權(quán)責發(fā)生制在我國政府會計體系中應(yīng)用的分析

張瑞瑞

摘 要 基于收付實現(xiàn)制在現(xiàn)代政府中應(yīng)用的局限性，權(quán)責發(fā)生制的使用在某種程度上是政府會計改革的必然結(jié)果。本文分析了政府會計應(yīng)用權(quán)責發(fā)生制后的優(yōu)勢和劣勢，并針對其劣勢提出相應(yīng)的建議。

關(guān)鍵詞 政府財務(wù)會計 權(quán)責發(fā)生制 對策

隨著我國加入WTO和經(jīng)濟全球化發(fā)展，我國政府從某種程度上而言已然變成了企業(yè)，之前適用于傳統(tǒng)政府的收付實現(xiàn)制顯然已不能滿足現(xiàn)代企業(yè)的要求，所以政府應(yīng)用權(quán)責發(fā)生制是必然的。在我國，政府職能的轉(zhuǎn)變、投融資體制的改革、政府債務(wù)的增加等政治、經(jīng)濟環(huán)境的改變也無疑在推動權(quán)責發(fā)生制的改革。

我們都知道，我國政府現(xiàn)行會計核算基礎(chǔ)存在的問題主要集中在只對預(yù)算資金的分配和使用情況進行核算，只關(guān)注現(xiàn)金流，而不能適應(yīng)資產(chǎn)多樣化的需求，負債信息不完整以及政府會計信息透明度不高和不利于政府績效評價。而權(quán)責發(fā)生制不同，它反映了會計主體經(jīng)濟資源獲得與消耗的差額這樣的財務(wù)結(jié)果，用其計算出來的收益可以更好地計量經(jīng)營成果和成本費用的關(guān)系。

一、權(quán)責發(fā)生制的優(yōu)勢

（一）信息更加“真實”

權(quán)責發(fā)生制以權(quán)力與責任的發(fā)生來決定收入和費用歸屬期，在實際計量時會考慮到應(yīng)收、應(yīng)付、預(yù)提和待攤等問題，所以可以更加準確地反映特定會計期間的會計信息。最重要的是，隨著我國采購業(yè)務(wù)數(shù)量的不斷增加和規(guī)模額不斷地擴大，許多項目經(jīng)常會出現(xiàn)跨年度的現(xiàn)象。在收付實現(xiàn)制下，直接將該支出計入實際支付期，而沒能反映那些當期雖已發(fā)生但是尚未支付的部分，采用權(quán)責發(fā)生制可以按照權(quán)利和責任的發(fā)生來決定收入和費用，可以全面地反映費用的發(fā)生過程。這為加強政府管理提供了全面可靠的信息，有利于加強對非經(jīng)營性政府資產(chǎn)的監(jiān)管。

（二）信息更加透明

信息透明化主要體現(xiàn)在政府負債的披露上，在收付實現(xiàn)制下，政府只有拿現(xiàn)金實際償還負債時，才會確認相關(guān)支出，而權(quán)責發(fā)生制相對可以較好地反映負債的真實信息。例如，記錄未來的承諾，計量因為擔保或其他因素出現(xiàn)的預(yù)計負債。對于不能確認為預(yù)計負債計量的，也可以在附注中披露，在一定程度上增強了信息的透明度。這樣可以在一定程度上真實地反映政府的負債情況和財政的真實狀況，反射出政府償債壓力的高低，從而制定合理的償債方案，謹慎地處理日后的債務(wù)問題，對未來可能發(fā)生的負債爭取做到防患于未然。

（三）成本計量更可靠

成本用于對以往經(jīng)濟行為的審核和評價，從而分析資源配置的結(jié)果及效率。而權(quán)責發(fā)生制是能夠在配比原則和相關(guān)性原則的基礎(chǔ)上確定真實成本的會計基礎(chǔ)。配比性可以真實地反映政府實際的成本情況，可比性可以鼓勵競爭，不僅是政府部門間的競爭，也包括部門中各個職員的競爭。從而強化部門受托責任，更好地為政府合理使用資源，節(jié)約資源。除此之外，為政府部門績效管理提供了很好的技術(shù)依據(jù)，有利于推動政府公共管理改革。

二、權(quán)責發(fā)生制的劣勢

權(quán)責發(fā)生制在反映企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績時有其合理性，但在反映企業(yè)的財務(wù)狀況時卻存在一定的局限性。

