試論我國會計監(jiān)督的問題及對策

會計監(jiān)督是整頓會計工作秩序，保證會計工作質(zhì)量，提高經(jīng)濟效益的重要手段。本文在明確了會計監(jiān)督的內(nèi)涵及構(gòu)成要素的基礎(chǔ)上，從會計監(jiān)督體系和會計行業(yè)存在的一些問題兩個方面，引用吉林石油集團NGS總公司的相關(guān)數(shù)據(jù)及其他相關(guān)案例，分析了會計監(jiān)督的現(xiàn)狀和問題，并針對這些問題，提出了解決問題的辦法。

一、會計監(jiān)督的含義及其構(gòu)成

（一）會計監(jiān)督的含義

會計監(jiān)督是指按照法律、國家財經(jīng)政策和相關(guān)規(guī)章制度，對各單位的會計工作實行監(jiān)督，并利用正確的會計信息對經(jīng)濟活動進行全面地，綜合地協(xié)調(diào)、控制、監(jiān)督、督促，以大高提高經(jīng)濟效益的目的。會計監(jiān)督有廣義和狹義之分，狹義的會計監(jiān)督是會計的基本職能之一，是單位內(nèi)部會計監(jiān)督的一部分；廣義的會計監(jiān)督則既包括內(nèi)部監(jiān)督，又包括外部監(jiān)督。

（二）我國現(xiàn)行會計監(jiān)督體系的構(gòu)成

1.單位內(nèi)部會計監(jiān)督?！稌嫹ā芬?guī)定，各單位會計機構(gòu)，會計人員對本單位實行會計監(jiān)督。該規(guī)定以法律的形式明確了單位內(nèi)部會計監(jiān)督的主體是會計機構(gòu)和會計人員，對象是本單位的全部經(jīng)濟活動，手段是對本單位整個會計核算過程進行監(jiān)督和再認(rèn)定。它通過審查財務(wù)憑證，審核財務(wù)收支，編制財務(wù)報告來保證會計活動和經(jīng)濟行為合法合規(guī)，并形成真實、準(zhǔn)確的會計信息。

2.社會監(jiān)督。社會監(jiān)督主要是指注冊會計師通過依法承辦社會審計任務(wù)來對財務(wù)會計工作和經(jīng)濟行為的監(jiān)督。注冊會計師依法接受委托，對有關(guān)會計事項如財務(wù)報告等進行審計并出具具有法律公證效力的審計報告，依次為委托人和有關(guān)方面服務(wù)。注冊會計師審計的基本對象是被審計單位的財務(wù)會計資料，且其審計工作具有法律公證性，因此也是會計監(jiān)督體系的重要內(nèi)容之一。

3.國家監(jiān)督。國家監(jiān)督是指財政、稅務(wù)、審計等政府機關(guān)代表國家對各單位財務(wù)管理和會計工作進行的監(jiān)督。主要包括：①財政監(jiān)督：各級財政部門在資金積累、分配和使用過程中，對行政部門和企事業(yè)單位的經(jīng)濟活動及其成果所實行的監(jiān)督。②審計監(jiān)督：各級人民政府審計機關(guān)依據(jù)憲法和法律，對各級政府部門的財政收支，對國家財政金融機構(gòu)和企業(yè)事業(yè)單位的財政收支進行的監(jiān)督。③稅務(wù)監(jiān)督：各級稅務(wù)機關(guān)在稅收征收管理過程中，對納稅人的納稅及影響納稅的其他工作所實行的監(jiān)督。

