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    代銷(xiāo)商品業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算多視角探析

    2015-10-25 07:20:40張光鋒
    關(guān)鍵詞:椰汁三沙委托方

    張光鋒

    (海南經(jīng)貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 財(cái)務(wù)管理系,海南 海口 571127)

    一、代銷(xiāo)商品業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算中的三個(gè)視角

    (一)代銷(xiāo)商品業(yè)務(wù)的當(dāng)事人

    代銷(xiāo)商品業(yè)務(wù)涉及委托方和受托方兩個(gè)當(dāng)事人,雙方通過(guò)代銷(xiāo)協(xié)議確定相互之間的各種權(quán)利義務(wù)關(guān)系。在代銷(xiāo)商品業(yè)務(wù)中,委托方和受托方的業(yè)務(wù)關(guān)系對(duì)應(yīng)非常明顯,比如委托方發(fā)出貨物對(duì)應(yīng)受托方收到貨物,因此,有必要同時(shí)分別從兩個(gè)當(dāng)事人的角度對(duì)代銷(xiāo)商品業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行分析。當(dāng)然,一家企業(yè)也可能同時(shí)承擔(dān)兩種當(dāng)事人的角色,比如批發(fā)商,相對(duì)于生產(chǎn)商是受托方,相對(duì)于零售商即是委托方。

    (二)代銷(xiāo)商品業(yè)務(wù)的核算方法

    根據(jù)代銷(xiāo)商品的計(jì)量依據(jù)不同,代銷(xiāo)商品的核算方法有兩種:進(jìn)價(jià)核算法和售價(jià)核算法。進(jìn)價(jià)即實(shí)際成本,售價(jià)為含增值稅的銷(xiāo)售價(jià)格,進(jìn)價(jià)與售價(jià)的差額即商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)。通常情況下,制造業(yè)企業(yè)和批發(fā)企業(yè)的代銷(xiāo)商品采用進(jìn)價(jià)核算法,零售企業(yè)的代銷(xiāo)商品則采用售價(jià)核算法,而且,零售企業(yè)往往將代銷(xiāo)商品和自有商品一起核算,平時(shí)按售價(jià)確認(rèn)銷(xiāo)售收入并結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售成本,月末再進(jìn)行價(jià)稅分離、結(jié)轉(zhuǎn)商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)。

    需要強(qiáng)調(diào)的是,在代銷(xiāo)商品業(yè)務(wù)核算中應(yīng)該嚴(yán)格遵守權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。比如采用收取手續(xù)費(fèi)方式代銷(xiāo)商品時(shí),受托方開(kāi)出代銷(xiāo)清單時(shí)手續(xù)費(fèi)收入便已實(shí)現(xiàn),應(yīng)該予以確認(rèn);與受托方相對(duì)應(yīng),委托方收到代銷(xiāo)清單后,在確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入的同時(shí),應(yīng)該確認(rèn)相應(yīng)的銷(xiāo)售費(fèi)用。

    (三)代銷(xiāo)商品業(yè)務(wù)的具體方式

    代銷(xiāo)商品業(yè)務(wù)主要有兩種具體方式:視同買(mǎi)斷和收取手續(xù)費(fèi),二者的根本區(qū)別在于受托方是否有定價(jià)權(quán),這直接決定了雙方在代銷(xiāo)業(yè)務(wù)中的權(quán)利義務(wù)關(guān)系以及相關(guān)交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理方式,因此,應(yīng)對(duì)兩種方式下同類(lèi)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理的區(qū)別做重點(diǎn)關(guān)注。

