淺析國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)向增值型轉(zhuǎn)型的必要性及相關(guān)對(duì)策

沈佳燁

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淺析國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)向增值型轉(zhuǎn)型的必要性及相關(guān)對(duì)策

沈佳燁

摘要：國(guó)際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)（IIA）于1999年首次提出了增值型內(nèi)部審計(jì)的定義，將增加企業(yè)價(jià)值作為內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)之一。在我國(guó)，國(guó)有企業(yè)中涌現(xiàn)了武鋼、大亞灣核電等內(nèi)部審計(jì)示范企業(yè)，但增值型內(nèi)部審計(jì)在國(guó)有企業(yè)的發(fā)展仍面臨著諸多問題。本文基于國(guó)有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)普遍存在的問題，分析內(nèi)部審計(jì)向增值型轉(zhuǎn)型的必要性，并借鑒武鋼、大亞灣核電的成功經(jīng)驗(yàn)，探討推進(jìn)國(guó)有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)更好發(fā)展的相關(guān)對(duì)策。

關(guān)鍵詞：國(guó)有企業(yè)；增值型內(nèi)部審計(jì)；轉(zhuǎn)型；對(duì)策

一、增值型內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)理論

（一）增值型內(nèi)部審計(jì)的基本內(nèi)涵

隨著經(jīng)濟(jì)全球化和國(guó)際化程度的加深，企業(yè)面臨的經(jīng)營(yíng)環(huán)境越發(fā)復(fù)雜，面臨的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)也逐漸增加，特別是21世紀(jì)，安然、世通等公司一系列財(cái)務(wù)丑聞的接連爆發(fā)，通過強(qiáng)化公司內(nèi)部審計(jì)來提高公司治理逐漸成為企業(yè)的共識(shí)，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的要求也越來越高。

1999年，IIA對(duì)內(nèi)部審計(jì)提出了全新的定義:“內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，其目的在于為組織增加價(jià)值和提高組織的運(yùn)作效率。它通過系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法，評(píng)價(jià)和改善風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制和治理程序的效果，幫助實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)”。該定義突出強(qiáng)調(diào)了價(jià)值增值的理念，主張將內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)和組織目標(biāo)聯(lián)系起來，用規(guī)范化和系統(tǒng)化的方法參與到企業(yè)內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理和公司治理的過程中，為增加企業(yè)價(jià)值提供服務(wù)，是對(duì)傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的繼承與發(fā)展。

（二）增值型內(nèi)部審計(jì)在我國(guó)國(guó)有企業(yè)中的發(fā)展

增值型內(nèi)部審計(jì)在我國(guó)起步較晚，目前仍處于逐步推廣、緩慢發(fā)展階段。2003年，在中國(guó)內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)公布的《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》中關(guān)于內(nèi)部審計(jì)定義中提及與IIA定義中的“為組織增加價(jià)值”相類似的目標(biāo)，即“促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)”。增值型內(nèi)部審計(jì)作為一個(gè)新事物，逐漸被我國(guó)國(guó)有企業(yè)所熟知、運(yùn)用與發(fā)展，武鋼建立的增值型內(nèi)部審計(jì)是國(guó)有企業(yè)的一個(gè)標(biāo)桿。但由于我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)設(shè)立的特殊歷史背景和強(qiáng)烈的行政色彩，增值型內(nèi)部審計(jì)在部分國(guó)有企業(yè)的發(fā)展仍面臨著很多的障礙，存在很多問題。隨著全球經(jīng)濟(jì)化、信息技術(shù)與組織內(nèi)部的變革，要求國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)發(fā)生相應(yīng)的變革，因此，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)向增值型轉(zhuǎn)型是歷史所趨。

二、國(guó)有企業(yè)實(shí)行增值型內(nèi)部審計(jì)的必要性

（一）有效發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督的作用

國(guó)有企業(yè)實(shí)行的是委托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的經(jīng)營(yíng)模式，內(nèi)部審計(jì)正是基于委托責(zé)任關(guān)系的產(chǎn)生而產(chǎn)生，也伴隨著受托責(zé)任發(fā)展而發(fā)展。由于我國(guó)部分國(guó)有企業(yè)在政府的強(qiáng)壓下建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，內(nèi)審機(jī)構(gòu)形同虛設(shè)，貪污舞弊行為時(shí)有發(fā)生，使企業(yè)遭受巨大的經(jīng)濟(jì)損失。增值型內(nèi)部審計(jì)作為一種審計(jì)新理念，是對(duì)經(jīng)營(yíng)者的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)督評(píng)價(jià)，在防范企業(yè)內(nèi)部舞弊的發(fā)生方面可以發(fā)揮較好的作用。

