株洲國際經(jīng)濟關(guān)系與反避稅的建議*

□ 株洲市地方稅務(wù)局課題組（參與成員：黎藜，程海峰）

（株洲市地方稅務(wù)局，湖南 株洲 412000）

株洲國際經(jīng)濟關(guān)系與反避稅的建議*

□ 株洲市地方稅務(wù)局課題組
（參與成員：黎藜，程海峰）

（株洲市地方稅務(wù)局，湖南 株洲 412000）

株洲經(jīng)濟的外向發(fā)展使得對外經(jīng)濟交流日趨活躍，多樣的經(jīng)濟合作交流模式給稅收征管帶來挑戰(zhàn)，避稅與反避稅研究也逐步進入管理視角，分析株洲國際經(jīng)濟關(guān)系和企業(yè)避稅現(xiàn)狀，為發(fā)展中的株洲經(jīng)濟反避稅問題提出建議：構(gòu)建涉外信息交流平臺，加強國際稅收情報交換，加強對特定活動的管理，建設(shè)高素質(zhì)的反避稅隊伍。

株洲國際經(jīng)濟；避稅；反避稅；建議

株洲是中部工業(yè)重鎮(zhèn)，有“中字號”企業(yè)15家，產(chǎn)業(yè)上正打造“四城兩基地”，即構(gòu)筑電力機車城、汽車城、航空城、服飾城和有色金屬冶煉及深加工基地、新能源基地。株洲也是外商投資要地，10家世界500強企業(yè)在株洲投資項目11個，如日本雅馬哈、加拿大普惠、德國西門子、美國希爾頓大酒店、法國家樂福等，外資企業(yè)數(shù)量居湖南第二位。隨著株洲對外經(jīng)濟交流規(guī)模擴大，“走出去”、“引進來”企業(yè)日益增多，企業(yè)經(jīng)營結(jié)構(gòu)更加復(fù)雜，避稅與反避稅也成為稅收管理的新問題。本文立足株洲經(jīng)濟現(xiàn)狀，剖析內(nèi)外貿(mào)企業(yè)避稅行為，提出反避稅建議。

一、株洲國際經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀

（一）從內(nèi)外貿(mào)數(shù)據(jù)看，國際經(jīng)濟規(guī)模不斷擴大

2012年，株洲市進出口總額21．49億美元，其中出口18．34億美元、進口3．15億美元；新批外資項目93個，實際利用外資5．82億美元；對外投資新批企業(yè)9家，完成境外投資5208萬美元、營業(yè)額2060萬美元。2013年，株洲進出口總額25．69億美元，其中出口19．26億美元，進口6．42億美元；新批外資項目73個，實際利用外資6．93億美元，同比增長19．04%；對外投資新批企業(yè)6家，完成境外投資1．06億美元、營業(yè)額6269萬美元。2014年，株洲進出口總額28億美元，其中出口18．28億美元，進口9．71億美元；新批外資項目87個，實際利用外資8．24億美元，同比增長18．88%；對外投資新批企業(yè)6家，完成境外投資1．09億美元、營業(yè)額1．32億美元。2015年1-6月，株洲進出口總額為11．49億美元，其中出口7．49億美元，進口為4億美元；新批外資項目43個，實際利用外資5．01億美元，同比增長12．43%；對外投資新批企業(yè)1家，完成境外投資1．9億美元、營業(yè)額9945萬美元。從下面數(shù)據(jù)可以看到，2012年以來，外資流入規(guī)模穩(wěn)中有升，對外投資增長迅猛，且境外投資營業(yè)額增長較快，株洲國際經(jīng)濟規(guī)模逐年擴大，國際稅收管理日益重要。

