循環(huán)經(jīng)濟(jì)視角下的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)

劉菁婉

（淮南職業(yè)技術(shù)學(xué)院，安徽淮南232001）

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循環(huán)經(jīng)濟(jì)視角下的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)

劉菁婉

（淮南職業(yè)技術(shù)學(xué)院，安徽淮南232001）

摘要：循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式是一種資源再利用模式，本質(zhì)內(nèi)涵是資源變產(chǎn)品后，再繼續(xù)變?yōu)樵偕Y源，有別于傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式。循環(huán)經(jīng)濟(jì)理論外延上是要建立資源節(jié)約型，環(huán)境友好型社會(huì)，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，循環(huán)經(jīng)濟(jì)理論對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)提出了新的要求。經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)涵決定了需要在循環(huán)經(jīng)濟(jì)視角下開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，由此確定確定循環(huán)經(jīng)濟(jì)下經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)目標(biāo)，審計(jì)范圍內(nèi)容，在此基礎(chǔ)上設(shè)立審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的問(wèn)責(zé)制。

關(guān)鍵詞：循環(huán)經(jīng)濟(jì)；經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)；目標(biāo)；范圍；評(píng)價(jià)指標(biāo)

隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)生產(chǎn)力的發(fā)展，財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)逐步分離，財(cái)產(chǎn)的所有人必然要了解經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況，這時(shí)就需要委托獨(dú)立的第三方監(jiān)督審查，審計(jì)產(chǎn)生了。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)正充分體現(xiàn)了這種受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系，我們國(guó)家的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)起源于國(guó)有企業(yè)，是中國(guó)這種特殊國(guó)情下的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督制度，從一產(chǎn)生就具有鮮明的中國(guó)特色。產(chǎn)生后逐步推廣到地方黨政機(jī)關(guān)，行政事業(yè)單位，并在改革中逐步發(fā)展。

一、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)涵的界定

朱錦余等認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)也是一種監(jiān)督，一種獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督，監(jiān)督客體是領(lǐng)導(dǎo)人員，監(jiān)督的對(duì)象是單位的財(cái)政財(cái)務(wù)收支活動(dòng)以及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，監(jiān)督目的是保證經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)合法及效益性。[1]

于保和指出，對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的定義有不同的視角，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)同樣也是一種審計(jì)，是審計(jì)主體對(duì)被審計(jì)主體經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行的審計(jì)。[2]

蔡春“經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)無(wú)論作為一個(gè)專(zhuān)業(yè)術(shù)語(yǔ)，還是作為一項(xiàng)審計(jì)制度，都是中國(guó)所獨(dú)有的，其主要特點(diǎn)是針對(duì)黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況的審計(jì)”。[3]

《中央單位經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)管理暫行辦法》提出經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，是指依據(jù)國(guó)家規(guī)定的程序、方法和要求，對(duì)單位負(fù)責(zé)人在任職時(shí)其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與重大決策的真實(shí)合法與效益性，以及是否符合按照國(guó)家的法律法規(guī)進(jìn)行的監(jiān)督與評(píng)價(jià)。[4]美國(guó)審計(jì)總署認(rèn)為：“政府的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任是指受托管理并有權(quán)使用公共資源的政府和機(jī)構(gòu)向公眾說(shuō)明其全部情況的義務(wù)。[4]

《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》提出：審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任過(guò)程中存在問(wèn)題，應(yīng)當(dāng)區(qū)別不同的情況來(lái)承擔(dān)責(zé)任，主要承擔(dān)直接責(zé)任，主管責(zé)任，與領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，不同的責(zé)任由不同的界定標(biāo)準(zhǔn)。

盡管視角不同，理論界爭(zhēng)論的觀點(diǎn)不同，筆者認(rèn)為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)產(chǎn)生的直接動(dòng)因是一致的，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系是其產(chǎn)生的直接動(dòng)因。根據(jù)被審單位所承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，筆者科學(xué)界定經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)涵，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)應(yīng)是在受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任下，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)被審計(jì)單位，地方黨政機(jī)關(guān)、行政事業(yè)單位、國(guó)有企業(yè)財(cái)政財(cái)務(wù)收支活動(dòng)，重大經(jīng)濟(jì)決策的真實(shí)性、合法性、有效性，內(nèi)部控制是否健全完善，法律法規(guī)執(zhí)行及領(lǐng)導(dǎo)廉潔自律情況，計(jì)劃預(yù)算的完成情況，及其可持續(xù)發(fā)展能力做出的監(jiān)督評(píng)價(jià)鑒證的活動(dòng)。

