論我國(guó)征稅主體的基本權(quán)力(利)與義務(wù)制度

楊　萍

中國(guó)政法大學(xué)，北京　100120

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論我國(guó)征稅主體的基本權(quán)力(利)與義務(wù)制度

楊萍

中國(guó)政法大學(xué)，北京100120

摘要：大多文獻(xiàn)認(rèn)為，在我國(guó)現(xiàn)行稅法中沒有關(guān)于征稅主體的基本權(quán)力(利)與義務(wù)方面的內(nèi)容，這主要緣于單從自己所認(rèn)為的稅法視野看稅法的緣故。以宇宙全息統(tǒng)一論原理為基礎(chǔ)，站在整個(gè)法世界之下重新考察會(huì)發(fā)現(xiàn)，我國(guó)征稅主體的基本權(quán)力(利)與義務(wù)的內(nèi)容，主要規(guī)定在現(xiàn)行財(cái)政管理體制分稅制之中。這個(gè)發(fā)現(xiàn)為稅法理論研究提供了更高、更廣闊的視角，使立法實(shí)踐避免了同一問題重復(fù)立法的現(xiàn)象。

關(guān)鍵詞：征稅主體；基本權(quán)力(利)；基本義務(wù)

一、關(guān)于征稅主體的界定

對(duì)于任何一個(gè)國(guó)家來說，國(guó)家是根本的征稅主體。但國(guó)家是一個(gè)看不見、摸不著的抽象實(shí)體，它不能親自履行自己的征稅權(quán)，只能通過立法形式將其征稅權(quán)授權(quán)給代表其履行征稅職能的行政機(jī)關(guān)，即各級(jí)政府。各級(jí)政府作為代表國(guó)家的行政機(jī)構(gòu)，其職責(zé)是統(tǒng)管整個(gè)國(guó)家的包括稅務(wù)在內(nèi)的行政工作，并不能親自征稅。因此，各級(jí)政府又將其征稅職能授權(quán)給其所屬的征稅機(jī)關(guān)，稅務(wù)機(jī)關(guān)和海關(guān)。

綜上，征稅主體可以分作兩個(gè)層面：根本層面與具體層面。根本層面的征稅主體是國(guó)家以及代表國(guó)家的各級(jí)政府；具體層面的征稅主體是代表各級(jí)政府履行征稅職能的稅務(wù)機(jī)關(guān)與海關(guān)。

本文所要談及征稅主體是指根本層面上的征稅主體。因?yàn)?，具體層面的征稅主體的權(quán)力與義務(wù)一般都規(guī)定在一個(gè)國(guó)家的稅收程序法(我國(guó)在《稅收征收管理法》)之中，不屬于本文所要研究的主題。

二、征稅主體的基本權(quán)利(力)與義務(wù)制度的理論依據(jù)

(一)財(cái)政與稅收的本然

財(cái)政是國(guó)家為滿足社會(huì)公共需要籌集與運(yùn)用資金的一種手段。這里的社會(huì)公共需要即為公共產(chǎn)品與公共服務(wù)。

稅收的本然，是人們從國(guó)家那里獲得公共產(chǎn)品和公共服務(wù)所付出的代價(jià)。

(二)宇宙全息統(tǒng)一論原理

宇宙全息統(tǒng)一論的內(nèi)涵，是指“一切事物的部分與整體之間存在著相互全息的關(guān)系；每一部分中都包含了其他部分，同時(shí)它又被包含在其他部分中?！雹僖杂钪嫒⒔y(tǒng)一論看萬事萬物的部分與整體之間的關(guān)系，可以說，部分即是整體；看部分與部分之間的關(guān)系，可以說，部分之間是你中有我、我中有你的關(guān)系。

三、我國(guó)征稅主體的基本權(quán)力(利)與義務(wù)制度考察與分析

(一)我國(guó)征稅主體的基本權(quán)力(利)與義務(wù)制度的考察

從上述財(cái)政與稅收的本然，我們知道，作為根本層面上的征稅主體，國(guó)家及代表國(guó)家的各級(jí)政府，其基本權(quán)力(利)是征稅并取得稅收收入，其基本義務(wù)是向其國(guó)民提供公共產(chǎn)品與公共服務(wù)。關(guān)于這個(gè)問題，現(xiàn)有文獻(xiàn)多認(rèn)為我國(guó)法律法規(guī)中沒有涉及，建議國(guó)家應(yīng)該建立此方面的法律法規(guī)。②這些建議還引起了立法機(jī)構(gòu)的重視，我國(guó)人民代表大會(huì)也幾次將此方面立法列入立法規(guī)劃。筆者認(rèn)為，上述觀點(diǎn)源于研究視角狹窄、單從自己所認(rèn)為的稅法視野看稅法的緣故。

