權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國(guó)政府會(huì)計(jì)的應(yīng)用探析

馬元慧

權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國(guó)政府會(huì)計(jì)的應(yīng)用探析

馬元慧

權(quán)責(zé)發(fā)生制是重要的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，與收付實(shí)現(xiàn)制一同影響著會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐的發(fā)展。隨著政府經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的不斷變化，社會(huì)需要計(jì)量更加客觀(guān)準(zhǔn)確的政府財(cái)務(wù)信息，來(lái)對(duì)政府行為進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)。因此，探討權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國(guó)政府會(huì)計(jì)中的應(yīng)用有著重要的實(shí)踐和社會(huì)意義。

收付實(shí)現(xiàn)制；政府會(huì)計(jì)；真實(shí)客觀(guān)

一、政府會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性

（一）當(dāng)下政府管理制度的需要

隨著我國(guó)行政體制改革與財(cái)稅體制改革的不斷深入，各級(jí)政府和社會(huì)已經(jīng)逐步重視政府各職能部門(mén)的經(jīng)濟(jì)行為的合理性與效率性，通過(guò)加強(qiáng)預(yù)算的約束作用，使得財(cái)政資金能夠發(fā)揮出最大的宏觀(guān)調(diào)節(jié)作用，以實(shí)現(xiàn)政府對(duì)社會(huì)的服務(wù)與管理目標(biāo)。而財(cái)政資金運(yùn)用的好壞，運(yùn)用的是否合理，也是政府進(jìn)行后期預(yù)算安排的基礎(chǔ)。收付實(shí)現(xiàn)制政府會(huì)計(jì)核算已經(jīng)不能滿(mǎn)足這樣的政府管理要求，所以，強(qiáng)化并完善政府的財(cái)務(wù)核算與信息公開(kāi)內(nèi)容，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)是適應(yīng)當(dāng)下政府管理要求的必然，也是為了政府預(yù)算管理更加細(xì)化、更加科學(xué)合理，更加客觀(guān)地反映財(cái)政資金使用效果和效率的重要途徑。

（二）高質(zhì)量政府信息的客觀(guān)要求

就目前我國(guó)政府的管理體制來(lái)說(shuō)，各級(jí)人大是評(píng)價(jià)政府行為的重要機(jī)關(guān)。近些年來(lái)各級(jí)人大對(duì)政府提供的政府財(cái)務(wù)信息要求越來(lái)越高，特別了地方政府性債務(wù)已經(jīng)成為部分地方政府的重要的政府風(fēng)險(xiǎn)，人大有責(zé)任全面監(jiān)控政府的財(cái)政資金使用狀況和存在的資金風(fēng)險(xiǎn)。而每年巨大的財(cái)政結(jié)余和結(jié)轉(zhuǎn)資金，同長(zhǎng)期存在的財(cái)政赤字又形成了明顯的矛盾，這也是目前收付實(shí)現(xiàn)制政府會(huì)計(jì)核算的缺陷所導(dǎo)致的。所以，獲取高質(zhì)量的客觀(guān)的政府財(cái)務(wù)信息，是人大發(fā)現(xiàn)政府經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)，評(píng)價(jià)政府行為績(jī)效和糾正并監(jiān)督政府行為的重要基礎(chǔ)。采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算有助于全面客觀(guān)地反映政府的財(cái)務(wù)狀況，有利于人大和社會(huì)獲取更加全面的財(cái)務(wù)信息，對(duì)發(fā)揮人大和社會(huì)的監(jiān)督作用非常有利。

二、目前我國(guó)與其他國(guó)家的政府會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)應(yīng)用現(xiàn)狀

（一）法律建設(shè)

從二十世紀(jì)七十年代開(kāi)始，西方國(guó)家開(kāi)始探索引入權(quán)責(zé)發(fā)生制到政府會(huì)計(jì)體系中，已經(jīng)取得了良好的效果。我國(guó)目前正逐步進(jìn)行相關(guān)法律建設(shè)，2012頒布的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》、2013年頒布的《行政單位會(huì)計(jì)制度》與2014年頒布的新《預(yù)算法》，都對(duì)固定資產(chǎn)，應(yīng)付項(xiàng)目等業(yè)務(wù)的核算進(jìn)行了權(quán)責(zé)發(fā)生制方面的核算嘗試，對(duì)于預(yù)算的制定和執(zhí)行以及預(yù)算信息的公開(kāi)也有了較為明確的規(guī)定，但是，法律制度尚不能滿(mǎn)足根本性改革的需要。

（二）理論支持

政府會(huì)計(jì)是采用收付實(shí)現(xiàn)制還是權(quán)責(zé)發(fā)生制，還是兩者兼顧一致是學(xué)術(shù)界探討的話(huà)題之一。從目前國(guó)際上已經(jīng)采納利用的政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)模式看，有以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)進(jìn)行修正和以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行修正兩種改革方案，兩種方法側(cè)重點(diǎn)不同，但都是以客觀(guān)反映政府財(cái)務(wù)狀況為目的的會(huì)計(jì)核算模式。本文以為采取以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的修正的改革方法較為適合我國(guó)核算的溫和變化，有利于保持我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息的一致性與可比性。同時(shí)，廣大財(cái)務(wù)人員也更容易接受核算基礎(chǔ)變化帶來(lái)的核算思路的變化，從而有利于權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國(guó)政府會(huì)計(jì)中的應(yīng)用。

