試論醫(yī)院成本核算和成本控制

周斌

摘要：隨著國家醫(yī)療改革的不斷深入，國家政策日益強(qiáng)化對衛(wèi)生市場的調(diào)控，因而醫(yī)療市場的價(jià)格空間將會不斷被壓縮，從而制約醫(yī)療機(jī)構(gòu)的收入空間，加之政府醫(yī)療保障項(xiàng)目撥款不足，使得醫(yī)療機(jī)構(gòu)必須謀求低成本發(fā)展，同時，各類醫(yī)療保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)等醫(yī)療費(fèi)用的第三方支付人支付比重越來越大，這都要求醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供詳細(xì)真實(shí)的成本信息，只有控制成本，才能保障醫(yī)療機(jī)構(gòu)為全民提供優(yōu)質(zhì)、高效、低耗的醫(yī)療服務(wù)，因此，醫(yī)療服務(wù)的成本核算與控制顯得越來越重要。

關(guān)鍵詞：醫(yī)院 成本核算 成本控制

醫(yī)療服務(wù)的成本核算是指醫(yī)院將其業(yè)務(wù)活動中所發(fā)生的各種耗費(fèi)按照核算對象進(jìn)行歸集和分配，計(jì)算出成本和單位成本的過程。在具體的工作中，不同的財(cái)務(wù)核算政策會導(dǎo)致千差萬別的成本結(jié)果，所以明確成本信息的使用目的至關(guān)重要，任何管理活動都需要成本信息。常見的成本信息用途有以下三方面：

一、定價(jià)決策

眾所周知，價(jià)格的制定多數(shù)情況高于成本，才能實(shí)現(xiàn)經(jīng)營價(jià)值，保證組織持續(xù)發(fā)展，但有時根據(jù)市場需求或其它要求按低于完全成本定價(jià)來實(shí)現(xiàn)組織總體目標(biāo)，但無論高于成本還是低于成本都需要對項(xiàng)目的完全成本進(jìn)行了解，方可進(jìn)行正確的決策，因此成本信息是價(jià)格制定重要要素。

二、獲利能力評估

如果管理者想了解某個項(xiàng)目在財(cái)務(wù)上是否可行，是能夠收回完全成本還是低于成本運(yùn)行，是否與其他項(xiàng)目產(chǎn)生交叉成本與補(bǔ)貼，它是否與組織的整體戰(zhàn)屢目標(biāo)一致，如果不一致時，是否能夠采取糾正行動，這都需要成本信息來進(jìn)行評估。所以，成本信息可以對項(xiàng)目的獲利能力進(jìn)行評估

三、比較分析

成本信息有助于我們對各種醫(yī)療服務(wù)和項(xiàng)目進(jìn)行橫向或縱向的比較和分析，例如，比較不同體制醫(yī)療機(jī)構(gòu)成本會很有用，幫助我們了解其他組織的潛在可比性、競爭性，了解他們成本衡量的方法是否與我們相同，優(yōu)劣如何。幫助我們制定更加科學(xué)的項(xiàng)目發(fā)展規(guī)劃。

圍繞以上成本信息用途，高級管理層、管理層以及保險(xiǎn)公司等第三方支付人往往需要醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供各種項(xiàng)目的完全成本報(bào)告，（國際公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則也是這樣要求的）。

由于成本核算極其復(fù)雜，成本會計(jì)決策將決定項(xiàng)目成本計(jì)算結(jié)果，因此，成本會計(jì)決策至關(guān)重要，管理者需求不同，制定的基本原則和成本會計(jì)決策也將不同，比如在組織發(fā)展的不同時期，成本會計(jì)決策也將隨著管理者需要而變化，只有滿足管理需求才是成本核算工作的驅(qū)動要素。

根據(jù)國家財(cái)政部、衛(wèi)生部聯(lián)合制定的醫(yī)院財(cái)務(wù)制度的規(guī)定，成本核算可分為科室成本核算、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算，病種成本核算，床日和診次成本核算。但是就一個醫(yī)療機(jī)構(gòu)來說，任何活動所要利用的資源，歸根結(jié)底是經(jīng)濟(jì)學(xué)中的經(jīng)典要素：土地、勞動力和資本。

由于成本動因是不斷變化的：如土地地價(jià)的變動，勞動力工資的不同，物價(jià)水平的千差萬別，使得成本計(jì)量只是趨于合理，不可謂之準(zhǔn)確，這也是成本計(jì)算之復(fù)雜之處。 作為大中型醫(yī)療機(jī)構(gòu)，需要不同數(shù)量的土地、勞動力及資本來提供多種醫(yī)療服務(wù)，因此計(jì)算其完全成本過程相對較為復(fù)雜，這意味著首先要制定以下幾種決策來確定完全成本。