二、我國會計監(jiān)督存在的問題

（一）會計監(jiān)督體系問題嚴(yán)重

1.內(nèi)部監(jiān)督薄弱，主體權(quán)利受限。一方面，會計憑證不實，數(shù)字失真。原始憑證混亂是當(dāng)前企業(yè)存在的極其嚴(yán)重的問題，使會計信息真假難辨而難于監(jiān)督。這種現(xiàn)象大致可分為兩種情況：一是為了掩蓋不合法的經(jīng)濟內(nèi)容編造原始憑證，從而形成表面上完全合法的經(jīng)濟內(nèi)容；二是虛構(gòu)經(jīng)濟內(nèi)容，憑假發(fā)票報銷。例如，在吉林石油集團NGS總公司，會計人員對原始憑證的審核把關(guān)不太嚴(yán)格，有一些經(jīng)過涂改的發(fā)票或填寫不完全的收據(jù)也作為入賬憑證，甚至還存在著找不到原始憑證而以“白條”抵賬的現(xiàn)象發(fā)生。該企業(yè)僅2008—2009年用“白條”沖賬就達(dá)30余筆20余萬元。另一方面，領(lǐng)導(dǎo)帶頭違法，使會計無法監(jiān)督。事實表明，企業(yè)大量會計方面的違法行為是企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)、企業(yè)法人為謀取自身利益，不顧國家法紀(jì)，弄虛作假，并利用自身有利條件和權(quán)力唆使會計人員進行違法操作，這方面的案例屢屢見諸于報端。

2.社會監(jiān)督乏力，監(jiān)督質(zhì)量不好。一方面，無序競爭導(dǎo)致低收費。近年來，我國的社會審計事業(yè)發(fā)展迅速，為維護社會主義市場經(jīng)濟的健康發(fā)展，起到了重要作用。但與此同時，也出現(xiàn)了注冊會計師行業(yè)的無秩序競爭，各會計事務(wù)所往往通過降低審計收費標(biāo)準(zhǔn)來招攬業(yè)務(wù)。有的企業(yè)在委托事務(wù)所進行審計時，只要一份能幫他過關(guān)的審計報告，不注重審計質(zhì)量，誰開價便宜就給誰做。有的會計師事務(wù)所把自身利益放在第一，不顧審計風(fēng)險，隨意降低收費標(biāo)準(zhǔn)，致使行業(yè)內(nèi)收費混亂。另一方面，注冊會計師法規(guī)不健全。對注冊會計師及會計事務(wù)所來說，注冊會計師協(xié)會的監(jiān)管缺乏有效性，同時企業(yè)審計實際委托人為企業(yè)的管理當(dāng)局，使審計機構(gòu)難以保持其獨立性，如委托人可能因此而隱瞞事實，提供虛假的會計資料；委托人、投資人、債務(wù)人、甚至政府部門的少數(shù)人有時會要求或脅迫注冊會計師出具不實、不當(dāng)?shù)膶徲媹蟾?，遷就企業(yè)利益，串通舞弊，隱瞞重大問題等等。法規(guī)制度滯后，多頭重復(fù)監(jiān)督使社會監(jiān)督大打折扣。

3.行政監(jiān)督不突出，監(jiān)督力度不夠。一方面，政府部門的會計監(jiān)督大多是對事不對人，財政、審計、稅務(wù)等部門都沒有對被審計單位的人事任免權(quán)，進而也就沒有行政處分權(quán)，這在一應(yīng)程度上影響了政府部門會計監(jiān)督的權(quán)威性。另一方面，我國的法制環(huán)境中存在“無法可依、有法不依、違法不究、執(zhí)法不嚴(yán)”的現(xiàn)象。在立法上只注重會計信息虛假披露的行政責(zé)任和刑事責(zé)任，而相應(yīng)的民事制裁卻十分薄弱，從現(xiàn)行法律體系中根本找不到具有可操作性的條款，會計監(jiān)督功能相對弱化。在我國由于上市公司披露虛假會計信息給投資者帶來的損失而引發(fā)的民事賠償案已有多起，均被法院以“暫不受理”駁回，原因是我國沒有這方面的法律和制度而難以進入法律程序。