從宇宙全息統(tǒng)一論原理，我們明白了兩個(gè)道理：一是每個(gè)部門法即是一個(gè)法世界；二是部門法之間是不可分割、相互依存、相互依賴的。面對(duì)這樣一個(gè)法世界，法學(xué)研究應(yīng)站在法世界之下、而不是禁錮于每個(gè)部門法本身。因此，稅法研究亦應(yīng)如此。站在法世界的角度俯瞰會(huì)發(fā)現(xiàn)，我國(guó)征稅主體的基本權(quán)力(利)與義務(wù)的內(nèi)容主要規(guī)定在現(xiàn)有的財(cái)政管理體制分稅制之中，并非屬于現(xiàn)有文獻(xiàn)所講：沒有規(guī)定。

根據(jù)國(guó)務(wù)院《關(guān)于實(shí)行分稅制財(cái)政管理體制的決定》(以下簡(jiǎn)稱《分稅制》)的規(guī)定，根本層面征稅主體的基本權(quán)力(利)與義務(wù)具體如下：

根本層面征稅主體的基本權(quán)力為征稅權(quán)。征稅權(quán)分為稅收的立法權(quán)與征管權(quán)。稅收的立法權(quán)全部于中央。征管權(quán)屬于中央政府與地方政府，具體為：中央稅與共享稅由中央稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收，地方稅由地方稅務(wù)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)征收。根本層面征稅主體的基本權(quán)利是取得稅收收入，具體為：維護(hù)國(guó)家權(quán)益、實(shí)施宏觀調(diào)控所必須的稅種為中央稅。主要有：關(guān)稅，海關(guān)代征消費(fèi)稅和增值稅，消費(fèi)稅等。同經(jīng)濟(jì)發(fā)展直接相關(guān)的主要稅種為中央與地方共享稅。主要有：增值稅、資源稅、證券交易稅等。適合地方征管的稅種為地方稅。主要有：地方企業(yè)所得稅、地方企業(yè)上交利潤(rùn)，城鎮(zhèn)土地使用稅等。

根本層面征稅主體的基本義務(wù)是為社會(huì)提供公共產(chǎn)品與公共服務(wù)。具體為：中央政府主要負(fù)責(zé)國(guó)家安全、外交和中央國(guó)家機(jī)關(guān)運(yùn)轉(zhuǎn)，調(diào)整國(guó)家經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、協(xié)調(diào)地區(qū)發(fā)展、實(shí)施宏觀調(diào)控以及由中央直接管理的事業(yè)發(fā)展。地方政府主要負(fù)責(zé)本地區(qū)政權(quán)機(jī)關(guān)運(yùn)轉(zhuǎn)以及本地區(qū)經(jīng)濟(jì)、事業(yè)發(fā)展。

(二)我國(guó)征稅主體的基本權(quán)力(利)與義務(wù)制度的分析

我國(guó)征稅主體的基本權(quán)力(利)與義務(wù)制度，主要存在以下不足：

1.立法層次低。從上述財(cái)政與稅收的本然，我們已經(jīng)知道，征稅主體基本的權(quán)力(利)與義務(wù)的問題，既關(guān)系到國(guó)家政治與經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定與發(fā)展，又關(guān)系全民的基本利益。我國(guó)《立法法》第8條規(guī)定：“下列事項(xiàng)只能制定法律……稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度……基本經(jīng)濟(jì)制度以及財(cái)政、海關(guān)、金融和外貿(mào)的基本制度制定法律……”。據(jù)此，我國(guó)征稅主體的基本權(quán)力(利)與義務(wù)制度，至少應(yīng)通過“法律”形式呈現(xiàn)，但我國(guó)的現(xiàn)行制度至今仍停留在行政法規(guī)狀態(tài)，法律效力顯然過低。

2.沒有規(guī)定省級(jí)以下地方政府稅收收入范圍。我國(guó)《分稅制》沒有規(guī)定省級(jí)以下地方政府的稅收收入范圍，導(dǎo)致省級(jí)以下的各級(jí)政府在財(cái)力方面對(duì)上級(jí)政府存在著依賴性，失去了完成其基本義務(wù)的財(cái)政能力。

3.沒有規(guī)定省級(jí)以下地方政府基本義務(wù)的范圍。我國(guó)《分稅制》沒有規(guī)定省級(jí)以下地方政府的基本義務(wù)范圍，導(dǎo)致省級(jí)以下的各級(jí)政府在提供公共產(chǎn)品與公共服務(wù)時(shí)，與其上級(jí)政府之間常會(huì)發(fā)生兩種情形：利大時(shí)相互爭(zhēng)奪，利小時(shí)相互推諉。

四、我國(guó)征稅主體的基本權(quán)利(力)與義務(wù)制度的完善

(一)提高立法層次

如上所述，按照財(cái)政與稅收本然與我國(guó)《立法法》的要求，我國(guó)征稅主體的基本權(quán)力(利)與義務(wù)制度至少應(yīng)以“法律”形式呈現(xiàn)。從世界角度考察，諸多國(guó)家的征稅主體的基本權(quán)力(利)與義務(wù)制度，大多以憲法形式呈現(xiàn)。如美國(guó)、德國(guó)等。因此，筆者建議，我國(guó)征稅主體的基本權(quán)力(利)與義務(wù)制度最好以“憲法”、至少以“法律”形式呈現(xiàn)，以保證這個(gè)關(guān)系國(guó)家政治與經(jīng)濟(jì)及全民的基本生存與發(fā)展的制度的權(quán)威性。

