淺析會(huì)計(jì)舞弊的成因及對(duì)策

馮欣

【摘要】隨著我國社會(huì)各方面的快速發(fā)展，會(huì)計(jì)舞弊現(xiàn)象越來越多，成為各行業(yè)最棘手的事情，擾亂了正常的經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)秩序。本文認(rèn)為會(huì)計(jì)舞弊現(xiàn)象存在的原因主要有會(huì)計(jì)制度本身不完善、執(zhí)行不力，從業(yè)人員道德素質(zhì)、綜合素質(zhì)不高，會(huì)計(jì)信息整體質(zhì)量低下，缺乏有效的社會(huì)監(jiān)督，內(nèi)部控制制度不完善等。為此，應(yīng)該通過健全會(huì)計(jì)制度、提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的道德、綜合素質(zhì)、建立合理有效的內(nèi)控制度、加強(qiáng)信息化管理、加強(qiáng)監(jiān)督等措施來防止會(huì)計(jì)舞弊現(xiàn)象的發(fā)生。

【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)舞弊 成因分析 對(duì)策

會(huì)計(jì)舞弊是會(huì)計(jì)主體在會(huì)計(jì)活動(dòng)過程中，管理方出于不良動(dòng)機(jī)（利益驅(qū)動(dòng)、管理報(bào)酬等）有意虛構(gòu)、編造會(huì)計(jì)信息，又或者是歪曲真實(shí)有效的財(cái)務(wù)狀況。在這一行為過程之中，管理方由于握有他人不知道的相關(guān)信息，這些信息就被稱之為私有信息。因此，私有信息就直接造成了信息不對(duì)稱。信息不對(duì)稱就會(huì)引發(fā)舞弊行為的出現(xiàn)，當(dāng)前市場(chǎng)上存在大量的私有信息，那么私有信息掌握方就可以通過粉飾與舞弊來謀取利益。近些年來，會(huì)計(jì)舞弊事件發(fā)生十分頻繁，使得社會(huì)各方開始關(guān)注會(huì)計(jì)舞弊問題，國內(nèi)外許多上市公司被揭露存在財(cái)務(wù)舞弊現(xiàn)象。如國外比較知名的公司有美國的“安然”、“世通”，國內(nèi)大家熟知的“銀廣夏”、“紅光實(shí)業(yè)”等，各種形式的造假不斷出現(xiàn)，如對(duì)上市前的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行更改與偽造、隱瞞一些重大事項(xiàng)等形式，這些會(huì)計(jì)造假讓人震驚。財(cái)務(wù)舞弊的形式無論多少，其本質(zhì)表現(xiàn)為損失、收益不實(shí)，最終會(huì)關(guān)系到公司相關(guān)決策者、上市公司現(xiàn)在的與潛在的投資者等相關(guān)者的切身利益；損失與收益不真實(shí)的信息，導(dǎo)致利益相關(guān)者受損。

一、會(huì)計(jì)舞弊手段及影響因素

（一）會(huì)計(jì)舞弊常見的手段

通過對(duì)我國多位學(xué)者的主要研究發(fā)現(xiàn)，一般公司是通過以下手段進(jìn)行利潤操作的：即公司會(huì)選擇通過一些非營業(yè)性活動(dòng)，或者增加投資收益與相關(guān)交易來提高利潤；通過擴(kuò)大銷售范圍、又或者是進(jìn)行虛假銷售增加營業(yè)利潤。目前，比較常見的會(huì)計(jì)舞弊手段主要是通過公司報(bào)表粉飾手段集中虛增或者虛構(gòu)銷售收入、虛增資產(chǎn)、低估期間費(fèi)用與利用應(yīng)收與應(yīng)付之間的價(jià)格調(diào)動(dòng)來實(shí)現(xiàn)。[1]