（二）從購結(jié)匯數(shù)據(jù)看，對外經(jīng)濟交往不斷深化

2013年，株洲非貿(mào)易項下累計購匯6100．46萬元，結(jié)匯419．65萬美元；貿(mào)易項下累計購匯6．45億美元，結(jié)匯3．51億美元。2014年，株洲非貿(mào)易項下累計購匯1．81億美元，結(jié)匯332．16萬美元；貿(mào)易項下累計購匯8．9億美元，結(jié)匯5．77億美元；2015年1 -6月，株洲非貿(mào)易項下累計購匯9536．05萬美元，結(jié)匯折合182．69萬美元；貿(mào)易項下累計購匯3．35億美元，結(jié)匯折合2．46億美元。

從下面數(shù)據(jù)可以看出，近年株洲市企事業(yè)單位不論貿(mào)易項下還是非貿(mào)易項下結(jié)匯、購匯金額都增長較快，說明株洲市對外經(jīng)濟交往的活躍度較高，涉外經(jīng)濟活動頻繁，國際稅收監(jiān)管難度大。

圖1 株洲市引資、投資數(shù)據(jù)（單位：萬美元）

圖2 株洲市企事業(yè)單位結(jié)購匯數(shù)據(jù)（單位：萬美元）

（三）從涉外稅收規(guī)?？矗瑖H稅收管理空間巨大

近年來，株洲吸引外資力度未減，外來投資穩(wěn)步遞增，境內(nèi)企業(yè)對外投資增幅較大且效益日佳，但現(xiàn)行征管實際顯示，2013年全市地稅入庫非居民企業(yè)稅收4090萬元，2014年入庫3600萬元，2015年1-9月入庫2340萬元，從數(shù)據(jù)上我們可以看出，全市非居民企業(yè)稅收日趨下降，源泉扣繳的企業(yè)所得稅增幅較小，說明全市國際稅收管理存在薄弱環(huán)節(jié)，反避稅工作任重道遠(yuǎn)。

二、當(dāng)前我省企業(yè)避稅的幾種方法和途徑

避稅是指納稅人利用稅法的漏洞或稅法規(guī)定的優(yōu)惠政策，做出財務(wù)安排或稅收籌劃，在不違反稅法規(guī)定的前提下，達(dá)到規(guī)避和減輕稅負(fù)的目的。具體來講，首先避稅的行為主體是納稅人或企業(yè)法人；其次避稅以不違反稅法為前提，避稅行為是否合法，關(guān)鍵看國家是否承認(rèn)納稅人有權(quán)進行減輕納稅義務(wù)的選擇，或者是否從法律上對減輕納稅義務(wù)選擇明令禁止；最后避稅的目的是為了獲取最大的利潤，使稅收負(fù)擔(dān)最小化。當(dāng)前，我省國際企業(yè)避稅主要有幾種形式：

（一）利用產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓定價避稅

主要是關(guān)聯(lián)企業(yè)以高進低出或低進高出方式轉(zhuǎn)移利潤；或者改變利息、總機構(gòu)管理費的支付，影響利潤；或者改變出資情況，抽逃資本金等。這些行為目的就是逃避稅收，涉及企業(yè)所得稅、營業(yè)稅或增值稅等。例如株洲某中外合資企業(yè)，中方為株洲A公司，外方為日本B公司，主要生產(chǎn)車用零配件，該合資公司由日本B公司承包經(jīng)營，中方每年只收取承包款不參與經(jīng)營管理。該公司生產(chǎn)用進口原材料全部由日本B公司提供，產(chǎn)品自營出口給B公司且進口原材料和產(chǎn)品出口境外貨款結(jié)算由B公司進行。從1999-2001年該公司收入不斷增加而毛利水平卻不斷下降，2000年還出現(xiàn)了虧損，但承包費用一直按時支付；該公司產(chǎn)品分內(nèi)銷和外貿(mào)兩條線，但內(nèi)銷定價一直要高于外貿(mào)價格300元/件，內(nèi)銷對象為境內(nèi)非關(guān)聯(lián)方。因此B公司存在轉(zhuǎn)讓定價避稅行為，可按照再銷售價格予以調(diào)整。