（二）完善企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理體系

與企業(yè)其他部門相比，內(nèi)審機(jī)構(gòu)因其自身的獨(dú)立性，在識(shí)別和評(píng)估企業(yè)所面臨的內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)的中更加客觀、全面。增值型內(nèi)部審計(jì)的實(shí)施使得內(nèi)審的業(yè)務(wù)范圍進(jìn)一步擴(kuò)大，通過經(jīng)常性的調(diào)查、分析、評(píng)估與預(yù)測(cè)，挖掘問題所在，提出有效的防范措施，從而發(fā)揮更好的風(fēng)險(xiǎn)防范作用，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值的增值。

（三）強(qiáng)化內(nèi)部控制制度的需要

一個(gè)企業(yè)內(nèi)部控制是否有效，影響企業(yè)資產(chǎn)的安全完整性、會(huì)計(jì)信息資料的正確可靠、經(jīng)營(yíng)管理的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制制度的有效性依賴于內(nèi)部審計(jì)。增值型內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)內(nèi)部控制的再監(jiān)督，對(duì)企業(yè)內(nèi)控制度的設(shè)計(jì)及執(zhí)行情況進(jìn)行評(píng)價(jià)與改進(jìn)，對(duì)內(nèi)控制度的實(shí)施提供強(qiáng)有力的保障，從而降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，提高經(jīng)營(yíng)效率。

（四）改善企業(yè)的治理程序

增值型內(nèi)部審計(jì)參與公司治理，審計(jì)人員一方面通過對(duì)企業(yè)的決策、投資經(jīng)營(yíng)、管理等過程進(jìn)行監(jiān)督評(píng)價(jià)，檢查公司治理的過程是否科學(xué)、有效，從而推進(jìn)企業(yè)依法經(jīng)營(yíng)管理，幫助企業(yè)完成各項(xiàng)治理目標(biāo)，保證企業(yè)創(chuàng)造更多的直接價(jià)值。另一方面，通過發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的確認(rèn)與咨詢作用，在服務(wù)于治理主體——董事會(huì)的同時(shí)服務(wù)于治理對(duì)象——管理層，發(fā)揮著信息傳遞、組織協(xié)調(diào)的管理職能，從而間接地為企業(yè)增加價(jià)值。

（五）實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的需要

企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的根本目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。增值型內(nèi)部審計(jì)將開源節(jié)流、降本增效作為工作中心，利用自身特殊的地位、資源、方法等以增加內(nèi)部審計(jì)的效益，并通過系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法來評(píng)價(jià)和改進(jìn)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制和治理活動(dòng)，從而實(shí)現(xiàn)組織的價(jià)值增值。

三、國(guó)有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)存在的問題

（一）內(nèi)部審計(jì)的增值理念與增值職能認(rèn)識(shí)不充分

增值型內(nèi)部審計(jì)理念倡導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)要積極拓展增值服務(wù)領(lǐng)域，在企業(yè)內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理和公司治理領(lǐng)域積極發(fā)揮增值作用，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)增值目標(biāo)。但在現(xiàn)實(shí)中，無論是國(guó)有企業(yè)的董事會(huì)、管理層及各職能部門，還是內(nèi)部審計(jì)人員自身對(duì)內(nèi)部審計(jì)的增值職能的認(rèn)識(shí)存在偏頗，對(duì)新理論的認(rèn)知與掌握程度不夠，使得內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)通過提供咨詢服務(wù)為企業(yè)增加價(jià)值的職能無法得到有效的執(zhí)行。

（二）內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)缺乏獨(dú)立性

我國(guó)大多數(shù)國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是從內(nèi)部管理部門中分離出來的，隸屬于總經(jīng)理居多，降低了審計(jì)部門的地位和獨(dú)立性。其次，審計(jì)人員由管理層雇傭，工資福利和升職機(jī)會(huì)受到管理層的影響，使得審計(jì)人員在執(zhí)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)等審計(jì)職能時(shí)顧慮重重，進(jìn)一步削弱了內(nèi)審機(jī)構(gòu)的權(quán)威性。另外，內(nèi)審機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)支撐主要來源于企業(yè)管理費(fèi)，經(jīng)費(fèi)的數(shù)量受到其審計(jì)對(duì)象管理層的制約，影響審計(jì)工作的有效開展。