二、循環(huán)經(jīng)濟(jì)視角下開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的必要性

環(huán)境資源本身也是一種資產(chǎn)，在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中資源消耗掉轉(zhuǎn)化為產(chǎn)品，產(chǎn)生廢品廢物排出。一旦廢品廢物超過(guò)了環(huán)境的可承受能力，必然會(huì)導(dǎo)致環(huán)境資產(chǎn)的減值，這種減值是不可恢復(fù)的，長(zhǎng)期必然會(huì)影響經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展。因此在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中要考慮對(duì)廢品廢物再利用發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)。

循環(huán)經(jīng)濟(jì)于20世紀(jì)末被傳到中國(guó)，其理念來(lái)源于美國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家Boulding的宇宙飛船論，[5]他認(rèn)為地球在太空中的運(yùn)轉(zhuǎn)就像一個(gè)宇宙飛船一樣，人類(lèi)生活在宇宙飛船上，飛船上的資源是有限的，如果人類(lèi)將有限的資源消耗掉了，人類(lèi)將無(wú)法生存。在這種思想的引導(dǎo)下，英國(guó)的環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)家Pearce[6]等提出了“循環(huán)經(jīng)濟(jì)”的模式，由資源到產(chǎn)品，再到再生資源，這是一種對(duì)資源再利用的模式，在這種經(jīng)濟(jì)模式下，資源變產(chǎn)品后，再繼續(xù)變?yōu)樵偕Y源，其本質(zhì)有別于傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式，資源利用變產(chǎn)品后變?yōu)閺U品。德國(guó)于1996年率先頒布了第一部循環(huán)經(jīng)濟(jì)法律，《循環(huán)經(jīng)濟(jì)和廢棄物處理法》，伴隨著社會(huì)發(fā)展，人們環(huán)保意識(shí)的增強(qiáng)，大力發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)，建立資源節(jié)約型，環(huán)境友好型社會(huì)，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展，已經(jīng)成為全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主流。領(lǐng)導(dǎo)干部承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任不能單純的理解為經(jīng)濟(jì)問(wèn)題，同時(shí)也是社會(huì)、資源環(huán)境問(wèn)題，以循環(huán)經(jīng)濟(jì)視角下開(kāi)展審計(jì)是經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)在需求。

三、循環(huán)經(jīng)濟(jì)與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)目標(biāo)

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的目標(biāo)，是依法設(shè)立的獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)監(jiān)督部門(mén)，可以預(yù)防經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)展偏離正常軌道，抵御經(jīng)濟(jì)活中的不良影響，揭露違法亂紀(jì)行為，經(jīng)在經(jīng)濟(jì)社會(huì)生活中具有“免疫系統(tǒng)”功能。[7]這也是理論界的主體觀點(diǎn)。苗連琦指出經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的目標(biāo)應(yīng)符合“免疫系統(tǒng)”論，[8]經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)應(yīng)是對(duì)被審計(jì)人權(quán)力的制約。蔡春的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)目標(biāo)，主要在于監(jiān)督評(píng)價(jià)鑒證被審計(jì)人，在任期內(nèi)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及完成的活動(dòng)目標(biāo)是否符合既定的標(biāo)準(zhǔn)或要求。[9]筆者認(rèn)為使審計(jì)要成為經(jīng)濟(jì)社會(huì)健康發(fā)展的“免疫系統(tǒng)”，循環(huán)經(jīng)濟(jì)模式下經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)目標(biāo)，是促進(jìn)黨政領(lǐng)導(dǎo)干部在任期內(nèi)的受托經(jīng)濟(jì)環(huán)境社會(huì)責(zé)任的履行，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任要符合經(jīng)濟(jì)、環(huán)境、可持續(xù)發(fā)展的標(biāo)準(zhǔn)，這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)不僅是經(jīng)濟(jì)發(fā)展GDP，財(cái)政財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)合法合規(guī)等指標(biāo)，還要考慮資源的利用率，廢品廢物的再利用率，環(huán)境效益社會(huì)效益。

