作業(yè)成本法在中小企業(yè)的應(yīng)用研究

張雪嬌

（渤海大學(xué) 管理學(xué)院，遼寧 錦州 121000）

作業(yè)成本法在中小企業(yè)的應(yīng)用研究

張雪嬌

（渤海大學(xué) 管理學(xué)院，遼寧 錦州 121000）

隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，作業(yè)成本法在現(xiàn)代企業(yè)中的應(yīng)用逐漸向更深層次滲透。目前，國內(nèi)大部分企業(yè)開始將作業(yè)成本法應(yīng)用于成本數(shù)據(jù)的核算過程中。然而由于外部環(huán)境的沖擊和企業(yè)內(nèi)部人員素質(zhì)的良莠不齊，加之該理論自身存在的弊病，導(dǎo)致在應(yīng)用過程中，問題相繼暴露。企業(yè)今后在運(yùn)用作業(yè)成本法過程中應(yīng)樹立正確的管理理念，優(yōu)化企業(yè)工作人員的綜合素質(zhì)，完善作業(yè)成本法實(shí)施的內(nèi)外部環(huán)境，加強(qiáng)對作業(yè)成本法的理論研究，以此解決相關(guān)問題，促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展。

企業(yè)；作業(yè)成本法；問題；對策

一、作業(yè)成本法綜合概述

(一)作業(yè)成本法發(fā)展背景

隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，技術(shù)也在發(fā)生著革新，部分企業(yè)開始以高新技術(shù)和自動(dòng)化技術(shù)作為第一生產(chǎn)力。先進(jìn)的自動(dòng)化程序已經(jīng)應(yīng)用到現(xiàn)代企業(yè)的生產(chǎn)中，壓縮了產(chǎn)品生產(chǎn)過程中的人工成本所占比例，在這種背景下產(chǎn)品的生產(chǎn)費(fèi)和企業(yè)提供的后期服務(wù)所屬的直接費(fèi)用比例下調(diào)。但在整個(gè)生產(chǎn)模式中所產(chǎn)生的間接費(fèi)用，卻沒有得到有效的控制。在這種背景模式下，原有的成本核算方式已經(jīng)不能滿足現(xiàn)在社會發(fā)展的需求，傳統(tǒng)的核算方式忽略了機(jī)械工時(shí)成本和勞動(dòng)工時(shí)成本兩者之間的換算關(guān)系。同時(shí)也不具備對兩者在成本在成本配置問題對間接費(fèi)用的關(guān)注，導(dǎo)致成本數(shù)據(jù)失真問題嚴(yán)重，可利用性不強(qiáng)，不能及時(shí)客觀公允的反映企業(yè)真實(shí)的運(yùn)營成果。

(二)作業(yè)成本法定義

作業(yè)成本法(ActivityBased Costing)是一種比傳統(tǒng)成本核算方法更加精細(xì)和準(zhǔn)確的成本核算方法，通過對產(chǎn)品成本進(jìn)行綜合系統(tǒng)全面的分析和評價(jià)，及時(shí)的彌補(bǔ)成本數(shù)據(jù)采錄過程中的不足之處。業(yè)成本法著眼點(diǎn)在作業(yè)上，首先依據(jù)作業(yè)資源的消耗情況(資源動(dòng)因)將資源的成本分配到作業(yè)，再依據(jù)作業(yè)對成本對象的貢獻(xiàn)方式(作業(yè)動(dòng)因)將作業(yè)成本追溯到產(chǎn)品。“成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”，是作業(yè)成本法在企業(yè)應(yīng)用過程中的指導(dǎo)思想。作業(yè)成本法從直接成本和間接成本兩方面入手，對兩種成本進(jìn)行同等對待，使得成本計(jì)量范圍更為準(zhǔn)確更為全面，由此更準(zhǔn)確地預(yù)估評價(jià)產(chǎn)品成本。作業(yè)成本法在一定程度上，突破了傳統(tǒng)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)采集過程中的局限性，滿足了現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的需求。