（三）財(cái)務(wù)報(bào)告體系建設(shè)

目前我國(guó)的政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系建設(shè)還不完善，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府會(huì)計(jì)需要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告體系進(jìn)行系統(tǒng)性的重新修訂。我國(guó)僅對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行了權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)變化的嘗試，但是并不像企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)的權(quán)責(zé)發(fā)生制核算那樣，直接在當(dāng)前損益中反映出資產(chǎn)的消耗程度，從而客觀(guān)地評(píng)價(jià)管理當(dāng)局的經(jīng)營(yíng)水平，核算的程度還沒(méi)有達(dá)到理想預(yù)期。需要整合并完善目前的政府財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)容，形成較為完善的財(cái)務(wù)報(bào)告體系。

三、對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用于我國(guó)政府會(huì)計(jì)中的構(gòu)想

（一）強(qiáng)化法律建設(shè)

法律是保障制度順利進(jìn)行的重要依據(jù)和基礎(chǔ)，所以，我國(guó)可以借鑒他國(guó)的成功經(jīng)驗(yàn)，在法律建設(shè)上逐步推進(jìn)和完善。從法律體系角度，逐步對(duì)會(huì)計(jì)法律、會(huì)計(jì)法規(guī)和會(huì)計(jì)制度三個(gè)層次進(jìn)行修訂與完善。首先，立足《會(huì)計(jì)法》，探索政府會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的指導(dǎo)思想。其次，在政策法規(guī)方面，推進(jìn)政府預(yù)算、決算、政府性債務(wù)、政府采購(gòu)、重大項(xiàng)目投資以及重大決策信息的規(guī)范公開(kāi)制度，從而為實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制奠定堅(jiān)實(shí)的實(shí)踐基礎(chǔ)。第三，研究政府會(huì)計(jì)制度，從會(huì)計(jì)實(shí)際操作角度制定權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的操作細(xì)則，使得具體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算有章可循，也提高了我國(guó)政府財(cái)務(wù)信息的整體規(guī)范性和可比性?？傊?，法律建設(shè)對(duì)推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國(guó)政府會(huì)計(jì)中的應(yīng)用尤為重要，法律法規(guī)的修訂要適時(shí)與相關(guān)會(huì)計(jì)理論發(fā)展相一致，以提供強(qiáng)有力的法律制度保證。

（二）理論與實(shí)際相結(jié)合的創(chuàng)新發(fā)展

權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用于我國(guó)的政府會(huì)計(jì)，理論上可以借鑒國(guó)外成功的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，但是還要與我國(guó)政府活動(dòng)的實(shí)際相結(jié)合，才能制定出適合我國(guó)的以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)理論。創(chuàng)新在地方政府性債務(wù)、政府擔(dān)保、養(yǎng)老保險(xiǎn)等社會(huì)福利支出、政府政策性和法律性賠償?shù)确矫娴暮怂愀母锼悸罚怀鰧?shí)用性與客觀(guān)性。同時(shí)，從對(duì)各級(jí)政府的績(jī)效考核角度，考慮績(jī)效考核指標(biāo)體系建立的效果，保證制定的核算辦法能夠?qū)崿F(xiàn)對(duì)各級(jí)政府的激勵(lì)作用，減少由于理論與實(shí)際結(jié)合的程度不夠，引發(fā)的地方政府消極推行權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)核算辦法，實(shí)現(xiàn)我國(guó)政府會(huì)計(jì)理論的創(chuàng)新發(fā)展。

（三）構(gòu)建財(cái)務(wù)報(bào)告框架

應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國(guó)政府會(huì)計(jì)核算中，需要重新構(gòu)建適合我國(guó)的政府財(cái)務(wù)報(bào)告框架。一方面，在會(huì)計(jì)理論的基礎(chǔ)上，完善會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作指南，細(xì)化對(duì)固定資產(chǎn)、或有負(fù)債等項(xiàng)目的核算規(guī)則，將其同當(dāng)前支出費(fèi)用賬有機(jī)地結(jié)合起來(lái)，客觀(guān)地反映政府的經(jīng)營(yíng)效果，并為人大及社會(huì)的評(píng)價(jià)提供有效的依據(jù)。另一方面，完善財(cái)務(wù)報(bào)表附注的披露內(nèi)容。將目前的預(yù)算、決算以及“三公經(jīng)費(fèi)”等公開(kāi)的政府信息融入到財(cái)務(wù)報(bào)表附注中，并增加會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)說(shuō)明、政府性債務(wù)水平、政府擔(dān)保，固定資產(chǎn)結(jié)構(gòu)說(shuō)明，重大社會(huì)基礎(chǔ)性投資等核算與運(yùn)營(yíng)情況的反映，作為對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)表的補(bǔ)充。

總之，不斷完善我國(guó)政府會(huì)計(jì)的核算，提高我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，能夠更好地促進(jìn)財(cái)政資金的有效利用，發(fā)揮更大的宏觀(guān)調(diào)控作用。所以，需要推動(dòng)權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國(guó)政府會(huì)計(jì)中的應(yīng)用，提升政府會(huì)計(jì)的核算能力，從而促進(jìn)政府的進(jìn)一步發(fā)展。

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山東省濟(jì)寧市財(cái)政局）