關(guān)于神頭發(fā)電公司報廢處置老機(jī)組涉稅問題思考

李曉平

摘要：神頭發(fā)電有限責(zé)任公司（以下簡稱“神頭發(fā)電”）原裝機(jī)容量120萬千萬，共有兩臺20萬千萬原蘇聯(lián)機(jī)組，四臺20萬千萬原捷克機(jī)組。1977年2月17日首臺機(jī)組投產(chǎn)，最后一臺機(jī)組于1987年12月并網(wǎng)發(fā)電。本文闡述了神頭發(fā)電#3、#4機(jī)組相關(guān)資產(chǎn)處置涉稅問題基本情況，并對相關(guān)涉稅問題進(jìn)行分析。

關(guān)鍵詞：神頭發(fā)電 涉稅

一、神頭發(fā)電#3、#4機(jī)組相關(guān)資產(chǎn)基本情況

根據(jù)公司發(fā)展的需要，按照國家節(jié)能減排和環(huán)境保護(hù)工作的要求，兩臺20萬千瓦原捷制7#、8#機(jī)組已于2012年2月拆除，兩臺20萬千瓦原捷制5#、6#機(jī)組已于2013年12月拆除，兩臺20萬千瓦原蘇制3#、4#機(jī)組已于2013年12月18日關(guān)停。2015年1月12日關(guān)停實(shí)施方案通過國家電力投資集團(tuán)公司批復(fù)。3#、4#機(jī)組是神頭發(fā)電關(guān)停的最后兩臺機(jī)組，所以此次處置資產(chǎn)包括與生產(chǎn)相關(guān)的全部配套設(shè)施，包括灰場及維修零配件等。具體為：存貨（原材料）、固定資產(chǎn)（機(jī)器設(shè)備和房屋建筑物）、灰場。

二、涉稅分析

（一）增值稅

神頭發(fā)電處置原材料、機(jī)器設(shè)備取得收入應(yīng)分別適用不同稅率繳納增值稅。

銷售原材料。根據(jù)財稅〔2009〕9號第二條第（一）項(xiàng)中的第1條規(guī)定，一般納稅人銷售自己使用過的除固定資產(chǎn)以外的物品，應(yīng)當(dāng)按照適用稅率征收增值稅。所以，神頭發(fā)電銷售廢舊原材料，應(yīng)按照適用稅率17%計算繳納增值稅銷項(xiàng)稅。銷售機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)。根據(jù)財稅[2008]170號、財稅〔2009〕9號及財稅〔2014〕57號規(guī)定，一般納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，應(yīng)結(jié)合固定資產(chǎn)購入時間，及購入環(huán)節(jié)是否抵扣進(jìn)項(xiàng)稅確定計算銷項(xiàng)稅適用的稅率。神頭發(fā)電銷售#3、#4機(jī)組相關(guān)的機(jī)器設(shè)備時，應(yīng)首先按其購入時間，劃分為2009年1月1日以前和以后購入的兩部分。對于2009年1月1日以前購入，且未抵扣過進(jìn)項(xiàng)稅的機(jī)器設(shè)備，其銷售收入應(yīng)按3%減按2%計算繳納增值稅。對于2009年1月1日以后購入，且已抵扣過進(jìn)項(xiàng)稅的，應(yīng)按17%計算增值稅銷項(xiàng)稅。

（二）企業(yè)所得稅

神頭發(fā)電處置原材料、機(jī)器設(shè)備取得收入，扣減相應(yīng)資產(chǎn)計稅成本后的余額，應(yīng)并入當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，計算繳納企業(yè)所得稅。按照此次資產(chǎn)處置預(yù)計不含稅收入、以及計稅成本，據(jù)此預(yù)計處置損失。神頭發(fā)電通過掛牌交易的方式出售上述資產(chǎn)，符合《國家稅務(wù)總局公告2011年第25號》第九條第（一）款規(guī)定的“按公允價格銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣資產(chǎn)”，由此形成的損失，可以按清單申報在企業(yè)所得稅前扣除。

（三）關(guān)于灰場處置方式的涉稅分析

灰場作為神頭發(fā)電6臺發(fā)電機(jī)組的配套設(shè)施，隨著電廠關(guān)停于2014年末停止使用。神頭發(fā)電（或國電投集團(tuán)）擁有灰場所占土地的土地使用?；覉鐾Ｖ故褂煤?，因?yàn)檎笕孕枰M(jìn)行后續(xù)工程維護(hù)管理，確保不污染環(huán)境。目前，神頭發(fā)電對灰場的處置方案未定，先考慮以下兩種方案：