二、作業(yè)成本法應(yīng)用模式分析

(一)作業(yè)成本法的主要思路

作業(yè)成本法，顧名思義就是以作業(yè)作為該模式開展的核心基礎(chǔ)，由此形成一個(gè)相對完善的信息管理系統(tǒng)。作業(yè)成本法的主要思路是對企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)營過程中全部作業(yè)行為進(jìn)行關(guān)注和反饋，使得信息的獲取具有一定的時(shí)效性和可利用性。通過對作業(yè)行為的關(guān)注，來對作業(yè)進(jìn)行計(jì)算分析成本目標(biāo)成本，從而督促作業(yè)效率和作業(yè)業(yè)績保持在一個(gè)較好的狀態(tài)下。同時(shí)也能真實(shí)有效地反映企業(yè)在資源利用上的配置情況和使用效率。作業(yè)成本是以核算模式為原型，不斷的進(jìn)行完善和填充。將生產(chǎn)流程作為分配流動(dòng)資金的參考依據(jù)，同時(shí)將責(zé)任考核制落實(shí)到企業(yè)的每個(gè)部門中，將傳統(tǒng)成本和責(zé)任成本兩者之間有機(jī)的結(jié)合到一起。在成本分配和考核上，實(shí)現(xiàn)了雙重突破。提高了企業(yè)的現(xiàn)代管理水平，同時(shí)也滿足了企業(yè)發(fā)展需求。作業(yè)成本法作為維系成本和價(jià)值兩者之間的紐帶，通過對產(chǎn)品直接成本和間接成本進(jìn)行準(zhǔn)確的評估，來統(tǒng)計(jì)生產(chǎn)過程中所消耗的資源，回歸作業(yè)成本法的核心思想即，“作業(yè)耗費(fèi)資源，產(chǎn)品耗費(fèi)作業(yè)”。

(二)成本計(jì)算步驟

作業(yè)成本法從上個(gè)世紀(jì)八十年代到至今為止，經(jīng)過不斷的發(fā)展和完善逐漸應(yīng)用于現(xiàn)代企業(yè)的生產(chǎn)和運(yùn)營過程中，形成了一套科學(xué)完善的應(yīng)用理論體系，為企業(yè)現(xiàn)代化的管理和決策提供了輔助依據(jù)和參考方向。作業(yè)成本法對企業(yè)作業(yè)活動(dòng)進(jìn)行關(guān)注追蹤，并對該過程中所產(chǎn)生的成本消耗進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，從而對企業(yè)資源使用效率和作業(yè)業(yè)績形成客觀公允的評價(jià)，打破了企業(yè)管理和評價(jià)過程中存在的局限性。作業(yè)成本法貫穿于企業(yè)整個(gè)生產(chǎn)銷售，盈利的發(fā)展模式鏈中，更真實(shí)公允地反映計(jì)算產(chǎn)品成本，為企業(yè)發(fā)展和決策保駕護(hù)航。成本計(jì)算步驟可以概括為六步走，首先，第一步是對各種資源進(jìn)行記錄和確認(rèn)，建立相對完善的資源信息庫，為后期對資源價(jià)值方面的分析和統(tǒng)計(jì)，提供信息支持，有利于企業(yè)對資源利用率的掌握。第二步，將企業(yè)的運(yùn)營進(jìn)行分類篩選，通過對信息的提取和利用，建立相對獨(dú)立的作業(yè)成本數(shù)據(jù)庫。第三步，對驅(qū)動(dòng)資源的成因進(jìn)行追尋和分析。第四步，需要以資源信息庫為基礎(chǔ)，將統(tǒng)計(jì)出的成本價(jià)值分配到成本數(shù)據(jù)庫

中，將各項(xiàng)作業(yè)過程中所消耗的資源以及作業(yè)動(dòng)因作為分配依據(jù)，進(jìn)行分配歸總。第五步，確認(rèn)作業(yè)成本的驅(qū)動(dòng)動(dòng)因，從而對動(dòng)因的成分分配率進(jìn)行準(zhǔn)確的核算。第六，同樣是將作業(yè)成本數(shù)據(jù)庫的價(jià)值歸類到各項(xiàng)成本數(shù)據(jù)庫所屬產(chǎn)品的成本中，該歸類過程中將作業(yè)消耗的成本驅(qū)動(dòng)因素，作為參考依據(jù)。以上六步來概括成本計(jì)算步驟。