四、循環(huán)經(jīng)濟(jì)理論拓寬了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)范圍

領(lǐng)導(dǎo)干部承擔(dān)什么樣的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，決定著其經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)范圍。由經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)涵，我們可以將經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的范圍內(nèi)容定位為財(cái)政財(cái)務(wù)收支活動(dòng)，重大經(jīng)濟(jì)決策的真實(shí)性、合法性、有效性，內(nèi)部控制是否健全完善，財(cái)經(jīng)法紀(jì)執(zhí)行及領(lǐng)導(dǎo)廉潔自律情況，計(jì)劃預(yù)算的完成情況，及其可持續(xù)發(fā)展能力。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，審計(jì)的是受托人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，這種責(zé)任不僅要求經(jīng)濟(jì)活動(dòng)具有經(jīng)濟(jì)效益同時(shí)必須具備社會(huì)效益，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)具有可持續(xù)發(fā)展能力，這正符合循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的要求。

同時(shí)循環(huán)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展模式又拓寬了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的范圍。從經(jīng)濟(jì)學(xué)視角看，循環(huán)經(jīng)濟(jì)模式是一種生態(tài)經(jīng)濟(jì)，[10]是一種資源節(jié)約經(jīng)濟(jì)，是充分考慮自然環(huán)境的可承受能力，資源的再利用能力，來(lái)構(gòu)建和諧社會(huì)，實(shí)現(xiàn)科學(xué)發(fā)展觀。在科學(xué)發(fā)展觀的指引下，要求我們單位受托領(lǐng)導(dǎo)人員不僅要對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性、有效性負(fù)責(zé)，更要注重經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的社會(huì)效益，不能只顧眼前的經(jīng)濟(jì)利益，以犧牲自然資源環(huán)境來(lái)獲取經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，個(gè)人政績(jī)的提升。

在循環(huán)經(jīng)濟(jì)視角下，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的范圍中財(cái)政財(cái)務(wù)收支活動(dòng)審計(jì)及領(lǐng)導(dǎo)廉潔自律情況，不僅反映在企業(yè)一般的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，還應(yīng)包括環(huán)保資金的籌集、使用、管理的真實(shí)性，合法性與效益性審計(jì)。包括自然資源的資產(chǎn)負(fù)債的審計(jì)，十八屆三中全會(huì)指出“探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)。建立生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究制”。[11]將生態(tài)因素，資源環(huán)境成本代價(jià)納入經(jīng)濟(jì)核算體系，建立對(duì)自然資源資產(chǎn)保護(hù)的追究制度，無(wú)論是任期審計(jì)，還是離任審計(jì)都是建設(shè)生態(tài)文明經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的重要體現(xiàn)。

重大經(jīng)濟(jì)決策的制定，法律法規(guī)執(zhí)行審計(jì)，在循環(huán)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的要求下主要體現(xiàn)在領(lǐng)導(dǎo)干部在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中是否符合國(guó)家制定的環(huán)境法律法規(guī)政策的規(guī)定，制定的重大經(jīng)濟(jì)決策，不僅要具有經(jīng)濟(jì)價(jià)值，還要考慮環(huán)境的因素，具有社會(huì)價(jià)值。計(jì)劃預(yù)算經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的完成情況審計(jì)，要考慮環(huán)境的成本代價(jià)，不僅有經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，還要有綠色環(huán)境指標(biāo)，考慮社會(huì)效益，環(huán)境保護(hù)目標(biāo)是否達(dá)到，責(zé)任是否落實(shí)。循環(huán)經(jīng)濟(jì)資源再利用的運(yùn)行模式?jīng)Q定著對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的評(píng)價(jià)，標(biāo)準(zhǔn)不能僅僅以貨幣作為衡量的尺度，要考慮社會(huì)、資源與環(huán)境，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)應(yīng)是對(duì)經(jīng)濟(jì)、資源環(huán)境與社會(huì)的統(tǒng)一責(zé)任履行的評(píng)價(jià)。

五、循環(huán)經(jīng)濟(jì)豐富了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)

