控制自我評(píng)估應(yīng)用*

齊齊哈爾大學(xué)審計(jì)處 王 鴻

控制自我評(píng)估（Control Self Assessment，CSA），是指企業(yè)組織為實(shí)現(xiàn)企業(yè)行為目標(biāo)，通過(guò)企業(yè)管理層及全體員工定期審核企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)，以協(xié)助企業(yè)組織降低或者消除企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的一種行之有效的自我評(píng)估方法。這種評(píng)估方式相對(duì)于其他形式的評(píng)價(jià)來(lái)說(shuō)，主要特點(diǎn)是：評(píng)價(jià)主體是與內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行相關(guān)的人員，是內(nèi)部控制相關(guān)人員對(duì)自己所涉及的內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)并且提出建議的一個(gè)過(guò)程。最初起源于加拿大海灣能源公司，自1987年開(kāi)始，作為一種有效的內(nèi)控流程工具被應(yīng)用于該公司的業(yè)務(wù)中。近幾年來(lái)，國(guó)內(nèi)組織也開(kāi)始嘗試應(yīng)用控制自我評(píng)估進(jìn)行內(nèi)部控制，從而也為組織的管理工作建立預(yù)防為主、遏制腐敗的長(zhǎng)效機(jī)制。

一、開(kāi)展控制自我評(píng)估的必要性

（一）有助于降低決策風(fēng)險(xiǎn)，形成良好內(nèi)部控制氛圍 開(kāi)展控制自我評(píng)估，有助于提高組織對(duì)內(nèi)部控制的重新認(rèn)識(shí)和責(zé)任意識(shí)，促使組織建立健全的內(nèi)部控制制度、有效地執(zhí)行內(nèi)部控制制度，并將決策風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受的水平范圍內(nèi)，同時(shí)識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)暴露情況以及時(shí)采取行動(dòng)措施。控制自我評(píng)估能綜合地控制組織的各方面的風(fēng)險(xiǎn)，因?yàn)樗鼜?qiáng)化個(gè)人自我評(píng)估意識(shí)，提高自我評(píng)估意識(shí)的觀念，這樣就使組織管理層對(duì)內(nèi)部控制有更好的了解?？刂谱晕以u(píng)估要求對(duì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題進(jìn)行改進(jìn)的同時(shí)使管理層更了解組織的狀況及風(fēng)險(xiǎn)，從而為組織的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制建立起良好的控制氛圍。

（二）有助于提高固定資產(chǎn)利用有效性，防范資產(chǎn)流失雖然國(guó)內(nèi)的企業(yè)組織大多已經(jīng)建立各項(xiàng)內(nèi)控管理制度，但是控制自我評(píng)估還尚未開(kāi)展。CSA作為事前控制的有效工具，提高了固定資產(chǎn)利用的有效性，包括經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。同時(shí)能夠防范盲目進(jìn)行物資采購(gòu)、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)規(guī)模隨意擴(kuò)大、無(wú)形資產(chǎn)被忽視甚至流失、資產(chǎn)的閑置等資源浪費(fèi)現(xiàn)象的發(fā)生。要把這種控制自我評(píng)估的思想貫徹到每位員工，組織管理者更應(yīng)具備這種意識(shí)，做到防范在先，以增強(qiáng)組織自我檢查、防范和改善的能力，防范資產(chǎn)流失。

（三）有助于實(shí)現(xiàn)企業(yè)組織目標(biāo)，確保組織快速穩(wěn)步發(fā)展 組織目標(biāo)是指一個(gè)組織未來(lái)一段時(shí)間內(nèi)要實(shí)現(xiàn)的目的，它是管理者和組織中一切成員的行動(dòng)指南，是組織決策、效率評(píng)價(jià)、協(xié)調(diào)和考核的基本依據(jù)。比如，一家企業(yè)的總體目標(biāo)要包括：保持一定的利潤(rùn)率及投資回收率；保持開(kāi)發(fā)專利產(chǎn)品的重點(diǎn)研究；使產(chǎn)品占有國(guó)外市場(chǎng)；保證產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)價(jià)格；達(dá)到本行業(yè)中的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)地位等。而控制自我評(píng)估在企業(yè)組織的開(kāi)展具有重要的意義。控制自我評(píng)估使組織管理者和員工的內(nèi)控意識(shí)增強(qiáng)，從而優(yōu)化公共資源配置,提高企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力，及時(shí)發(fā)現(xiàn)與組織目標(biāo)的差距，規(guī)范內(nèi)部管理工作，最終形成良好的內(nèi)部控制氛圍，實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)，確保組織穩(wěn)步、健康地發(fā)展。