（二）利用企業(yè)資產(chǎn)租賃避稅

如關(guān)聯(lián)企業(yè)中效益好的向效益差的高價租賃設(shè)備，調(diào)節(jié)應(yīng)納稅所得，求得效益好的企業(yè)集團稅收負(fù)擔(dān)最小化；關(guān)聯(lián)企業(yè)之間資產(chǎn)相互租賃，以低稅負(fù)逃避高稅負(fù)，以繳納營業(yè)稅逃避繳納所得稅。例如某外國企業(yè)A公司在株洲設(shè)立的中外合資B公司由于生產(chǎn)規(guī)模擴大的需要，急需購入一套大型設(shè)備。作為控股股東的A公司提出可將其所在國廠房內(nèi)的同型號設(shè)備租賃予B公司，由B公司按月支付租金50萬元，租賃期為3年。經(jīng)調(diào)查得知，同等型號的該款新設(shè)備購入價格僅為800萬元，而B公司卻為這款二手設(shè)備支付合計1800萬元的價格，因此可以推定A公司存在利用資產(chǎn)租賃轉(zhuǎn)移利潤的行為，應(yīng)當(dāng)予以調(diào)整。

（三）利用資本弱化手段避稅

如母子公司間大量超常規(guī)超期借款或大額擔(dān)保，通過支付利息和擔(dān)保費用輸送利潤至低稅率地，達(dá)到少繳企業(yè)所得稅目的。例如我省某外資企業(yè)A公司，其境外母公司長期以來直接提供A公司大量借款或通過境外擔(dān)保由境外銀行向其提供貸款，這種方式在企業(yè)建立初始有效的支持了企業(yè)的發(fā)展。A公司每年需要向境外母公司支付大額利息和擔(dān)保費用，而利息、擔(dān)保費都作為費用在A公司稅前扣除，直接導(dǎo)致了A公司企業(yè)所得稅的流失。通過下戶調(diào)查，發(fā)現(xiàn)三個疑點：一是A公司資產(chǎn)負(fù)債率畸高。2007年至2009年資產(chǎn)負(fù)債率分別為91．26%、87．32%和93．86%，遠(yuǎn)高于一般負(fù)債經(jīng)營企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。并且負(fù)債中存在大量來自關(guān)聯(lián)方的借款費用，高額擔(dān)保費和利息支出高達(dá)5000余萬；二是A公司連年虧損但關(guān)聯(lián)方卻不斷加大投資；三是境外第三方銀行在A公司多年虧損的情況下依然發(fā)放高額貸款。從以上情形可推定A公司與其境外母公司間存在假借貸之名行避稅之實，是典型的利用資本弱化手段輸送利潤出境，逃避我國稅收的行為。

（四）利用境外股權(quán)轉(zhuǎn)讓避稅

境外公司持有境內(nèi)公司股權(quán)，通過向新設(shè)在避稅港的企業(yè)或境外公司關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓所持有的境內(nèi)公司股權(quán)。這種完全發(fā)生在境外的股權(quán)交易一般都會設(shè)計成多次轉(zhuǎn)讓，以達(dá)到混淆視聽、增加反避稅難度和實現(xiàn)避稅的目的。例如我省某家教育集團A公司，其投資方為成立在香港的B集團且被其完全控股，而B集團又是設(shè)立在開曼群島的一家投資C公司的控股子公司。企業(yè)提出因經(jīng)營需要和業(yè)務(wù)調(diào)整以更好支持和促進A公司發(fā)展，決定將B集團持有的A公司股權(quán)售予C公司。由于所有交易發(fā)生在境外，稅務(wù)部門信息獲取難度高且嚴(yán)重滯后，直到企業(yè)進行股東變更時才知曉。此案因為股權(quán)結(jié)構(gòu)較為明晰，并不復(fù)雜，通過約談將稅款及時追回，但是股權(quán)結(jié)構(gòu)如果更為復(fù)雜時往往會因為信息獲取的難度大和不容易計算真實持股比率而加大反避稅難度。