三、作業(yè)成本法在企業(yè)應(yīng)用過程中存在的問題

(一)企業(yè)管理觀念不當(dāng)，對作業(yè)成本法認(rèn)識不足

作業(yè)成本法對企業(yè)現(xiàn)代管理的而言，提高了產(chǎn)品成本的準(zhǔn)確性和成本數(shù)據(jù)的真實(shí)性和有效性。目前部分企業(yè)已經(jīng)認(rèn)識到了作業(yè)成本發(fā)揮的重要作用，開始通過著手實(shí)施作業(yè)成本法來彌補(bǔ)傳統(tǒng)核算方式中的不足。然而仍有大部分企業(yè)只注重眼前利益，而忽略了對作業(yè)成本法在推行過程中的長期投入。由于作業(yè)成本法的建設(shè)和實(shí)施是一個(gè)較為長期的過程，同時(shí)也較為復(fù)雜，導(dǎo)致了部分管理者不愿投入大量的人力物力，來實(shí)現(xiàn)這種新的成本管理模式。另一方面，由于管理者對成本數(shù)據(jù)的重要性認(rèn)識不夠深刻，導(dǎo)致對作業(yè)成本法的認(rèn)可度也不高。因此企業(yè)如何樹立正當(dāng)?shù)墓芾砟Ｊ?，提高對作業(yè)成本法的認(rèn)識。

(二)企業(yè)員工素質(zhì)良莠不齊，作業(yè)成本應(yīng)用受到限制

由于作業(yè)成本法應(yīng)用于企業(yè)整個(gè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程中，流程較為復(fù)雜，范圍較為廣闊。在作業(yè)活動(dòng)分析成本動(dòng)因分析和成本分配等諸多問題上，與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營均產(chǎn)生交叉點(diǎn)，因此可以說企業(yè)的每個(gè)員工都是作業(yè)成本法應(yīng)用過程中的參與成員之一，無形中提高了對企業(yè)工作人員綜合能力的要求。而目前大多數(shù)企業(yè)工作人員的素質(zhì)良莠不齊，加之企業(yè)對員工缺乏正確的引導(dǎo)和培養(yǎng)，導(dǎo)致在工作中不能與作業(yè)成本法的應(yīng)用模式相切合。尤其是企業(yè)的財(cái)務(wù)人員，作為作業(yè)成本法推行過程中的重要環(huán)節(jié)，不僅要求對專業(yè)知識的掌握，還要求其具備較高的電腦操作技術(shù)和信息管理技術(shù)。因此如何優(yōu)化員工的整體素質(zhì)，打破作業(yè)成本應(yīng)用過程中受到的限制，成為作業(yè)成本實(shí)施之路上面臨的一個(gè)新的挑戰(zhàn)。

(三)企業(yè)缺乏相應(yīng)的技術(shù)支持，作業(yè)成本生存環(huán)境艱難

作業(yè)成本法雖然對企業(yè)的發(fā)展而言意義重大，但在其推廣的過程中仍然需要技術(shù)支持。較為多元化的制造費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)，雖然大大的提高了信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確性，使得產(chǎn)品成本的預(yù)估較為準(zhǔn)確，但也意味著信息工作量和計(jì)算量的加大，因此為更好地實(shí)現(xiàn)作業(yè)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用，需要企業(yè)計(jì)算機(jī)配置和會計(jì)信息系統(tǒng)的支持。然而目前大多數(shù)企業(yè)的配備較為落后，會計(jì)信息系統(tǒng)也缺乏完善和管理，成為作業(yè)成本法推廣之路上的絆腳石。其次，作業(yè)成本法缺乏制度上的保護(hù)和認(rèn)可，這就導(dǎo)致了作業(yè)成本法的生存環(huán)境，受到威脅。由于缺乏會計(jì)準(zhǔn)則的認(rèn)可和支持，使得企業(yè)依然沿用較為傳統(tǒng)的成本方法對產(chǎn)品成本進(jìn)行預(yù)估，導(dǎo)致了成本信息的不準(zhǔn)確性。因此如何創(chuàng)造適宜作業(yè)成本生存的外部環(huán)境，成為解決作業(yè)成本在應(yīng)用過程中所面臨的諸多難題之一。