（二）會(huì)計(jì)舞弊的影響因素

公司進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊的影響因素有多種，一般來講分為直接影響因素和間接影響因素。直接影響因素對(duì)于會(huì)計(jì)舞弊是否會(huì)發(fā)生，發(fā)生嚴(yán)重程度，發(fā)生的方式等等方面都有極大的影響。其主要是跟公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)、經(jīng)營活動(dòng)與管理活動(dòng)關(guān)聯(lián)性有關(guān)，在一定程度上，都是公司所有者或者高層能夠掌握的情況。這些直接影響的因素給會(huì)計(jì)舞弊行為的發(fā)生提供了條件，另一方面也可能通過舞弊行為降低公司發(fā)展的壓力。間接影響因素主要指的是公司所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境跟社會(huì)環(huán)境中對(duì)其行為有影響的一些重要情況或者是背景條件。從公司發(fā)展的角度來看，這些因素是不可避免的，是宏觀存在的，不是因?yàn)槟骋还镜母淖兌l(fā)生變更的。但是我們從整個(gè)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展角度來看，公司作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的一個(gè)整體又對(duì)這些因素有一定反作用效果，能夠在一定程度上對(duì)會(huì)計(jì)舞弊情況進(jìn)行抑制或者是產(chǎn)生推波助瀾的作用。這些作用主要是通過財(cái)務(wù)壓力、公司治理問題、大股東控制、證券市場(chǎng)的有效性、法律制度環(huán)境等。

二、會(huì)計(jì)舞弊的原因分析

在我國會(huì)計(jì)舞弊現(xiàn)象已經(jīng)出現(xiàn)多年，對(duì)整個(gè)社會(huì)、市場(chǎng)產(chǎn)生了巨大的影響。近年來，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)以及信息產(chǎn)業(yè)的不斷發(fā)展，各行各業(yè)對(duì)信息的依賴程度越來越大，高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)對(duì)各行各業(yè)的發(fā)展提供了有力的保障。無論理論界、實(shí)務(wù)方面，亦或者說監(jiān)管部門，都對(duì)會(huì)計(jì)舞弊高度關(guān)注。通過對(duì)已有資料的研究，本人認(rèn)為會(huì)計(jì)舞弊的原因主要表現(xiàn)在五個(gè)方面：

（一）會(huì)計(jì)制度本身不完善，執(zhí)行不力

不同階段具有不同的法律環(huán)境，法律環(huán)境會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)舞弊產(chǎn)生非常大的影響。目前，現(xiàn)行的法律環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)舞弊的影響表現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：一是會(huì)計(jì)從業(yè)人員承擔(dān)的法律責(zé)任過輕，執(zhí)法強(qiáng)度不夠。我國頒布了一系列有關(guān)于會(huì)計(jì)的法律有多部，其中具有代表性的、比較有權(quán)威的有《會(huì)計(jì)法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》等，這些法律對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員違法所應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任都過于太輕，且對(duì)相關(guān)的承擔(dān)責(zé)任規(guī)定不具體。因此，在實(shí)踐工作中，如果出現(xiàn)會(huì)計(jì)人員違法操作行為，其處罰則往往沒有具體可依據(jù)的法律，更不要說執(zhí)行。由于法律的欠缺，無法律依據(jù)，執(zhí)行的難度在一定程度上加大。在違規(guī)處理上，如違反《會(huì)計(jì)法》一般只是會(huì)進(jìn)行簡(jiǎn)單的批評(píng)教育，警告下不為例，沒有其他任何責(zé)任；如有的公司存在漏稅、偷稅、逃稅等現(xiàn)象，一般也只是警告其補(bǔ)繳稅款，進(jìn)行一定的罰款則就算完事，相關(guān)職員違規(guī)一般不需要承擔(dān)其他的法律責(zé)任。這樣，法律的權(quán)威性則無從體現(xiàn)，職員不會(huì)依法律法規(guī)辦事，會(huì)繼續(xù)進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊；二是一些公司職員缺乏法制意識(shí)，不進(jìn)行法律知識(shí)的學(xué)習(xí)，有章不循，有法不依，不會(huì)依據(jù)《會(huì)計(jì)法》及其他相關(guān)法律行事。部分公司會(huì)采取各種手段，編造虛假會(huì)計(jì)數(shù)字等方式享受國家出臺(tái)的各項(xiàng)優(yōu)惠政策，或者是用虛假報(bào)表獲得銀行貸款。