（三）內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)不高

增值型內(nèi)部審計(jì)的工作不僅要求審計(jì)人員懂得會(huì)計(jì)、審計(jì)等方面的專業(yè)知識(shí)，還特別需要精通計(jì)算機(jī)技術(shù)、企業(yè)管理等相關(guān)技巧，能夠?yàn)槠髽I(yè)實(shí)現(xiàn)創(chuàng)造價(jià)值的目標(biāo)提供咨詢管理服務(wù)。目前我國(guó)大多數(shù)國(guó)有企業(yè)的審計(jì)人員是從財(cái)務(wù)人員轉(zhuǎn)型而來，具備專業(yè)資格的審計(jì)人員占比較小，造成了審計(jì)人員注重財(cái)務(wù)工作，忽視了對(duì)企業(yè)管理、工程預(yù)算、計(jì)算機(jī)技術(shù)的了解，因而在公司治理方面提出的建設(shè)性意見較少；另一方面，國(guó)有企業(yè)缺乏對(duì)審計(jì)人員的培訓(xùn)，使得審計(jì)人員不能夠及時(shí)的了解掌握國(guó)家新的審計(jì)知識(shí)和技術(shù)，沒有將新的審計(jì)方法運(yùn)用到審計(jì)工作中去。

（四）內(nèi)部審計(jì)范圍狹窄

從IIA最新的內(nèi)部審計(jì)定義可以看出，增值型內(nèi)部審計(jì)應(yīng)該拓展它的服務(wù)范圍至公司治理的層面，在保持監(jiān)督職能的同時(shí)強(qiáng)化內(nèi)審機(jī)構(gòu)的管理咨詢職能。目前，我國(guó)大部分國(guó)有企業(yè)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的職能定位、增值作用的認(rèn)識(shí)存在不足，內(nèi)部審計(jì)仍以評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)事項(xiàng)為主，或?qū)?nèi)部審計(jì)簡(jiǎn)單地定位于查處違法違規(guī)上，較少涉及企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理問題，從而導(dǎo)致了內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)職責(zé)和增值作用不能充分發(fā)揮。

（五）內(nèi)部審計(jì)方法不先進(jìn)

國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)普遍采用以事后查賬審計(jì)為主的方法開展審計(jì)調(diào)查工作，而基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的事前審計(jì)所占比重偏低。大多數(shù)小型國(guó)有企業(yè)也不具備信息化審計(jì)的能力，仍以依賴于審計(jì)者個(gè)人經(jīng)驗(yàn)判斷的抽樣審計(jì)、手工審計(jì)方法為主，沒有充分利用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)手段。手工審計(jì)形式單一，缺乏科學(xué)性，效率低且耗資多，增加了審計(jì)成本，與增值型內(nèi)部審計(jì)的增值理念背道而馳。

（六）內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量不高

內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量反映了內(nèi)部審計(jì)工作的水平和優(yōu)劣程度，而增值型內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的高低直接影響公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?，F(xiàn)階段我國(guó)國(guó)有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量在計(jì)劃、實(shí)施、報(bào)告三個(gè)階段都普遍存在質(zhì)量不高的問題，例如，在實(shí)施階段內(nèi)審人員未能堅(jiān)持重要性和謹(jǐn)慎性原則，存在工作不規(guī)范、取證不充分等問題。另外，很多企業(yè)缺乏統(tǒng)一的審計(jì)質(zhì)量考核體系，現(xiàn)有的質(zhì)量考核指標(biāo)考察范圍狹窄，可比性與可操作性不足，無法有效地調(diào)動(dòng)內(nèi)審人員的積極性。

四、完善國(guó)有企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)的對(duì)策

（一）提高對(duì)內(nèi)部審計(jì)增值作用的認(rèn)識(shí)

為充分發(fā)揮國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的增值作用，首先需要提高董事會(huì)、管理層以及內(nèi)部審計(jì)人員自身對(duì)內(nèi)部審計(jì)的增值職能的正確認(rèn)識(shí)以及對(duì)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的重要意義，使得增值理念深入人心，從而充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理和公司治理領(lǐng)域的積極作用，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)增值目標(biāo)。

（二）建立有效的增值型內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)

武鋼和大亞灣核電的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置均較好地遵循了隸屬于董事會(huì)、獨(dú)立于管理層的要求，增強(qiáng)了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性。武鋼將內(nèi)部審計(jì)始終放在企業(yè)整體戰(zhàn)略的高度，通過制定《內(nèi)部審計(jì)職責(zé)條例》等制度來保障執(zhí)行，并為內(nèi)部審計(jì)工作提供了充足的經(jīng)費(fèi)和辦公條件支持。大亞灣核電最突出的特點(diǎn)是設(shè)置總審計(jì)師制度，總審計(jì)師和副總審計(jì)師均來自于投資人，在突出內(nèi)部審計(jì)對(duì)投資人負(fù)責(zé)思想的同時(shí)提升了內(nèi)審機(jī)構(gòu)在組織中的地位。