（一）造成信息“失真”

權(quán)責發(fā)生制下許多會計信息受會計人員的主觀影響較大，這給相關(guān)人員調(diào)節(jié)政府利潤提供了可乘之機。按權(quán)責發(fā)生制確認收入和費用時，經(jīng)常會用到“預(yù)收賬款”“待攤費用”“遞延資產(chǎn)”等賬戶。然而這些賬戶都是會計人員在調(diào)節(jié)利潤時經(jīng)常會用到的。例如，預(yù)計利潤偏低時，對當期費用使用“待攤費用”進行核算推遲費用的確認，虛構(gòu)業(yè)務(wù)產(chǎn)生應(yīng)收賬款，增加當期收入等達到增加當期利潤的目的。所以按權(quán)責發(fā)生制計算的利潤很大程度上是一種主觀利潤，受人為調(diào)節(jié)可能性太大，從而導(dǎo)致會計信息的“失真”。

（二）造成稅負處理不合理

經(jīng)濟的發(fā)展和業(yè)務(wù)的需要，賒銷已經(jīng)成為一種重要的促銷手段，但是賒銷帶來的直接后果就是收入和稅負的增加。雖然在該銷售過程中沒有收回貨幣資金，但是根據(jù)納稅義務(wù)（收入確認）確定的標準，該過程需要繳納增值稅、所得稅等各種稅，這就造成了提前納稅。這樣的業(yè)務(wù)如果很多，就會使得墊支稅款增多，長此以往就形成了欠稅。

（三）在流動性和盈利性方面存在不足之處

權(quán)責發(fā)生制按照主觀經(jīng)驗將資產(chǎn)和負債都進行了流動性和非流動性的區(qū)分，但是譬如應(yīng)收款項、預(yù)付款項等這些資產(chǎn)的流動性在實際會計處理中卻不是那么理想。例如，應(yīng)收款項可以長達幾年，這樣就使得流動性存在很大的水分。另一方面，權(quán)責發(fā)生制會對一些還未收到的收入予以確認，但這類型的收入只是一個虛數(shù)，實際上并不能增加現(xiàn)金流，對政府來說無疑是有一定風險的。這也是為什么看起來經(jīng)營和盈利能力很好的企業(yè)最后破產(chǎn)的原因，這同樣適用于政府。

三、使用權(quán)責發(fā)生制的建議

（一）與收付實現(xiàn)制相結(jié)合

通過上述的分析，權(quán)責發(fā)生制在使用過程中也有其弊端，尤其是它無法真實地反映會計主體現(xiàn)金流這一點。所以應(yīng)該結(jié)合收付實現(xiàn)制得出更好的會計信息。具體方法為：在確定、計量和報告時依然按照權(quán)責發(fā)生制，然后出具資產(chǎn)負債表和損益表，最后依據(jù)上述表和相關(guān)的賬戶資料以收付實現(xiàn)制為會計基礎(chǔ)編制現(xiàn)金流量表。

（二）出臺新的會計準則

權(quán)責發(fā)生制并不是萬能的，所以在使用過程中需要出臺相關(guān)的新的會計準則來彌補其在披露信息時的不足，使得權(quán)責發(fā)生制可以更好地為政府服務(wù)。近期，我國財政部發(fā)布了《政府會計準則——基本準則》，提出預(yù)算會計以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)，財務(wù)會計以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)。2014年12月31日，國務(wù)院批準財政部《權(quán)責發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革方案》（以下簡稱《方案》），對全面推進權(quán)責發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度改革作出部署。這些都是我國政府準備使用權(quán)責發(fā)生制時在制度方面所做的努力。

四、結(jié)語

權(quán)責發(fā)生制作為會計核算體系的核心內(nèi)容，其有著顯著的優(yōu)勢，政府引入權(quán)責發(fā)生制是一份調(diào)整，也是歷史必然。但是隨著我國經(jīng)濟的飛速發(fā)展和政策的不斷變化，權(quán)責發(fā)生制所提供的信息可能遠遠不能滿足需要，所以我國政府在轉(zhuǎn)變會計基礎(chǔ)的道路上還有很長的路要走。

（作者單位為內(nèi)蒙古財經(jīng)大學(xué)西區(qū)）

參考文獻

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