(四)作業(yè)成本法理論應(yīng)用存在的缺陷

1.影響成本動(dòng)因素較多，工作量較大。首先體現(xiàn)在成本動(dòng)因分析問題上。成本動(dòng)因分析來源于企業(yè)的作業(yè)活動(dòng)，然而由于不同企業(yè)的作業(yè)活動(dòng)性質(zhì)不同，因此，在成本動(dòng)因問題上不能一概而論。其次，由于企業(yè)性質(zhì)不同，成本動(dòng)因也存在著一定的差距，無形之中也放大了成本動(dòng)因的主觀性，這就導(dǎo)致了最后分析歸納出的成本信息的真實(shí)性不強(qiáng)。其次，成本動(dòng)因與制造費(fèi)用之間有著直接的聯(lián)系，因此想要獲得得到更為完善更為準(zhǔn)確的成本數(shù)據(jù)，需要從諸多的方面，對影響成本動(dòng)因的因素進(jìn)行考慮和分析，無形之中加大了企業(yè)的工作量和信息處理量。

2.預(yù)算編制較為局限，信息提供不足。企業(yè)通過預(yù)算編制來獲得對成本進(jìn)行管理的數(shù)據(jù)信息，而預(yù)算編制又需要對企業(yè)的資源消耗，進(jìn)行統(tǒng)計(jì)和確認(rèn)。還需要對其成本屬性進(jìn)行具體的劃分。在這種預(yù)算編制下，存在著一定的局限性。首先，在作業(yè)成本預(yù)算的過程中，忽略了對固定成本的考慮，而是過度側(cè)重對變動(dòng)成本的關(guān)注。將變動(dòng)成本作為衡量單位作業(yè)量的成本標(biāo)尺。而在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，涉及到的固定成本在折舊的問題上對其成本動(dòng)因的分析，存在著較大的主觀性，導(dǎo)致了成本真實(shí)性不足。第二，作業(yè)成本法以貨幣作為成本分析過程中的具體參考實(shí)物，而對于非貨幣所能量化參考指標(biāo)缺乏關(guān)注缺乏記錄，這就導(dǎo)致了成本模型在核算過程中存在著一定的局限性。第三，成本作業(yè)模型中沒有對類型較為特殊的作業(yè)，進(jìn)行單獨(dú)的資源消耗分析和計(jì)算。因此也不能較為準(zhǔn)確真實(shí)的為企業(yè)管理者提供準(zhǔn)確的信息數(shù)據(jù)。

四、針對企業(yè)作業(yè)成本法應(yīng)用存在的問題提出的解決對策

(一)樹立正確的管理理念

作業(yè)成本法是在傳統(tǒng)的核算方式上進(jìn)行加工和改進(jìn)，打破了傳統(tǒng)核算方式中存在的局限性，以制造費(fèi)用作為分配資金的標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)用于現(xiàn)代企業(yè)的管理中。首先企業(yè)要樹立正確的管理理念，提高對作業(yè)成本法在實(shí)際應(yīng)用過程中的認(rèn)識。作業(yè)成本法的建設(shè)和應(yīng)用是一個(gè)較為長期的過程，需要企業(yè)不斷的在人力和物力上進(jìn)行投入和支持，才能更好的將作業(yè)成本法應(yīng)用于企業(yè)的管理建設(shè)之中，從而提高工作效率加快成本數(shù)據(jù)的完善工作，使得產(chǎn)品成本的評估結(jié)果更為精準(zhǔn)。其次，企業(yè)管理者要形成將作業(yè)成本法應(yīng)用于企業(yè)管理中的意識。只有管理者商提高對其的認(rèn)識程度，才能做到上行下效，促進(jìn)公司全體人員參與到作業(yè)成本法的推行和應(yīng)用的過程中來。

(二)優(yōu)化企業(yè)工作人員的綜合素質(zhì)

由于作業(yè)成本法，貫穿企業(yè)整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中。所以企業(yè)的每個(gè)員工的綜合素質(zhì)和工作能力都會影響到作業(yè)成本法在企業(yè)發(fā)展中的具體應(yīng)用過程。員工的綜合素質(zhì)是作業(yè)成本法在企業(yè)應(yīng)用過程中的基礎(chǔ)和前提保障，因此企業(yè)要注重對員工工作能力的培養(yǎng)，通過合作交流，實(shí)習(xí)培訓(xùn)等多種形式，提高員工的工作能力，豐富員工的工作經(jīng)驗(yàn)。尤其是對財(cái)務(wù)人員綜合素質(zhì)進(jìn)行培養(yǎng)，不僅需要其掌握作業(yè)成本法的基本操作流程，還需要加強(qiáng)其計(jì)算機(jī)方面的相關(guān)知識。培養(yǎng)集專業(yè)能力，管理能力和計(jì)算機(jī)能力于一身的復(fù)合型人才。其次企業(yè)的人力資源部需要不斷優(yōu)化企業(yè)人員的組織結(jié)構(gòu)，提高員工的綜合素質(zhì)，