將內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬于董事會(huì)的領(lǐng)導(dǎo)下是我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)設(shè)置的首選，下設(shè)審計(jì)委員會(huì)和總審計(jì)師制度，對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)和報(bào)告工作，從而在機(jī)構(gòu)設(shè)置上滿足獨(dú)立性、權(quán)威性以及精簡(jiǎn)高效的原則。

（三）培養(yǎng)復(fù)合型內(nèi)部審計(jì)人才

大亞灣核電的“審計(jì)角色體驗(yàn)”制度是一種獨(dú)特的人才培養(yǎng)制度，挑選出一些有專業(yè)背景的優(yōu)秀人才進(jìn)入審計(jì)部門參與公司的審計(jì)項(xiàng)目，為審計(jì)過程中提供技術(shù)支持。這種角色體驗(yàn)制度在彌補(bǔ)審計(jì)部門專業(yè)技術(shù)人員不足的同時(shí)增進(jìn)被審計(jì)部門人員對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的理解。

國(guó)有企業(yè)應(yīng)注重培養(yǎng)復(fù)合型內(nèi)部審計(jì)人才，在優(yōu)化內(nèi)部審計(jì)人員結(jié)構(gòu)的配置，考慮吸收法律、企業(yè)管理、管理科學(xué)與工程等非審計(jì)、財(cái)務(wù)方面的人士加入的同時(shí)加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的培訓(xùn)和后續(xù)教育，更新審計(jì)知識(shí)和方法，并建立有效的激勵(lì)政策和業(yè)績(jī)考核制度提高審計(jì)人員的工作態(tài)度和積極性，從而提高內(nèi)審的工作效果。

（四）革新內(nèi)部審計(jì)的技術(shù)與方法

武鋼從內(nèi)控、風(fēng)險(xiǎn)和績(jī)效三大價(jià)值增值領(lǐng)域著手，并結(jié)合項(xiàng)目的速度、質(zhì)量和投資的三大目標(biāo)，交織成“三三矩陣”：建立預(yù)警機(jī)制，實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)；關(guān)注系統(tǒng)接口部位，實(shí)施內(nèi)控審計(jì)；稽查經(jīng)濟(jì)責(zé)任，實(shí)施績(jī)效審計(jì)。此外，武鋼實(shí)現(xiàn)全面實(shí)施信息審計(jì)，內(nèi)審部門開發(fā)與運(yùn)用內(nèi)部審計(jì)信息系統(tǒng)，并參與設(shè)計(jì)企業(yè)ERP系統(tǒng)。

在內(nèi)部審計(jì)技術(shù)上，國(guó)有企業(yè)應(yīng)改變傳統(tǒng)的手工審計(jì)手段，建立先進(jìn)的內(nèi)部審計(jì)信息系統(tǒng)，運(yùn)用合理的審計(jì)軟件和審計(jì)程序?qū)ζ髽I(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)信息和管理層的經(jīng)營(yíng)管理過程進(jìn)行高效的監(jiān)督和評(píng)價(jià)。在內(nèi)部審計(jì)方法上，國(guó)有企業(yè)應(yīng)向公司治理導(dǎo)向和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式轉(zhuǎn)變，向事前和事中審計(jì)轉(zhuǎn)變，向防范性審計(jì)轉(zhuǎn)變，拓展增值服務(wù)的職能和領(lǐng)域，更好地發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)職能和增值作用。

（五）構(gòu)建有效的增值型內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量考核體系

大亞灣在內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量管理方面，引入了TeamMat審計(jì)管理系統(tǒng)，在遵循成本效益原則的基礎(chǔ)上建立標(biāo)桿管理績(jī)效評(píng)價(jià)制度，采用部門自評(píng)與同行評(píng)審相結(jié)合的方法，定期對(duì)部門取得的實(shí)際績(jī)效與標(biāo)桿管理目標(biāo)之間的差距進(jìn)行評(píng)價(jià)。

為了保證內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，國(guó)有公司應(yīng)建立一套科學(xué)合理的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制體系：完善包括內(nèi)部審計(jì)計(jì)劃階段、實(shí)施過程和報(bào)告階段三個(gè)程序控制；建立部門自評(píng)和同行評(píng)審相結(jié)合的考核機(jī)制；建立合理的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)機(jī)制。此外，可以借鑒基于EVA原理的內(nèi)部審計(jì)績(jī)效管理模型，通過計(jì)算經(jīng)審計(jì)后新增的效益與審計(jì)投入的成本的比值來衡量?jī)?nèi)部審計(jì)是否有成效，從而達(dá)到降本增效的雙重目的。

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（作者單位：中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）