4.三種監(jiān)督職能界定不清，目標(biāo)失衡。內(nèi)部會計監(jiān)督、社會會計監(jiān)督、國家會計監(jiān)督共同構(gòu)成會計監(jiān)督體系，但它們之間的職責(zé)、目標(biāo)、實施手段及承擔(dān)的責(zé)任等還有很大差異。有關(guān)規(guī)定明確了三種監(jiān)督的基本任務(wù)是維護國家財經(jīng)法律、法規(guī)，但在要求上并沒有體現(xiàn)三者之間的差異，一些規(guī)定模棱兩可，使三種監(jiān)督職能混同。另一方面，在經(jīng)濟工作中各部門監(jiān)督職能如何相互配合，也沒形成一個統(tǒng)一的、健全的、行之有效的制度體系，割裂了各監(jiān)督職能之間的相互聯(lián)系。實際工作中，三種監(jiān)督?jīng)]有完全按照規(guī)定的目標(biāo)進行，企業(yè)往往以“創(chuàng)收”為目的，維護自身利益；注冊會計師與委托人之間存在經(jīng)濟利益關(guān)系，為維護自身的生存和發(fā)展，必然迎合委托人的要求；政府監(jiān)督部門則偏重于國家利益而不夠重視企業(yè)各自的特點和需要，造成會計監(jiān)督的目標(biāo)模糊，在相當(dāng)大的范圍內(nèi)難以協(xié)調(diào)國家、社會和企業(yè)經(jīng)濟實體之間的利益矛盾。

（二）我國會計行業(yè)目前存在的問題

1.會計隊伍整體素質(zhì)不高。①會計人員職業(yè)道德水平不高。會計人員應(yīng)具備強烈的責(zé)任感，在履行職責(zé)中應(yīng)遵紀(jì)守法，廉潔奉公。不論遇到任何情況都不喪失原則，這樣就能提高會計監(jiān)督的強度；反之，如果會計人員職業(yè)道德較差，缺乏獨立意識，對于那些不合法、不合理的行為，只要領(lǐng)導(dǎo)同意便盲目執(zhí)行，甚至為圖謀私利而篡改會計數(shù)據(jù)，就會造成會計信息失真或企業(yè)資產(chǎn)流失，而失去監(jiān)督職能。②會計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)不高。如果會計人員執(zhí)業(yè)水平較高，專業(yè)知識豐富扎實，就能及時為單位提供真實、準(zhǔn)確的會計信息，從而提高會計監(jiān)督的質(zhì)量；反之，如果業(yè)務(wù)素質(zhì)欠佳，不能辨別經(jīng)濟活動真?zhèn)?，難以處理好比較復(fù)雜的會計業(yè)務(wù)，這樣就使日常會計處理的真實合法性都難以保證，更談不上有效的進行會計監(jiān)督。

2.我國有關(guān)會計的立法還相當(dāng)不完善。①相關(guān)法規(guī)的規(guī)定存在一定的差異性。首先，對企業(yè)本身要不要進行處罰，有的法規(guī)做出了規(guī)定，有的則沒有。其次，這些法規(guī)對直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他責(zé)任人員應(yīng)給予哪些處罰的規(guī)定不盡相同。最后，這些法規(guī)對罰款數(shù)額的規(guī)定不一致。在具體對某一個企業(yè)或某個人進行處罰時，到底依據(jù)哪一個法規(guī)適合，沒有一個合理的解釋。②依據(jù)有關(guān)法規(guī)對企業(yè)管理當(dāng)局違規(guī)行為是否應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任，沒有一個明確的規(guī)定相關(guān)的法律法規(guī)中都已明確規(guī)定提供虛假財務(wù)報告要承擔(dān)法律責(zé)任，然而，如何認(rèn)定虛假財務(wù)會計報告及由誰來決定，有關(guān)法規(guī)并未對此作出決定，這樣就給會計監(jiān)督帶來了一定的難度。

三、強化我國會計監(jiān)督的對策

（一）完善會計監(jiān)督機制

1.進一步完善企業(yè)內(nèi)部會計監(jiān)督機制。首先，建立健全的內(nèi)部控制制度，相關(guān)的會計人員要明確自己的責(zé)任和權(quán)限，相互監(jiān)督；對會計資料進行定期審查；明確企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)，按章辦事，減少人為因素的影響，提高會計工作的質(zhì)量和效率。其次，要實行內(nèi)部監(jiān)督責(zé)任制，提高內(nèi)部會計監(jiān)督的有效性。最后，合理設(shè)置和科學(xué)定位內(nèi)部審計機構(gòu)。企業(yè)在設(shè)置內(nèi)部審計機構(gòu)及對其定位時，應(yīng)堅持兩條原則：其一，獨立性原則，這是設(shè)立內(nèi)部審計組織機構(gòu)最重要的原則。其二，權(quán)威性原則，主要體現(xiàn)在內(nèi)部審計組織機構(gòu)的地位和設(shè)置層次上。這樣才能最大限度的體現(xiàn)內(nèi)部審計的獨立性和權(quán)威性。