界定成本對象：成本對象是我們想要了解其成本的產(chǎn)品或服務(wù)單位，如一個病種的成本 或一次檢查的成本或一個科室的本月成本等，這里的病種、檢查或科室就是成本對象，成本對象越具體，成本核算方法越復(fù)雜。

確定成本中心：指收集成本信息而使用的類別，比如醫(yī)療機(jī)構(gòu)可以將自己劃分為幾個成本中心：直接醫(yī)療服務(wù)、行政管理、房屋維護(hù)等，成本中心的選擇會影響到成本數(shù)據(jù)的收集方法。

區(qū)分直接成本與間接成本，常見有兩種方法：

（1）具體問題具體分析，按實(shí)際發(fā)生分析性歸集分配，此法精確，但不適宜繁雜業(yè)務(wù)，因?yàn)橛?jì)算成本較高；

（2）建立一個分配公式，將間接成本按公式計(jì)算結(jié)果計(jì)入直接成本，此法易行卻不適宜大型精確項(xiàng)目需求。所以直接成本與間接成本的劃分歸集與轉(zhuǎn)換同樣是重要的成本核算決策。

四、根據(jù)以上環(huán)節(jié)，哪些控制能使我們降低成本

最為理想的組織模式是建立一種會計(jì)系統(tǒng)，既可以收集成本信息又可以收集責(zé)任中心的信息，當(dāng)然現(xiàn)實(shí)中很少能夠?qū)崿F(xiàn)。比如以某個病床日的成本為例，從成本會計(jì)角度計(jì)算，可以將一個病床日中所使用的各種資源（病房、膳食、護(hù)理、醫(yī)藥）匯總相加，而責(zé)任會計(jì)的關(guān)注點(diǎn)就要轉(zhuǎn)向控制這些資源使用的具體責(zé)任人：房屋維護(hù)部門主管房屋的維護(hù)與清潔；食堂負(fù)責(zé)膳食的管理與提供，護(hù)士長需要確定護(hù)理工作的效率和人員配置；醫(yī)生對資源使用承擔(dān)較大責(zé)任，因?yàn)樗麄儧Q定用藥類型、護(hù)理等級、安排化驗(yàn)和治療程序并舉定出院等等，醫(yī)療機(jī)構(gòu)如果同時掌握成本信息與責(zé)任中心信息，就可以發(fā)揮控制作用，既能有效地實(shí)現(xiàn)組織的目標(biāo)，又能以低成本實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)。

在現(xiàn)實(shí)中，責(zé)任會計(jì)系統(tǒng)的作用時好時壞，大多數(shù)時候，責(zé)任信息不穩(wěn)定，有時程序高度正規(guī)，有時很無規(guī)律，各級責(zé)任人員有時高度參與，有時毫無參與權(quán)，這都取決于高級管理層授予低級管理層的自主權(quán)和靈活度，組織環(huán)境的穩(wěn)定與組織對環(huán)境的反應(yīng)速度都決定了成本信息的質(zhì)量與控制水平，所以建立良好結(jié)構(gòu)的成本信息與責(zé)任會計(jì)系統(tǒng)，才能發(fā)揮其功能，使二者相互作用，既獲得準(zhǔn)確的成本信息，又達(dá)到控制成本的目的。

五、結(jié)束語

通過以上對成本信息的收集，對責(zé)任中心的確立，實(shí)現(xiàn)利潤中心的自我控制，為醫(yī)療機(jī)構(gòu)的總體目標(biāo)實(shí)現(xiàn)提供保障。當(dāng)然，目前很少能夠達(dá)到如此理想的控制模式。作為一個醫(yī)療機(jī)構(gòu)，成本控制是一項(xiàng)十分復(fù)雜的工作，涉及面廣，又與醫(yī)院的各項(xiàng)管理政策相關(guān)聯(lián)，實(shí)現(xiàn)科學(xué)的管理控制流程，必須擁有設(shè)計(jì)完好的會計(jì)系統(tǒng)?？傊?，醫(yī)療機(jī)構(gòu)在運(yùn)營過程中，加強(qiáng)醫(yī)院成本控制比單純的成本計(jì)算更為重要，醫(yī)院成本控制在醫(yī)院成本管理中具有重要地位，是醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理最重要和最有效的手段之一。

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