（二）會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)道德、綜合素質(zhì)不高

眾所周知，會(huì)計(jì)從業(yè)人員是會(huì)計(jì)舞弊的直接創(chuàng)造者。一些公司職員的職業(yè)道德與綜合素質(zhì)不高，或者為了謀取企業(yè)利益而主動(dòng)制作假賬，為了個(gè)人私利而制作假證、假據(jù)，占取企業(yè)財(cái)產(chǎn)為私有財(cái)產(chǎn)等，從根本上來講，這是會(huì)計(jì)人員的主觀意愿所導(dǎo)致的，這也是導(dǎo)致會(huì)計(jì)舞弊最主要的原因。相反，如果會(huì)計(jì)從業(yè)人員具有了較高的職業(yè)水準(zhǔn)與業(yè)務(wù)素質(zhì)，在一定程度上就能夠抵制來自于其他方面的誘惑，拒絕會(huì)計(jì)舞弊現(xiàn)象的出現(xiàn)。但是，如果要從根本上杜絕會(huì)計(jì)舞弊現(xiàn)象的發(fā)生，絕不能僅僅依賴會(huì)計(jì)人員道德素質(zhì)的提高這一方面，如果沒有整體良好的法制運(yùn)行環(huán)境、經(jīng)濟(jì)秩序做后盾支撐，那么，會(huì)計(jì)人員自身的職業(yè)素質(zhì)與綜合業(yè)務(wù)素質(zhì)的作用就無從發(fā)揮應(yīng)有的作用。

（三）會(huì)計(jì)信息不對(duì)稱、信息質(zhì)量有待提高

所謂的信息不對(duì)稱是指一些參與人擁有但另一些參與人不擁有的信息，當(dāng)經(jīng)濟(jì)行為人對(duì)經(jīng)濟(jì)變量掌握的信息量有差異，一部分市場(chǎng)中的人擁有更多、更好的信息，而另一部分市場(chǎng)中的人掌握的信息不足夠多的時(shí)候，就會(huì)出現(xiàn)信息非對(duì)稱性。由于信息不對(duì)稱的存在，一些公司及其管理人員就會(huì)利用占有的信息優(yōu)勢(shì)為自身獲取利益，也有可能對(duì)外部投資者的利益造成損失，由此，產(chǎn)生兩種經(jīng)濟(jì)后果：即逆向選擇與道德風(fēng)險(xiǎn)，為此，會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量產(chǎn)生影響，最終會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)行業(yè)的健康運(yùn)行造成影響。

（四）缺乏有效的社會(huì)監(jiān)督

從社會(huì)監(jiān)督的角度來看，由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所所具有的專業(yè)技術(shù)水平與職業(yè)道德水平不高，使的具有獨(dú)立性的審計(jì)無法發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)督作用。主要表現(xiàn)在：一是審計(jì)的獨(dú)立性不夠。獨(dú)立性是審計(jì)人員職業(yè)道德的核心內(nèi)容，也是審計(jì)的主要特征，它是審計(jì)結(jié)果取得廣大群眾信任的根基。在我國，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要的人員，實(shí)際由內(nèi)部人做最終決定，而在此過程中，股東大會(huì)的批準(zhǔn)僅是一種過程形式，這在一定程度上使審計(jì)人員的獨(dú)立性受到削弱。二是收費(fèi)制度尚不科學(xué)、完善。在審計(jì)工作實(shí)踐中，一般而言，所費(fèi)時(shí)間與執(zhí)業(yè)質(zhì)量之比應(yīng)該呈現(xiàn)出一定的正相關(guān)性。因此，為了確保執(zhí)業(yè)質(zhì)量，大多數(shù)國家一般是是按審計(jì)時(shí)間收取審相應(yīng)的費(fèi)用。但是是，目前我國的收費(fèi)制度是與公司資產(chǎn)有直接關(guān)系，與國際上通行的時(shí)間是沒有關(guān)系的。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了使自己獲得較大的收益成本，常?？s短必要的審計(jì)時(shí)間，或者減少必要的審計(jì)程序，毫無疑問，審計(jì)質(zhì)量必將下降，從業(yè)人員用審計(jì)質(zhì)量換取自己的利益，這種作為實(shí)在讓人心寒。三是審計(jì)人員整體業(yè)務(wù)素質(zhì)有待進(jìn)一步提高?，F(xiàn)如今，國內(nèi)有一大批業(yè)務(wù)素質(zhì)過硬、過強(qiáng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，組成了強(qiáng)大的審計(jì)隊(duì)伍，但如果從審計(jì)人員的整體素質(zhì)來看，其情況則不容樂觀。此外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的繼續(xù)教育不足，或者根本沒有意識(shí)到繼續(xù)教育的重要性，迫使相關(guān)審計(jì)人員的知識(shí)更新慢，不重視繼續(xù)學(xué)習(xí)，緊靠單一的知識(shí)結(jié)構(gòu)，職業(yè)勝任能力無法提高。