2.加強注冊會計師制度建設(shè)，完善社會監(jiān)督。①加強注冊會計師行業(yè)建設(shè)，培養(yǎng)一大批高素質(zhì)的注冊會計師人才注冊會計師審計人才是注冊會計師審計工作的主體，誠實守信的職業(yè)道德是注冊會計師客觀公正執(zhí)業(yè)的根本保證，是注冊會計師工作成敗的關(guān)鍵因素。②強化質(zhì)量控制體系。會計師事務(wù)所不同于一般的企業(yè)，質(zhì)量管理是會計師事務(wù)所各項管理工作的核心和關(guān)鍵；而獨立審計準(zhǔn)則是會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，形成審計結(jié)論并出具審計報告的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。因此，注冊會計師事務(wù)所必須建立嚴(yán)密的內(nèi)部質(zhì)量控制制度，迫使注冊會計師保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度，嚴(yán)格遵循獨立審計準(zhǔn)則的要求。③完善注冊會計師管理體制。目前我國已初步形成了一整套包括法律，部門規(guī)章，行業(yè)自律性規(guī)范等內(nèi)容在內(nèi)的多層次、全方位的行業(yè)管理體制。但隨著社會主義市場的不斷完善，要求不斷加強對注冊會計師的監(jiān)管，從而規(guī)避和防范法律責(zé)任的發(fā)生。

3.協(xié)調(diào)各部門關(guān)系，強化政府監(jiān)督。政府監(jiān)督中財政、審計等部門的重復(fù)、交叉監(jiān)督方面的問題，需要通過建立政府監(jiān)管行為的社會評價和責(zé)任約束機制來解決。所謂政府監(jiān)管行為的社會評價和責(zé)任約束機制，是指要有一個社會民主評議機制和政府監(jiān)管人員對其監(jiān)管行為的后果承擔(dān)責(zé)任的制度安排。建立這一機制是為了防止監(jiān)管人員公權(quán)私用，實現(xiàn)政府監(jiān)管科學(xué)化。政府各監(jiān)督部門在監(jiān)督過程中要依法監(jiān)督、相互協(xié)調(diào)，做到各司其職。加強部門之間的配合，協(xié)同開展會計監(jiān)督，避免重復(fù)檢查，突出監(jiān)督重點，轉(zhuǎn)變監(jiān)督職能，實行綜合治理的原則，充分發(fā)揮各種專業(yè)監(jiān)督的作用。

（二）提高會計人員的素質(zhì)，保證會計監(jiān)督工作質(zhì)量

企業(yè)會計監(jiān)督受多種因素的制約，但關(guān)鍵還是在人，因此必須不斷提高會計人員的素質(zhì)，增強法制觀念，以保證會計監(jiān)督質(zhì)量。這就要加強會計人員的職業(yè)道德教育。同時，會計管理部門應(yīng)定期展開培訓(xùn)活動，不斷提高會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和對新問題的職業(yè)判斷能力，使會計從業(yè)人員在思想上把會計監(jiān)督從單純的“檢查、督促”觀念中糾正過來，樹立起會計監(jiān)督是為更好地發(fā)展經(jīng)濟服務(wù)的指導(dǎo)思想。

（三）完善相關(guān)會計立法

首先，要根據(jù)相關(guān)規(guī)定，結(jié)合會計工作的實際情況，研究制定與《會計法》相配套的法規(guī)，制度或者實施辦法，以保證《會計法》各項規(guī)定的貫徹實施。其次，促進《會計法》與相關(guān)法律的銜接。修訂后的《會計法》設(shè)定的法律責(zé)任主要有行政責(zé)任和刑事責(zé)任，具體操作應(yīng)與相關(guān)法律緊密銜接。最后，規(guī)范《會計法》、會計準(zhǔn)則和會計制度的關(guān)系。要使《會計法》成為會計管理真正意義上的根本性法律，使會計準(zhǔn)則成為會計操作的根本性技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。（作者單位為山西財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院）