促進(jìn)形成優(yōu)秀的企業(yè)團(tuán)隊(duì)。

(三)完善作業(yè)成本法實(shí)施的內(nèi)外部環(huán)境

企業(yè)要加強(qiáng)作業(yè)成本法實(shí)施的外部環(huán)境建設(shè)。首先，可以從完善企業(yè)的內(nèi)部控制制度來實(shí)現(xiàn)外部環(huán)境的構(gòu)建。通過較為嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膬?nèi)部控制制度，提高信息獲取過程的真實(shí)性和準(zhǔn)確性，從而保障作業(yè)成本法的統(tǒng)計(jì)出的數(shù)據(jù)真實(shí)可靠。其次，企業(yè)可以加強(qiáng)企業(yè)文化環(huán)境建設(shè)。通過良好的企業(yè)文化，創(chuàng)造相對穩(wěn)定的外部環(huán)境。為作業(yè)成本法的實(shí)施和推行，打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。第三，企業(yè)的管理者需要具備高瞻遠(yuǎn)矚的管理眼光，不僅要重視眼前的利益，更要注重長遠(yuǎn)利益的獲取。因此，加強(qiáng)對成本意識的重要性，注重對成本數(shù)據(jù)的關(guān)注和完善，才能更好的帶動(dòng)員工參與到控制成本的活動(dòng)中來。第三，企業(yè)需要不斷的完善現(xiàn)有計(jì)算機(jī)配置，通過提高配置機(jī)能，為作業(yè)成本法的實(shí)施提供技術(shù)支持和資金支持。完善企業(yè)現(xiàn)有的會計(jì)信息系統(tǒng)，為作業(yè)成本法的實(shí)施提供更好的發(fā)展環(huán)境。通過控制成本來實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益的最大化，對企業(yè)的長遠(yuǎn)可持續(xù)發(fā)展，起到積極促進(jìn)的作用。

(四)加強(qiáng)對作業(yè)成本法的理論研究

作業(yè)成本法的理論研究和完善，是其推行和應(yīng)用的基礎(chǔ)。因此企業(yè)可以加強(qiáng)對作業(yè)成本法實(shí)踐和應(yīng)用過程中的探索，彌補(bǔ)該理論存在的不足之處。作業(yè)成本法從上個(gè)世紀(jì)八十年代發(fā)展至今，雖然不斷的得到完善和填充，但其自身理論應(yīng)用過程中依然存在著一些弊病，沒有得到根除，導(dǎo)致了作業(yè)成本法與現(xiàn)代企業(yè)的管理模式之間存在著一定的違和感。通過加強(qiáng)對對作業(yè)成本理論的研究，探索出更適用于應(yīng)用現(xiàn)代企業(yè)管理模式的作業(yè)成本法，打破由于成本動(dòng)因較多，而帶來的大量工作量難題。其次，企業(yè)可以在預(yù)算編制上實(shí)現(xiàn)新的突破，通過不斷探索解決信息源較為單一信息量局限的尷尬局面。在作業(yè)成本預(yù)算過程中加強(qiáng)對固定成本的考慮，將固定成本與變動(dòng)成本作為衡量單位作業(yè)量的參考項(xiàng)，提高產(chǎn)品成本價(jià)值預(yù)估的準(zhǔn)確性。同時(shí)，加強(qiáng)對非貨幣所能量化參考指標(biāo)的關(guān)注程度，將非貨幣參考項(xiàng)對成本數(shù)據(jù)的影響引入進(jìn)來，而不是采取一概而論的核算模式。從根本上壓縮作業(yè)成本法在實(shí)際應(yīng)用過程中的主觀發(fā)揮空間，提高成本數(shù)據(jù)信息的真實(shí)性和有效性，回歸作業(yè)成本法的本質(zhì)。

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[責(zé)任編輯：潘洪志]

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1009-6043（2016）12-0096-03

2016-11-07