（五）缺乏內(nèi)部控制制度

目前，內(nèi)部控制制度不健全，會(huì)計(jì)憑證、賬簿、報(bào)表等相關(guān)信息資料的可靠性不足，這在很大程度上就會(huì)引發(fā)會(huì)計(jì)舞弊與錯(cuò)誤，公司的中高層領(lǐng)導(dǎo)者、管理者受利益驅(qū)動(dòng)，會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行操作。如果缺乏內(nèi)部控制制度，或者內(nèi)部控制制度不健全，則無法及時(shí)有效發(fā)現(xiàn)、阻止舞弊現(xiàn)象出現(xiàn)。

三、預(yù)防我國會(huì)計(jì)舞弊的措施

（一）健全會(huì)計(jì)法律制度

俗話說“無規(guī)矩不成方圓”。完善的法律制度可以確保公司按照預(yù)計(jì)的計(jì)劃正常其前進(jìn)。但是，相反，如果缺乏良好的法律制度環(huán)境，在公司的發(fā)展過程中出現(xiàn)問題，公司則沒有法律依據(jù)，沒有章程可遵循，就很有可能做出違法違規(guī)的事情。公司的發(fā)展運(yùn)行是在國家法律的框架之內(nèi)進(jìn)行，那么會(huì)計(jì)舞弊行為的發(fā)生，必然與法律法規(guī)有聯(lián)系。公司進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊，最能得到利益的就是公司的投資者。因此，關(guān)于相關(guān)的法律制度的完善，應(yīng)該主要根據(jù)投資者的保護(hù)與舞弊行為之間的關(guān)系進(jìn)行。國內(nèi)外的大量研究文獻(xiàn)表明，只有依靠強(qiáng)力的法律保護(hù)制度，才能最大限度的限制公司內(nèi)部人獲取控制權(quán)進(jìn)行私有收益。在公司發(fā)展經(jīng)營的過程當(dāng)中，應(yīng)該要制定屬于自己公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架，還應(yīng)該使這個(gè)會(huì)計(jì)框架發(fā)揮指導(dǎo)作用，引導(dǎo)公司健康、可持續(xù)性的發(fā)展。進(jìn)一步保證我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有效性與實(shí)用性，從而防止會(huì)計(jì)舞弊情況出現(xiàn)。

（二）對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的道德、綜合素質(zhì)進(jìn)行進(jìn)一步的培訓(xùn)

財(cái)務(wù)過程作為財(cái)務(wù)活動(dòng)的客體，會(huì)計(jì)人員作為財(cái)務(wù)活動(dòng)的主體，其會(huì)計(jì)人員的行為直接決定著會(huì)計(jì)信息的真與假，會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)與獨(dú)立性，在一定程度上決定著會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的高低。為此，加強(qiáng)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)道德和業(yè)務(wù)知識(shí)培訓(xùn)，以及繼續(xù)教育，更新自己已有的知識(shí)迫在眉睫。工作中，會(huì)計(jì)人員雖然是直接接受單位主要負(fù)責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo)，但是對(duì)于會(huì)計(jì)舞弊產(chǎn)生的結(jié)果，承擔(dān)著不可推卸的責(zé)任。為此，會(huì)計(jì)相關(guān)管理部門必須把對(duì)財(cái)會(huì)人員的職業(yè)道德教育提高到一定的高度，且要對(duì)財(cái)會(huì)人員的業(yè)務(wù)知識(shí)進(jìn)行不斷更新，以確保其綜合能力的提高，使財(cái)會(huì)人員能抵制會(huì)計(jì)舞弊行為的發(fā)生？進(jìn)而提高我國會(huì)計(jì)信息整體的可信度。那么，在重視會(huì)計(jì)職業(yè)道教育的基礎(chǔ)上，要制定相應(yīng)的會(huì)計(jì)道德規(guī)范規(guī)則，是財(cái)會(huì)人員有法可依。