（四）有助于組織自我完善內(nèi)部控制體系 控制自我評(píng)估是通過(guò)評(píng)價(jià)、反饋以及再評(píng)價(jià)這樣一種循環(huán)，報(bào)告組織在內(nèi)部控制制度的建立和實(shí)施中所存在的問(wèn)題，并且能夠持續(xù)地進(jìn)行自我修正及完善的過(guò)程。通過(guò)控制自我評(píng)估的實(shí)施，能夠查找并分析組織內(nèi)部控制的缺陷，而且能夠有針對(duì)性地進(jìn)行督促、落實(shí)及整改。采用這種評(píng)估方法，組織管理層可以及時(shí)堵塞各種管理上的漏洞，以防范及降低偏離組織目標(biāo)的各種風(fēng)險(xiǎn)，并且可以做到舉一反三，從設(shè)計(jì)和執(zhí)行等方面全方位地健全并優(yōu)化組織管理的內(nèi)部控制制度，從而促進(jìn)組織內(nèi)部控制體系的不斷完善。

（五）有助于管理者開(kāi)展監(jiān)控，以改善可用信息數(shù)量與質(zhì)量 控制自我評(píng)估把內(nèi)部控制的思想貫徹到組織的每一個(gè)員工的日常工作中，管理層的主要任務(wù)之一就是通過(guò)監(jiān)督組織的活動(dòng)為整個(gè)組織的生存提供保障。通過(guò)控制自我評(píng)估，內(nèi)部審計(jì)人員和全體員工就能合作對(duì)業(yè)務(wù)中的內(nèi)部控制開(kāi)展評(píng)估，同時(shí)管理層能從員工處收獲大量的信息，之后再?gòu)闹羞x擇有效的信息以供內(nèi)部評(píng)估應(yīng)用，這樣也會(huì)增強(qiáng)管理層對(duì)員工的信任，可用信息的數(shù)量就會(huì)不斷增加，從而減少評(píng)估過(guò)程中在收集足夠信息和對(duì)信息辨別真?zhèn)紊侠速M(fèi)大量的時(shí)間。

二、控制自我評(píng)估在組織的應(yīng)用

（一）控制自我評(píng)估模型 控制自我評(píng)估是由組織管理層和員工共同參與的評(píng)估內(nèi)部控制制度健全性、有效性的一種方法?？刂谱晕以u(píng)估模型成為強(qiáng)大的內(nèi)部控制工具。其模型表明，組織為了建立起完善的內(nèi)部控制環(huán)境，就必須對(duì)組織實(shí)施有效的控制目標(biāo)和控制活動(dòng)。這里的目標(biāo)和活動(dòng)依賴于組織良好的信息與溝通環(huán)境以及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和監(jiān)控業(yè)績(jī)過(guò)程。如圖1模型所示，實(shí)踐中對(duì)該模型進(jìn)行應(yīng)用，首先要建立良好的內(nèi)部控制環(huán)境，使所有員工清楚內(nèi)部控制的目的和目標(biāo)，有了目標(biāo)員工就有了自評(píng)的方向，進(jìn)而開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)自評(píng)，向管理者不斷反饋評(píng)價(jià)結(jié)果，同時(shí)管理者要不斷與員工進(jìn)行溝通和信息交流，以建立組織完善的內(nèi)部控制環(huán)境。

（二）控制自我評(píng)估方法 具體如下：

（1）問(wèn)卷調(diào)查法。在很多情況下，問(wèn)卷調(diào)查是收集組織內(nèi)部控制信息的有效方式。問(wèn)卷調(diào)查法能了解內(nèi)部控制的基本情況，及其開(kāi)展業(yè)務(wù)類型等基本信息。被調(diào)查者只需回答一些：“是”“否”“有”“無(wú)”等簡(jiǎn)單的答案。在應(yīng)用這種調(diào)查方法時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員需要進(jìn)行事先的計(jì)劃、溝通以及事后的反饋。也就是說(shuō)，調(diào)查問(wèn)卷問(wèn)題在設(shè)置上要能涵蓋引起他人注意的程序和系統(tǒng)，確保問(wèn)卷結(jié)果能切實(shí)反映參與人員對(duì)內(nèi)部控制的看法，然后發(fā)放到組織利益相關(guān)者手中，從而了解內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)的有效信息。同時(shí)要對(duì)被調(diào)查者進(jìn)行監(jiān)控以便收回一定數(shù)量的調(diào)查問(wèn)卷，并進(jìn)行整理分析調(diào)查結(jié)果。