方案一：灰場并入掛牌交易資產(chǎn)，對外出售

問題描述：因灰場沒有實(shí)際的使用價值，且需要大量的后期維護(hù)費(fèi)用。所以，此方案下，預(yù)計灰場的轉(zhuǎn)讓價格為零。即實(shí)質(zhì)上沒有單位承接此灰場的使用權(quán)?；覉鲭m然列在掛牌處置資產(chǎn)之中，但既沒有取得轉(zhuǎn)讓收入，也不轉(zhuǎn)讓其土地使用權(quán)和灰場的維護(hù)管理義務(wù)。但神頭發(fā)電可以根據(jù)掛牌交易的相關(guān)資料，對灰場做報廢處理，相應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)損失。分析結(jié)論：灰場通過掛牌交易，形式上按公允價值對外轉(zhuǎn)讓，但實(shí)質(zhì)并沒有人承接灰場的土地使用權(quán)，以及后續(xù)維護(hù)管理義務(wù)。所以，灰場不是真正意義上的按公允價值對外出售，不符合資產(chǎn)損失清單申報的條件。此方案下，與灰場相應(yīng)的資產(chǎn)損失不能在企業(yè)所得稅前扣除。

方案二：灰場按資產(chǎn)報廢確認(rèn)損失

問題描述：灰場不列入掛牌交易資產(chǎn)，單獨(dú)做報廢處理。根據(jù)中電投集團(tuán)關(guān)于#3、#4號機(jī)組關(guān)停的審批文件，以及神頭發(fā)電“上大壓小”拆除舊電廠轉(zhuǎn)異地建新廠的相關(guān)審批文件，申請灰場相關(guān)資產(chǎn)的報廢損失。分析結(jié)論：神頭發(fā)電近幾年陸續(xù)關(guān)停七八十年代建成的小火電機(jī)組，是依據(jù)山西省和集團(tuán)“上大壓小”精神進(jìn)行的，也是經(jīng)過政府和集團(tuán)審批通過的。所以，由此形成的固定資產(chǎn)提前報廢損失，凡能符合上述政策規(guī)定，即符合企業(yè)（集團(tuán)）內(nèi)部關(guān)于固定資產(chǎn)報廢審批流程，具備內(nèi)部鑒定、審核、審批、備案、核銷等相關(guān)資料和手續(xù)，則可以申報固定資產(chǎn)報廢損失，并按專項(xiàng)申報相關(guān)規(guī)定，在企業(yè)所得稅前扣除。此方案下，灰場屬于提前報廢，不涉及土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓問題。同時，根據(jù)環(huán)保部門的要求（神頭發(fā)電應(yīng)準(zhǔn)備相應(yīng)的文件，以便加以充分說明），神頭發(fā)電對該灰場仍負(fù)有后期維護(hù)管理的義務(wù)，所以與之對應(yīng)的支出也可以合理的在企業(yè)所得稅扣除。

三、涉稅政策

《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》第四條規(guī)定：自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，應(yīng)按照不同情形征收不同的增值稅：銷售自己曾使用過的2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；2008年年底以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己曾使用過的2008年底前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅?！敦斦?國家稅務(wù)總局關(guān)于簡并增值稅征收率政策的通知》規(guī)定，《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》第四條第（2）項(xiàng)和第（2）項(xiàng)中“按照4%征收率減半征收增值稅”調(diào)整為“按照簡易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅”。國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法>的公告》第九條第（一）規(guī)定，企業(yè)在正常經(jīng)營管理活動中，按照公允價格銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣非貨幣資產(chǎn)的損失，應(yīng)以清單申報的方式向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報扣除。

四、操作提示

神頭發(fā)電銷售#3、#4機(jī)組相關(guān)原材料、機(jī)器設(shè)備，分別適用17%稅率和3%減半征收政策。所以，銷售收入應(yīng)分別核算。如果未別核算的，銷售收入全部從高適用17%。

參考文獻(xiàn)：

[1]李文.國有企業(yè)固定資產(chǎn)報廢處置問題思考[J].財會通訊，2015

[2]辛誠，溫雅麗.企業(yè)處置固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理研究[J].財務(wù)與金融，2012