（三）建立合理有效的內(nèi)部控制制度

合理劃分公司權(quán)力與責(zé)任，明確界定各部門的職能，使公司內(nèi)部各個(gè)部門形成相互關(guān)聯(lián)、牽制的運(yùn)行模式。管理層既是制定者又是監(jiān)督者的雙重身份，加大了內(nèi)部控制貫徹實(shí)施的難度。因此，內(nèi)部審計(jì)部門要與管理層形成相互牽制的平行關(guān)系，從而使內(nèi)部審計(jì)部門能夠?qū)芾韺舆M(jìn)行有效的監(jiān)督及評(píng)價(jià)，且可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)并糾正管理層存在的錯(cuò)誤與偏差，防止財(cái)務(wù)信息虛假現(xiàn)象的發(fā)生。此外，還要建立現(xiàn)代化的信息交流系統(tǒng)，這一系統(tǒng)能夠有效幫助公司管理者掌握購進(jìn)、生產(chǎn)、銷售等環(huán)節(jié)真實(shí)的信息數(shù)據(jù)，對(duì)公司生產(chǎn)及經(jīng)營的實(shí)際狀況進(jìn)行及時(shí)了解，并加強(qiáng)了公司各部門的聯(lián)系，進(jìn)而使得公司的資源合理配置，財(cái)務(wù)、資金、成本、人力及質(zhì)量等方面得到有效監(jiān)管，有效提升內(nèi)部控制的效率，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的真實(shí)性。[2]

（四）加強(qiáng)公司信息化管理

財(cái)務(wù)信息化管理是現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展趨勢(shì)。信息化財(cái)務(wù)管理的建立，不但可以使相關(guān)財(cái)務(wù)信息及時(shí)、準(zhǔn)確的表現(xiàn)出來，可以提高企業(yè)管理水平，還可在一定程度上加強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的透明度。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善，公司越來越多，競(jìng)爭(zhēng)毋庸置疑也越來也激烈。就我國國內(nèi)的各大國有公司而言，其所面臨的競(jìng)爭(zhēng)壓力十分巨大，尤其是高科技信息技術(shù)在日常生活中的廣泛應(yīng)用，更是加劇了這些公司對(duì)高科技技術(shù)及先進(jìn)管理模式的運(yùn)用。財(cái)務(wù)管理信息化系統(tǒng)可以嚴(yán)格控制資金，能夠?qū)ζ髽I(yè)資金的使用做出統(tǒng)籌安排和預(yù)測(cè)，減少了采購與財(cái)務(wù)之間的穿梭往來，極大地提高了財(cái)務(wù)效率。利用財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)，財(cái)會(huì)人員能夠掌握采購計(jì)劃的全部信息，及時(shí)做好資金籌集和付款計(jì)劃，而且有效減少了漏洞。

（五）加強(qiáng)監(jiān)督，使外部監(jiān)督和內(nèi)部監(jiān)督相結(jié)合

有效的強(qiáng)化會(huì)計(jì)監(jiān)督職能？可以對(duì)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域出現(xiàn)的舞弊現(xiàn)象起到很好的抵制作用？也可有效的預(yù)防會(huì)計(jì)造假的產(chǎn)生。在會(huì)計(jì)監(jiān)督過程中，要強(qiáng)調(diào)內(nèi)部監(jiān)督與外部監(jiān)督相結(jié)合？共同發(fā)揮作用。同時(shí)，要更加注重外部監(jiān)督的作用？即要充分發(fā)揮社會(huì)審計(jì)監(jiān)督與政府監(jiān)督。社會(huì)審計(jì)監(jiān)督一般主要指注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托，以獨(dú)立的第三方身份對(duì)要審計(jì)的單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行全面、客觀和公正的評(píng)價(jià)？且對(duì)一些公開披露的單位的會(huì)計(jì)報(bào)告的真實(shí)性負(fù)有法律責(zé)任。政府監(jiān)督主要是如人民銀行、國家財(cái)政、審計(jì)、稅務(wù)等部門依照有關(guān)法律法規(guī)規(guī)定的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行監(jiān)督，負(fù)有職責(zé)？對(duì)有關(guān)單位的會(huì)計(jì)資料、會(huì)計(jì)信息實(shí)施監(jiān)督檢查？進(jìn)而進(jìn)行宏觀的調(diào)控。這樣？在單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度的基礎(chǔ)上？還應(yīng)該把專業(yè)監(jiān)督與社會(huì)、群眾監(jiān)督相結(jié)合起來？使外部監(jiān)督和內(nèi)部監(jiān)督配合一致？共同發(fā)揮作用。為會(huì)計(jì)人員創(chuàng)造良好的會(huì)計(jì)工作環(huán)境？確保會(huì)計(jì)監(jiān)督的有效性。

參考文獻(xiàn)

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