（2）研討會(huì)法。研討會(huì)法是一個(gè)過(guò)程，包括會(huì)議之前的計(jì)劃、制定應(yīng)急預(yù)案等過(guò)程。研討會(huì)法是召集組織中盡可能多的具有代表性的，來(lái)自不同層次、不同部門的相關(guān)人員就風(fēng)險(xiǎn)管理整合、計(jì)劃決策、質(zhì)量協(xié)調(diào)等進(jìn)行討論。討論時(shí)要進(jìn)行分組討論，最終達(dá)成一致意見(jiàn)的問(wèn)題要及時(shí)落實(shí)到組織中。研討會(huì)上個(gè)人要進(jìn)行工作經(jīng)驗(yàn)總結(jié)，提出現(xiàn)階段工作遇到的問(wèn)題以及問(wèn)題的嚴(yán)重性，對(duì)組織風(fēng)險(xiǎn)較大的問(wèn)題要及時(shí)解決。研討會(huì)后，要把會(huì)上的信息匯總，盡快地傳達(dá)到組織的管理層手中，以便管理層做出降低組織風(fēng)險(xiǎn)的決策?？刂谱晕以u(píng)估所使用的各種方法從應(yīng)用效果上看，研討會(huì)法是最好而且最能夠達(dá)到控制自我評(píng)估的目的，但是這種方法成功應(yīng)用的成本最大，可能遇到的困難也是最大的。

圖1 CSA 模型

（3）管理結(jié)果分析法。管理結(jié)果分析法是內(nèi)部審計(jì)人員向組織的相關(guān)管理者及員工收集組織內(nèi)部控制的特定方面或過(guò)程的相關(guān)信息，并將收集到的信息和其他來(lái)源的信息一起進(jìn)行綜合分析并評(píng)價(jià)的方法。它是基于問(wèn)卷調(diào)查法和研討會(huì)法的一種引申方法，是一種比較節(jié)約組織運(yùn)行成本的控制自我評(píng)估方法。使用這種方法還能通過(guò)組織員工學(xué)習(xí)的過(guò)程有效提高組織員工的素質(zhì)。

（三）控制自我評(píng)估實(shí)施流程 控制自我評(píng)估作為評(píng)估內(nèi)部控制的一個(gè)流程，可使管理人員更好地理解內(nèi)部控制在實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)中的價(jià)值，也可以向內(nèi)審人員提供關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)和控制的最新的、最準(zhǔn)確的信息。

控制自我評(píng)估的一般程序是：第一，內(nèi)部審計(jì)部門要制訂控制自我評(píng)估的工作計(jì)劃，主要包括確定自我評(píng)估的主題、評(píng)估內(nèi)容、評(píng)估所采用的方法和形式、參與的人員等；第二，內(nèi)審人員要組織相關(guān)管理人員以及參與自我評(píng)估的人員就控制自我評(píng)估的目的、評(píng)估的內(nèi)容和評(píng)估程序進(jìn)行事先溝通，以提高控制自我評(píng)估的效果及效率；第三，內(nèi)審人員要提前準(zhǔn)備參會(huì)所用資料，包括工作計(jì)劃中的主要內(nèi)容如評(píng)估的時(shí)間、地點(diǎn)以及方法，并告知參會(huì)人員；第四，召集組織相關(guān)管理人員及參與自我評(píng)估人員進(jìn)行控制自我評(píng)估；第五，在控制自我評(píng)估過(guò)程中，內(nèi)審人員應(yīng)該做好協(xié)調(diào)和記錄工作，組織好評(píng)估的全過(guò)程；第六，在實(shí)施控制自我評(píng)估的過(guò)程結(jié)束后，及時(shí)反饋，對(duì)意見(jiàn)、建議及評(píng)估結(jié)果進(jìn)行匯總、分析，并提交控制自我評(píng)估報(bào)告。具體自我評(píng)估程序如圖2所示。組織管理層和內(nèi)審人員在進(jìn)行控制自我評(píng)估之前要進(jìn)行商討并聯(lián)合設(shè)計(jì)調(diào)查問(wèn)卷，之后要組織進(jìn)行問(wèn)卷調(diào)查。同時(shí)各職能部門要進(jìn)行各自部門的自評(píng)以及員工的個(gè)人自評(píng)，內(nèi)審人員進(jìn)行問(wèn)卷的收回、整理、分析、整理并匯總內(nèi)部控制存在的問(wèn)題，然后組織全體員工參加專題研討會(huì)。會(huì)上，內(nèi)審人員要按問(wèn)卷反映出的問(wèn)題的風(fēng)險(xiǎn)程度從高到低的順序進(jìn)行討論，如果沒(méi)有問(wèn)題，下一步編制自我評(píng)估報(bào)告；如果存在問(wèn)題，各職能部門重新進(jìn)行部門自評(píng)和員工自評(píng)，直至將問(wèn)題解決，以降低組織內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)性。