根據(jù)實(shí)現(xiàn)循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展審計(jì)范圍內(nèi)容的定位，評(píng)價(jià)被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的指標(biāo)，筆者認(rèn)為一般主要從以下幾個(gè)方面進(jìn)行設(shè)置。對(duì)于財(cái)政財(cái)務(wù)活動(dòng)真實(shí)性、合法性的評(píng)價(jià)指標(biāo)主要依據(jù)被審計(jì)單位提供數(shù)據(jù)的差錯(cuò)率，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的違法違規(guī)率來(lái)評(píng)價(jià)，差錯(cuò)率越低，違規(guī)率越低，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)越真實(shí)合法。對(duì)于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的有效性應(yīng)結(jié)合經(jīng)濟(jì)責(zé)任目標(biāo)的完成情況進(jìn)行評(píng)價(jià)。內(nèi)部控制是否健全有效的評(píng)價(jià)，可以設(shè)置內(nèi)部控制制度的健全率與有效執(zhí)行率兩個(gè)指標(biāo)。重大經(jīng)濟(jì)決策的評(píng)價(jià)，主要是針對(duì)決策的合法性科學(xué)性進(jìn)行，可以設(shè)置重大投資決策違規(guī)率，損失率兩大指標(biāo)，這也是反向指標(biāo)，指標(biāo)越高說(shuō)明決策水平能力越差。對(duì)于法律法規(guī)執(zhí)行也應(yīng)從領(lǐng)導(dǎo)干部的違規(guī)率這個(gè)指標(biāo)進(jìn)行評(píng)價(jià)。領(lǐng)導(dǎo)廉潔自律情況可以考慮個(gè)人違規(guī)資金的比率這個(gè)指標(biāo)，計(jì)劃預(yù)算的完成情況的評(píng)價(jià)，可以參考目標(biāo)預(yù)算的完成率這個(gè)指標(biāo)。

而以上指標(biāo)的設(shè)置都要充分考慮到環(huán)境治理的因素，考慮資源的節(jié)約，再利用與可持續(xù)發(fā)展水平。在評(píng)價(jià)中要充分考慮環(huán)保資金的使用，環(huán)境保護(hù)法律法規(guī)的執(zhí)行，環(huán)保目標(biāo)，環(huán)保建設(shè)項(xiàng)目的設(shè)立完成情況。

在循環(huán)經(jīng)濟(jì)下，廢品的利用率與資源的再利用率是作為被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)責(zé)任衡量的重要指標(biāo)，利用率越高被審計(jì)單位的可持續(xù)發(fā)展能力越強(qiáng)，環(huán)境社會(huì)效益越好。同時(shí)筆者認(rèn)為可通過(guò)環(huán)境治理投資比率與環(huán)境治理費(fèi)用比率兩個(gè)指標(biāo)來(lái)評(píng)價(jià)被審計(jì)單位領(lǐng)導(dǎo)人對(duì)發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)的重視程度。

環(huán)境治理投資比率=（環(huán)境治理設(shè)施的投資額/固定資產(chǎn)投資總額）*100%

環(huán)境治理費(fèi)用投資比率=（環(huán)境治理費(fèi)用支出/期間管理費(fèi)用額）*100%

比率越高，責(zé)任人對(duì)環(huán)保越重視。投資的費(fèi)用可以作為被審單位收益性支出，也可以作為被審計(jì)單位長(zhǎng)期的資本性支出。最后將以上比率指標(biāo)設(shè)立一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)值，進(jìn)行評(píng)分，評(píng)價(jià)被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況。

六、循環(huán)經(jīng)濟(jì)與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)制

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審計(jì)結(jié)果應(yīng)與資源再利用率，環(huán)保建設(shè)項(xiàng)目完成情況，環(huán)保投入產(chǎn)出比率等環(huán)境指標(biāo)相聯(lián)系，作為干部監(jiān)督管理的手段，選拔任用的依據(jù)，在政績(jī)的考核上，對(duì)于違背循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)律，違反環(huán)境法律法規(guī)，造成重大環(huán)境事故的行為實(shí)行領(lǐng)導(dǎo)干部“一票否決”制。發(fā)現(xiàn)重大問(wèn)題，應(yīng)給予相應(yīng)的組織處理，甚至移交司法、紀(jì)檢監(jiān)察部門(mén)立案審查，在審計(jì)處理上是具有強(qiáng)制性的。[9]

參考文獻(xiàn)：

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