我國特別納稅調(diào)整制度下的不完備性分析

金 添

黑龍江大學(xué)法學(xué)院，黑龍江 哈爾濱 150080

我國特別納稅調(diào)整制度下的不完備性分析

金 添

黑龍江大學(xué)法學(xué)院，黑龍江 哈爾濱 150080

我國的企業(yè)所得稅制度經(jīng)歷了一個(gè)創(chuàng)新，從單一到復(fù)雜又回歸單一的歷程。然而即使在吸收與借鑒外國優(yōu)秀經(jīng)驗(yàn)的同時(shí)，我國企業(yè)所得稅法中的特別納稅調(diào)整還是不可避免的具有其不完備性。本文旨再通過綜述對(duì)于我國企業(yè)所得稅制度的發(fā)展變化以及現(xiàn)行的特別納稅調(diào)整制度的歸納與總結(jié)分析得出我國現(xiàn)行的特別納稅制度在哪些方面具有不完備性。

企業(yè)所得稅；特別納稅

一、我國企業(yè)所得稅制度變遷

《全國稅征實(shí)施要?jiǎng)t》，自1950年開征工商業(yè)稅指所得稅部分，首要征稅目標(biāo)是集體企業(yè)等。我國圍繞稅制的簡化進(jìn)行了兩次具有突破性的改革，國有企業(yè)不征收所得稅。1978年我國實(shí)行改革開放，以經(jīng)濟(jì)建設(shè)為中心，我國稅制建設(shè)進(jìn)入嶄新的發(fā)展時(shí)期。1980年，《中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法》，其目的在適應(yīng)引進(jìn)國的優(yōu)勢(shì)，展開對(duì)外經(jīng)濟(jì)技術(shù)的合作發(fā)展。1981年，《中華人民共和國外國企業(yè)所得稅法》，是我國所得稅改革進(jìn)程正式騰飛發(fā)展的一個(gè)重要的里程碑。國務(wù)院自1983年實(shí)行——“利改稅”。到了1991-2007年這一階段企業(yè)所得稅最大的特點(diǎn)即是內(nèi)外有別。2007年通過稅法。同年12月國務(wù)院發(fā)布《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》。實(shí)施辦法(試行)是對(duì)現(xiàn)下我國法律上還沒對(duì)出現(xiàn)的法律沒有規(guī)定的問題的一次重要補(bǔ)充?，F(xiàn)有反避稅法律法規(guī)有以下幾大變化：第一，法律的層次得到提升。全國人大制定稅法，是法律法規(guī)性質(zhì)。第二，制度體系上的完善。新企業(yè)所得稅對(duì)比之前法律規(guī)定的反避稅方面的有關(guān)內(nèi)容上又做出了一次完善與調(diào)整，在稅法的第六章則對(duì)這一問題進(jìn)行了具體的規(guī)定與解釋、指導(dǎo)。第三，制度更加合理和科學(xué)。通過學(xué)習(xí)吸收國際上同行的所得稅辦法和納稅制度革新的重大經(jīng)驗(yàn)，我國在納稅人的分類、判定納稅義務(wù)、稅率的設(shè)置等方面均參照國際現(xiàn)有習(xí)慣。

二、稅法之下的特別納稅調(diào)整

稅法當(dāng)中的特別納稅調(diào)整中包括避稅港避稅、一般反避稅條目和對(duì)補(bǔ)充征收稅金的利息處罰制度等。特別納稅條款的設(shè)計(jì)順序是：重要反避稅措施→一般反避稅措施→納稅調(diào)整與處罰。我國的反避稅的立法模式上是一種將特別條款和一般條款并立共存的模式。

稅法增加了一般反避稅條款、單列細(xì)化了有關(guān)核定程序、預(yù)約定價(jià)安排條目和補(bǔ)征稅款與增加稅收利息軌度。若納稅人具有一般和特定避稅行為時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以以合理方法進(jìn)行調(diào)整，重新確定應(yīng)當(dāng)稅額。一般都是增加納稅人的應(yīng)納稅額。第48條已做了明確的規(guī)定，對(duì)于需補(bǔ)征稅款的，該當(dāng)按照國務(wù)院確定的規(guī)則繳納利息。

需注意的是稅法在這方面只規(guī)定了增加繳收利息，并沒有明文規(guī)定可以處罰。在這里的增加繳收利息而不是滯納金(納稅人不能夠按照其規(guī)定在預(yù)定的期限將規(guī)定的稅款全部按數(shù)繳足，以及扣繳義務(wù)人不能按照法律規(guī)定不能夠及時(shí)的將稅款在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)繳足時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)即可依照法律對(duì)其進(jìn)行懲罰)

三、特別納稅調(diào)整辦法不完備性分析

(一)關(guān)聯(lián)申報(bào)的不完備性

內(nèi)部理論是交易的理論基礎(chǔ)，因?yàn)槭袌霾煌暾?，如果半成品、商業(yè)秘密、業(yè)務(wù)訣竅通過外部市場交易，就沒有保證企業(yè)利益最大化。企業(yè)將外部交易轉(zhuǎn)為內(nèi)部交易，才能實(shí)現(xiàn)自身利益的最大化。這樣就能夠有效的實(shí)現(xiàn)了內(nèi)部的資源配置與外部市場貿(mào)易之間的有效融合。在此理論的掩蓋下，貨物、資金、勞務(wù)等的關(guān)聯(lián)交易則成為稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行反避稅考察的重要核心。而關(guān)聯(lián)交易的不完備性主要體現(xiàn)在關(guān)聯(lián)申報(bào)、同期資料管理、成本分?jǐn)倕f(xié)議、預(yù)約定價(jià)安排、轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法這一系列問題上。

(二)弱化資本的不完備性

第一，管理方法選擇上的不完備性。弱化資本管理通常使用獨(dú)立交易原則和固定比率法。而我國目前以固定比例法為主，獨(dú)立交易法為輔。第二，資本弱化條款的適用范圍的不完備性。在實(shí)踐中，關(guān)聯(lián)方之間的債權(quán)投資金可能以其他形式進(jìn)入，從而增加稅務(wù)機(jī)關(guān)的辨認(rèn)力度。非關(guān)聯(lián)方的借貸比率只能由市場進(jìn)行調(diào)節(jié)，無論負(fù)債比多少，稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有管理主動(dòng)權(quán)。

(三)受控外國企業(yè)管理的不完備性

我國稅法規(guī)定，跨國企業(yè)利用在國際避稅地建立公司從事避稅活動(dòng)。而實(shí)施辦法中規(guī)定了鑒定受控外國企業(yè)的前提。外資企業(yè)對(duì)本國企業(yè)的控制標(biāo)準(zhǔn)非常模糊。在控制途徑上包括控股和實(shí)際控制企業(yè)。而在實(shí)際操作中，受控外國企業(yè)稅制的區(qū)域范圍也很難確定。

(四)一般反避稅條款的不完備性

一般反避稅條款的委托能夠很輕易的侵害納稅人權(quán)益。一般范圍的廣泛性和不確定性往往因反避稅條款而備受爭議，因?yàn)槠鋵?duì)納稅人權(quán)利的各種限制，但對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)來說太大，可能損害納稅人的合法權(quán)益。一般反避稅條目的合用大多是取決于當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)，是以在合用的問題上可能產(chǎn)生大量的模糊性。

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D922.22

A

2095-4379-(2017)31-0208-01

金添(1992-)，女，漢族，黑龍江同江人，法學(xué)碩士，黑龍江大學(xué)法學(xué)院，2015級(jí)經(jīng)濟(jì)法專業(yè)研究生，研究方向：公司法。