圖2 CSA 流程圖

三、控制自我評(píng)估在企業(yè)組織的實(shí)踐對(duì)策

控制環(huán)境 良好的內(nèi)部控制制度是評(píng)估的基礎(chǔ)，內(nèi)控制度是否完善關(guān)系到控制自我評(píng)估能否在組織內(nèi)部有效實(shí)施。企業(yè)組織應(yīng)該有專門機(jī)構(gòu)或指定專門人員進(jìn)行定期監(jiān)督檢查，對(duì)組織內(nèi)部控制制度的建立、健全及有效實(shí)施進(jìn)行評(píng)價(jià)?？刂谱晕以u(píng)估能有效地增強(qiáng)內(nèi)部控制的監(jiān)督力度，從而進(jìn)一步提高組織全體員工的內(nèi)部控制意識(shí)，增強(qiáng)組織員工參與內(nèi)部控制管理的自覺(jué)性、針對(duì)性及協(xié)調(diào)性，使全體員工能夠自覺(jué)形成組織內(nèi)部控制自我評(píng)估的良好氛圍。

（二）提升內(nèi)審人員的職業(yè)道德，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí) 內(nèi)部審計(jì)人員作為控制自我評(píng)估的策劃者、組織者、宣傳者和參與者來(lái)策劃控制自我評(píng)估，應(yīng)具備良好的職業(yè)道德、熟練的專業(yè)技能、資深的專業(yè)背景和良好的溝通協(xié)調(diào)能力。隨著組織規(guī)模的擴(kuò)大，企業(yè)應(yīng)該建立控制自我評(píng)估機(jī)制來(lái)評(píng)估和確認(rèn)各種風(fēng)險(xiǎn)。組織的風(fēng)險(xiǎn)管理越來(lái)越重要，只有將風(fēng)險(xiǎn)控制作為內(nèi)部控制的核心，內(nèi)部控制系統(tǒng)才能夠快速識(shí)別、評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)，并能夠有效地控制風(fēng)險(xiǎn)。

（三）明確評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與外部鑒證提供依據(jù) 評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)計(jì)要符合組織的現(xiàn)實(shí)情況，要將定性標(biāo)準(zhǔn)與定量標(biāo)準(zhǔn)同時(shí)使用。首先，要建立組織風(fēng)險(xiǎn)的控制模型，評(píng)價(jià)組織風(fēng)險(xiǎn)的嚴(yán)重程度等級(jí)，按照風(fēng)險(xiǎn)程度和風(fēng)險(xiǎn)級(jí)別賦予權(quán)重。根據(jù)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，搜集相關(guān)資料以定量分析評(píng)價(jià)；其次，要對(duì)內(nèi)部控制活動(dòng)綜合評(píng)價(jià)，對(duì)可建立內(nèi)控制度的健全比率及內(nèi)控制度可執(zhí)行的比率進(jìn)行定量分析；第三，對(duì)所收集信息的真實(shí)性和可靠性進(jìn)行評(píng)價(jià)，這需要組織內(nèi)部進(jìn)行信息溝通，判斷信息的可靠程度；第四，要對(duì)內(nèi)控環(huán)境進(jìn)行評(píng)價(jià)，包括綜合評(píng)價(jià)員工對(duì)控制自我評(píng)估的接受程度，組織內(nèi)部對(duì)員工的培訓(xùn)力度，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制制度的切實(shí)可操作性等。所有這些內(nèi)部控制制度評(píng)價(jià)的順利并有效地執(zhí)行都給組織的外部鑒證提供了一定的便利。

（四）控制自我評(píng)估應(yīng)與內(nèi)部審計(jì)同時(shí)應(yīng)用 控制自我評(píng)估和內(nèi)部審計(jì)應(yīng)同時(shí)并存，前者并不能替代后者。組織應(yīng)該充分結(jié)合兩者的功能，使二者共同發(fā)揮更大的效用。內(nèi)部審計(jì)對(duì)控制自我評(píng)估的作用貫穿于評(píng)估工作始終。實(shí)施之前，內(nèi)部審計(jì)為控制自我評(píng)估提供有力的證據(jù)；實(shí)施過(guò)程中，內(nèi)審部門負(fù)責(zé)項(xiàng)目的開(kāi)展工作；實(shí)施之后，內(nèi)審部門已經(jīng)履行了控制自我評(píng)估的職能，對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行了有效的監(jiān)控，同時(shí)對(duì)后續(xù)整改措施的落實(shí)還要進(jìn)行有效地監(jiān)督和指導(dǎo)。

［1］周成彥、周茜燃：《上市公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)信息披露現(xiàn)狀考察》，《財(cái)會(huì)月刊》2014年第23 期。

（一）建立有效的控制自我評(píng)估制度，創(chuàng)造良好的內(nèi)部