(二)明確省級(jí)以下地方政府的稅收收入范圍

在省級(jí)以下地方政府的稅收收入范圍方面，筆者建議，我國(guó)可以借鑒美國(guó)與德國(guó)的做法，通過憲法或法律明確省級(jí)以下地方各級(jí)政府的稅收收入范圍，避免省級(jí)以下地方各級(jí)政府之間，因沒有法律約束，財(cái)力大小完全依賴于上級(jí)政府的被動(dòng)狀態(tài)。美國(guó)各州通過憲法明確規(guī)定州政府之下的地方政府的稅收收入范圍：以財(cái)產(chǎn)稅為主輔之以銷售稅、個(gè)人所得稅和其他稅種，及其他收費(fèi)，還有一部分是與上級(jí)政府共享的部分。德國(guó)在其《基本法》中規(guī)定，州政府以下的地方政府的稅收收入范圍主要包括：企業(yè)營(yíng)業(yè)和資本稅(上交給聯(lián)邦和州各9%)、土地稅、飲料稅、狗稅、狩獵稅、釣魚稅、酒類營(yíng)業(yè)許可稅等消費(fèi)稅和奢侈性開支的稅收等。共享稅有增值稅、公司所得稅、個(gè)人所得稅、工資稅、資本利得稅、進(jìn)口銷售稅及營(yíng)業(yè)稅等。如此明確的規(guī)定，充分保證了地方政府獨(dú)立完成其基本義務(wù)的財(cái)力。

(三)明確省級(jí)以下地方政府的基本義務(wù)范圍

在省級(jí)以下地方政府的基本義務(wù)方面，筆者建議，我國(guó)仍可借鑒美國(guó)與德國(guó)的做法，通過憲法或法律明確省級(jí)以下地方各級(jí)政府的基本義務(wù)范圍，避免政府之間提供其基本義務(wù)時(shí)要么爭(zhēng)奪、要么推諉的局面。如美國(guó)《憲法》規(guī)定，地方政府主要負(fù)責(zé)提供以下基本義務(wù)：教育、醫(yī)療補(bǔ)貼、福利與社會(huì)服務(wù)、高速公路、警察與消防、監(jiān)獄、供水、排水與衛(wèi)生以及其他項(xiàng)目等。德國(guó)《基本法》規(guī)定，地方政府主要負(fù)責(zé)提供以下基本義務(wù)：地方政事務(wù)管理、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、社會(huì)救濟(jì)、地方性治安保護(hù)、公共交通和鄉(xiāng)鎮(zhèn)公路建設(shè)以及城市發(fā)展建設(shè)規(guī)劃、當(dāng)?shù)爻擎?zhèn)煤水電等公用事業(yè)、公共福利、文化設(shè)施、能源的供給、垃圾和污水處理、普通文化教育事業(yè)、成人繼續(xù)教育及衛(wèi)生、社會(huì)援助、社區(qū)服務(wù)等。此外，地方政府還接受聯(lián)邦和州的委托，承擔(dān)諸如選舉、人口普查等任務(wù)。德國(guó)《基本法》，甚至規(guī)定各級(jí)政府不完成任務(wù)就是違法，將被聯(lián)邦憲法法院追究責(zé)任。如此明確的規(guī)定，使地方各級(jí)政府能夠在憲法的約束下，為其所轄區(qū)的人們提供基本的公共產(chǎn)品與公共服務(wù)。

五、結(jié)語

本文旨在通過征稅主體基本權(quán)力(利)與義務(wù)制度的淺顯探討，提供一個(gè)全新的研究視角，即站在法世界之下來研究每個(gè)部門法、甚至每個(gè)部門法之下的每個(gè)問題。這樣的研究視角，有以下兩個(gè)意義：一是在理論研究方面，會(huì)讓我們的研究避免因視角過于狹窄而找不到所要研究的問題所在；二是在立法實(shí)踐方面避免對(duì)于一個(gè)問題重復(fù)立法，導(dǎo)致立法資源浪費(fèi)的現(xiàn)象。

[注釋]

①王存臻，嚴(yán)春友著.宇宙全息統(tǒng)一論.山東人民出版社，1988：45-46.

②王鴻貌，向東著.稅收基本法立法問題研究.中國(guó)稅務(wù)出版社，2009；杜永奎.我國(guó)稅收基本法立法問題探討.甘肅農(nóng)業(yè)，2006(11).

[參考文獻(xiàn)]

[1]王存臻，嚴(yán)春友著.宇宙全息統(tǒng)一論.山東人民出版社，1988.

[2]葛筑英.聯(lián)邦德國(guó)財(cái)政平衡制度及啟示.財(cái)政研究，2002(10).

[3]財(cái)政部國(guó)際司.美國(guó)財(cái)政管理體系介紹.http：//gjs.mof.gov.cn/pindaoliebiao/cjgj/201310/t20131024_1003146.html，2015-10-9.

中圖分類號(hào)：D911；D912.2

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1006-0049-(2016)02-0165-02