（五）利用區(qū)域稅負(fù)差異避稅

主要是利用國與國之間、地區(qū)與地區(qū)之間的稅負(fù)差異，在那些低稅負(fù)地區(qū)如避稅天堂英屬維爾京群島、開曼群島，低稅率國家新加坡、捷克等，虛設(shè)常設(shè)機構(gòu)營業(yè)、虛設(shè)中轉(zhuǎn)銷售公司或者設(shè)置信托投資公司，通過轉(zhuǎn)移利潤達(dá)到減少納稅的目的。例如，2005年在新加坡注冊的A公司收購我省境內(nèi)B公司，2008年，相同投資人另在香港注冊C公司，C公司以低價回購A公司，繼而又以高價轉(zhuǎn)讓給另一家在相同避稅港注冊的D公司，而獲利收入主要來自B公司不動產(chǎn)和土地使用權(quán)的升值，通過避稅地公司之間的多次股權(quán)轉(zhuǎn)讓，事實上達(dá)到了轉(zhuǎn)移B公司利潤的目的。

三、國際企業(yè)避稅的原因分析

國際企業(yè)投資都會進行稅收籌劃，以避免不必要的稅收負(fù)擔(dān)和爭取額外的經(jīng)濟利益，避稅實際上是對經(jīng)濟利潤追求的體現(xiàn)，產(chǎn)生有一定必然性。但從國家角度來看，納稅人避稅影響了國家的財政收入。避稅行為產(chǎn)生的原因可分為幾個方面：

（一）主觀上受利益驅(qū)動

據(jù)美國聯(lián)邦收入局1983年對1034戶企業(yè)所做的調(diào)查顯示，有934個企業(yè)表示愿意到稅收優(yōu)惠地區(qū)去處理他們的生產(chǎn)經(jīng)營活動，原因主要是稅負(fù)輕，納稅額少。同樣，我國對一部分國營企業(yè)、集體企業(yè)、個體經(jīng)營者所做的調(diào)查表明，有78%的企業(yè)有到經(jīng)濟特區(qū)、開發(fā)區(qū)及稅收優(yōu)惠地區(qū)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的愿望和要求，且主要原因也是稅負(fù)輕，納稅額較少。我們知道，價格=成本+利潤+稅收，在價格和成本不變的前提下，稅收征繳的多少，都意味著納稅人直接經(jīng)濟利益的一種損失。所以在利益驅(qū)動下，使得一些企業(yè)除了在成本和費用上做文章外，也打稅收的主意，以達(dá)到利益最大化。

（二）自身具備避稅條件

有了避稅的主觀意圖，要取得避稅成功，納稅人必須具備一定的條件：一是要有一定的法律知識，能夠了解什么是合法，什么是非法，以及合法與非法的臨界點，在總體上確保自己經(jīng)營活動和有關(guān)行為的合法性；二是須具有一定的經(jīng)營規(guī)模和收入規(guī)模，值得為有效避稅花費代價。在很大程度上，避稅需要有專門人員的幫助和必要的費用開支，如果已有的經(jīng)營規(guī)模和收入規(guī)模，讓避稅產(chǎn)生的效益不足以使納稅人動心，這種避稅努力就應(yīng)該放棄；三是納稅人應(yīng)對政府征收稅款的具體方法有很深的了解，知曉稅收管理中的固有缺陷和漏洞。國際企業(yè)由于財力和人力資源雄厚，一般都具備這些避稅條件。

（三）客觀上有操作空間

主要是各國稅收制度不同，因此產(chǎn)生稅負(fù)輕重差異。一是稅收管轄權(quán)的差異。稅收管轄權(quán)有來源地管轄權(quán)、居民或公民管轄權(quán)。來源地管轄權(quán)以源自本國的所得或境內(nèi)的財產(chǎn)為征收對象，居民管轄權(quán)以本國居民來自全球的所得為征稅對象，納稅人可以通過調(diào)整收入來源地，或利用各國對居民的認(rèn)定差異來避稅；二是稅率和征管手段的差異。由于發(fā)展階段、社會制度不同，各國稅率不同，發(fā)達(dá)國家受高福利的影響，宏觀稅負(fù)較不發(fā)達(dá)國家高20%。同時。發(fā)達(dá)國家具有現(xiàn)代化的征管手段，發(fā)展中國家征管手段和技術(shù)落后，這些為國際避稅創(chuàng)造了條件；三是避免雙重征稅方法的差異。目前，各國都采取了避免國際重復(fù)征稅的辦法，其中有免稅法、抵免法和扣除法，當(dāng)采用免稅法特別是全額免稅法時容易為國際避稅創(chuàng)造機會，同樣采用抵免法如綜合抵免額時也可能導(dǎo)致國際避稅；四是國際避稅地及離岸中心的存在。國際避稅地提供所得稅優(yōu)惠，離岸中心給外國投資者提供特別優(yōu)惠，比如百慕大作為避稅港，不征公司所得稅和個人所得稅，開曼不征個人所得稅、公司所得稅、資本利得稅等；五是電子商務(wù)的發(fā)展。互聯(lián)網(wǎng)打破時空限制，跨國企業(yè)可以將產(chǎn)品研究、生產(chǎn)和銷售分散，通過在避稅地設(shè)立公司或機構(gòu)的方法轉(zhuǎn)移利潤。同時，網(wǎng)絡(luò)銀行和電子貨幣的廣泛應(yīng)用，納稅人的交易更為靈活、隱蔽，對稅收管轄權(quán)的選擇更為便利。

三、稅務(wù)部門應(yīng)對避稅的舉措和建議

為應(yīng)對避稅行為層出不窮這一挑戰(zhàn)，結(jié)合我市征管的實際情況，稅務(wù)部門應(yīng)在以下幾個方面有所作為。

（一）構(gòu)建涉外信息交流平臺

國稅部門對企業(yè)所得稅的征管范圍廣，其對常設(shè)機構(gòu)的認(rèn)定等對地稅的的反避稅工作有重要支撐作用；隨著“三證合一、一照一碼”的深入開展，工商與稅務(wù)之間的信息共享將更趨重要；公安出入境管理部門掌握外籍人員出入境信息資料，對其個人所得稅的征管也有著重要作用；外匯管理部門掌握企事業(yè)單位結(jié)匯、購匯信息，能幫助稅務(wù)部門鎖定風(fēng)險，防止稅款流失。因此，我們要以2013年實施的《湖南省稅收保障辦法》為基礎(chǔ)，搭建包含國稅、工商、出入境管理、外匯管理、發(fā)改委及商務(wù)局等多部門的涉稅信息傳遞平臺。2013年，我局就通過外匯管理局提供的一筆對外支付信息，完成了一例外籍人員轉(zhuǎn)讓企業(yè)股權(quán)的個人所得稅扣繳，追繳稅款259．35萬元。正是通過構(gòu)建的涉稅信息互通平臺，地稅部門才能抓住納稅人需要購匯出境這個關(guān)鍵點，并依據(jù)政策予以調(diào)整納稅人所得，成功實現(xiàn)稅款的繳納入庫。

（二）加強國際稅收情報交換

國際稅收情報交換既是加強國際稅收征管合作、保護我國合法權(quán)益的重要方式，也是我國作為締約國承擔(dān)的一項國際義務(wù)。稅收情報交換包括專項情報交換、自動情報交換、自發(fā)情報交換以及同期稅務(wù)檢查、授權(quán)代表訪問和行業(yè)范圍情報交換，我國于2013年9月加入《BEPS行動計劃》，參與打擊反避稅的力度越來越大，協(xié)作性和可操作性越來越強。為更大范圍、更有效率的使用好稅收情報交換這一手段，2015年將自動情報交換目標(biāo)國家擴展到G20所有國家。作為地稅部門而言，要加強情報工作的對內(nèi)宣傳和培訓(xùn)，只有加強情報工作的宣傳和培訓(xùn)，才能提高情報交換在實際工作中的知曉度、關(guān)注度和應(yīng)用度，擴充干部的征管視野，提高征收、管理、稽查各部門應(yīng)用情報的意識，服務(wù)于稅收工作大局。同時，要加大力度促進情報交換與稅收征管的融合，隨著國際經(jīng)濟交往的深入開展，納稅人跨境交易事項越來越多，當(dāng)稅務(wù)部門無法準(zhǔn)確獲取相關(guān)信息用于納稅評估、稅務(wù)稽查及反避稅工作時，可以啟動專項情報交換請求，獲取相關(guān)信息形成跨國征管合力。

（三）加強對特定活動的管理

一是加強對境外服務(wù)費和特許權(quán)使用費支付的管理。2014年7月，國家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于對外支付大額費用反避稅調(diào)查的通知》，明確要求對境外服務(wù)費和特許權(quán)使用費開展摸底排查。服務(wù)費和特許權(quán)使用費的支付是跨國公司從中國子公司獲取現(xiàn)金流的主要渠道，對于避稅嫌疑明顯的企業(yè)，應(yīng)啟動特別納稅調(diào)整立案程序。企業(yè)在發(fā)生對外支付行為時，我們要重點關(guān)注幾個方面：1．對外支付特許權(quán)使用費，需注意企業(yè)是否真實使用相關(guān)技術(shù)，相關(guān)技術(shù)是否令企業(yè)收益，以及合理性。需要關(guān)注法律所有權(quán)與經(jīng)濟使用權(quán)的平衡、是否參與了相關(guān)技術(shù)的研發(fā)、定價方法是否合理。2．對外支付利息，需注意借款金額、期限等信息是否真實、是否存在資本弱化的可能性。3．對外支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓，需注意是否屬于平價或低價轉(zhuǎn)讓，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得計算是否符合稅法規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓時點確認(rèn)是否準(zhǔn)確，有無濫用稅收協(xié)定（安排）優(yōu)惠。4．對外支付商標(biāo)費，需注意商標(biāo)的使用是否令企業(yè)收益，以及合理性。要關(guān)注法律所有權(quán)與經(jīng)濟使用權(quán)的平衡、企業(yè)是否參與商標(biāo)推廣、定價方法是否合理。5、對外支付利潤，用以轉(zhuǎn)增資本或者再投資的資本公積、盈余公積、未分配利潤是否是2008以后取得或提取的，已享受股息所得低稅率優(yōu)惠的股東是否是避稅地的導(dǎo)管公司。二是加強對非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓應(yīng)稅財產(chǎn)的管理。2015年2月國家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)企業(yè)所得稅若干問題的公告》，公告中對非居民間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)等財產(chǎn)進行了一系列規(guī)定，突出強調(diào)了是否具有合理商業(yè)目的安排這一重點。我們在實際工作中應(yīng)重點加強對企業(yè)持股人信息變更的關(guān)注，及時獲知企業(yè)股權(quán)持有人的變動方式和價款，嚴(yán)格區(qū)分股權(quán)轉(zhuǎn)讓是否具有合理商業(yè)目的以及完全發(fā)生在境外的間接股權(quán)轉(zhuǎn)讓是否存在對中國境內(nèi)所得納稅的避稅籌劃。

（四）建設(shè)高素質(zhì)的反避稅隊伍

無論多么完善的稅法，多么具體的反避稅措施，如果沒有高素質(zhì)的反避稅人才去執(zhí)行落實，效果都會大打折扣。當(dāng)前，隨著我國對外經(jīng)濟交往的深入，國際涉稅活動日益增長，就湖南而言，對國際稅收人才的需求也日益迫切。一要提高全體干部對反避稅形勢的認(rèn)識，懂得反避稅工作的重要性；二要針對性招收或培養(yǎng)一批深諳國際稅收的專業(yè)人才；三要加強培訓(xùn)教育，大力提高現(xiàn)有人員的國際稅收征管水平；四要建立人才激勵機制，提升從事國家稅收、反避稅工作的專業(yè)人才的政治和經(jīng)濟地位。

F810．423

A

1008-4614-（2016）03-0016-05

2016-4-10

黎藜（1982—），男，湖南株洲人，株洲市地方稅務(wù)局所得稅科科員。