    視同買(mǎi)斷方式下,受托方有定價(jià)權(quán),實(shí)際售價(jià)由受托方確定。通常代銷(xiāo)協(xié)議還會(huì)約定,商品所有權(quán)歸委托方,受托方可以退回商品或要求委托方補(bǔ)償代銷(xiāo)商品產(chǎn)生的虧損,所以,在委托方交付商品時(shí),與商品有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒(méi)有轉(zhuǎn)移,委托方不能確認(rèn)收入,而應(yīng)于收到代銷(xiāo)清單時(shí)按協(xié)議價(jià)確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入。受托方由于擁有定價(jià)權(quán),銷(xiāo)售代銷(xiāo)商品視同銷(xiāo)售自有商品,因此,代銷(xiāo)商品實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售后,受托方應(yīng)確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入,并結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售商品成本,同時(shí),按照協(xié)議價(jià)支付貨款給委托方,實(shí)際售價(jià)與協(xié)議價(jià)之間的差額是受托方在視同買(mǎi)斷方式下代銷(xiāo)業(yè)務(wù)利潤(rùn)的來(lái)源。

    收取手續(xù)費(fèi)方式下,受托方?jīng)]有定價(jià)權(quán),實(shí)際售價(jià)由委托方確定,受托方不能自行改變售價(jià)。與視同買(mǎi)斷方式相同的是,委托方應(yīng)于收到代銷(xiāo)清單時(shí)按協(xié)議價(jià)確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入,但不同的是,委托方需要同時(shí)將應(yīng)支付的手續(xù)費(fèi)確認(rèn)為銷(xiāo)售費(fèi)用。受托方由于沒(méi)有定價(jià)權(quán),銷(xiāo)售商品收到的貨款屬于代收性質(zhì),需要轉(zhuǎn)付給委托方,因此,代銷(xiāo)商品實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售后,受托方不能確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入,但是應(yīng)將代銷(xiāo)協(xié)議約定的手續(xù)費(fèi)確認(rèn)為代理性業(yè)務(wù)收入,并通常在支付貨款給委托方時(shí)扣除,這是受托方在收取手續(xù)費(fèi)方式下代銷(xiāo)業(yè)務(wù)利潤(rùn)的來(lái)源[1]186-187。

    二、視同買(mǎi)斷方式下代銷(xiāo)商品案例分析

    【案例1】??诠緸楣扪b椰汁生產(chǎn)企業(yè),三亞公司為批發(fā)商,三沙公司為零售商。20××年8月發(fā)生如下業(yè)務(wù)【①-⑧為業(yè)務(wù)序時(shí)編號(hào),A-F為業(yè)務(wù)對(duì)應(yīng)記號(hào),下同】:

    ①5日,海口公司委托三亞公司代銷(xiāo)一批椰汁,該批椰汁成本為40000元,增值稅率為17%,三亞公司已將該批椰汁驗(yàn)收入庫(kù)。根據(jù)代銷(xiāo)協(xié)議,該批椰汁不含稅協(xié)議價(jià)為50000元,三亞公司可自行確定售價(jià),如銷(xiāo)路不暢可以退回給??诠尽?/p>

    ②6日,三亞公司將該批椰汁委托給三沙公司代銷(xiāo),不含稅協(xié)議價(jià)為60000元,根據(jù)代銷(xiāo)協(xié)議,三沙公司可自行確定售價(jià),如銷(xiāo)路不暢可以退回給三亞公司。

    ③8日,三沙公司將該批椰汁驗(yàn)收入庫(kù),并確定該批椰汁實(shí)際含稅售價(jià)為93600元。

    ④23日,三沙公司將該批椰汁全部售出,并開(kāi)出代銷(xiāo)清單給三亞公司。

    ⑤25日,三亞公司收到三沙公司的代銷(xiāo)清單,向三沙公司開(kāi)出增值稅專(zhuān)用發(fā)票,并同時(shí)向??诠鹃_(kāi)出代銷(xiāo)清單。

    ⑥26日,??诠臼盏饺齺喒镜拇N(xiāo)清單,向三亞公司開(kāi)出增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

    ⑦27日,三亞公司收到??诠镜脑鲋刀悓?zhuān)用發(fā)票,并匯付貨款。

    ⑧28日,三沙公司收到三亞公司的增值稅專(zhuān)用發(fā)票,并匯付貨款。

    (一)海口公司采用進(jìn)價(jià)核算法[2]103-108

    會(huì)計(jì)處理如下:

    (1)5日,交付椰汁給三亞公司【①,A委托方】:

    (2)26日,收到三亞公司代銷(xiāo)清單并開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票【⑥,略】

    同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)該批椰汁銷(xiāo)售成本:(略)

    (3)27日,收到三亞公司匯付貨款【⑦,C委托方】:

    (二)三亞公司采用進(jìn)價(jià)核算法

    會(huì)計(jì)處理如下:

    (1)5日,收到該批椰汁【①,A 受托方】:

    (2)6日,將該批椰汁委托交付給三沙公司代銷(xiāo)【②,D委托方】:

    (3)25日,收到三沙公司代銷(xiāo)清單并開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票【⑤,E委托方】:

    同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)該批椰汁銷(xiāo)售成本(略)

    摩擦慣性式壓電驅(qū)動(dòng)器,利用摩擦力保持位置,利用慣性沖擊進(jìn)行步進(jìn)。上世紀(jì)九十年代,日本的T.Higuchi教授提出將慣性驅(qū)動(dòng)原理應(yīng)用于壓電驅(qū)動(dòng)機(jī)構(gòu)中[18],并研制出摩擦慣性式壓電驅(qū)動(dòng)器。日本的T. Morita教授在此基礎(chǔ)上研制出在共振狀態(tài)下工作的摩擦慣性式壓電驅(qū)動(dòng)器,如圖10所示[19],由于在共振狀態(tài)下工作,該驅(qū)動(dòng)器運(yùn)轉(zhuǎn)速度很高,能夠達(dá)到40 mm/s。

    (4)25日,向??诠鹃_(kāi)出代銷(xiāo)清單,轉(zhuǎn)銷(xiāo)“受托代銷(xiāo)商品款”【⑤,B受托方】:

    三亞公司“發(fā)出商品”來(lái)源于“受托代銷(xiāo)商品”,此時(shí)“發(fā)出商品”已經(jīng)轉(zhuǎn)銷(xiāo),相應(yīng)的準(zhǔn)負(fù)債“受托代銷(xiāo)商品款”也應(yīng)轉(zhuǎn)銷(xiāo),變?yōu)檎嬲呢?fù)債“應(yīng)付賬款”。

    (5)27日,收到??诠鹃_(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票并匯付貨款【⑦,略】

    (6)28日,收到三沙公司匯付的貨款【⑧,略】

    (三)三沙公司采用售價(jià)核算法[3]181-183

    月末采用分類(lèi)差價(jià)率法結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)銷(xiāo)差價(jià),會(huì)計(jì)處理如下:

    (1)8日,收到該批椰汁【③,D受托方】:

    (2)23日,售出該批椰汁并向三亞公司開(kāi)出代銷(xiāo)清單【④,E受托方】:(略)

    同時(shí)按售價(jià)結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售成本:(略)

    (3)28日收到三亞公司開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票并匯付貨款(略)(4)31日,進(jìn)行價(jià)稅分離并沖銷(xiāo)“商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)”【只考慮該批椰汁銷(xiāo)售收入和銷(xiāo)售成本金額,假設(shè)食品組綜合差價(jià)率為40%】:

    三、收取手續(xù)費(fèi)方式下代銷(xiāo)商品案例分析

    【案例2】海口公司為罐裝椰汁生產(chǎn)企業(yè),三亞公司為批發(fā)商,三沙公司為零售商。20××年8月發(fā)生如下業(yè)務(wù):

    ①5日,委托三亞公司代銷(xiāo)一批椰汁,該批椰汁成本為40000元,增值稅率為17%,三亞公司已將該批椰汁驗(yàn)收入庫(kù)。根據(jù)代銷(xiāo)協(xié)議,該批椰汁不含稅協(xié)議價(jià)為80000元,三亞公司不能改變銷(xiāo)售價(jià)格,銷(xiāo)售完成后按不含稅協(xié)議價(jià)的37.5%收取手續(xù)費(fèi),如銷(xiāo)路不暢可以退回給??诠尽?/p>

    ②6日,三亞公司將該批椰汁委托給三沙公司代銷(xiāo),不含稅協(xié)議價(jià)為80000元,根據(jù)代銷(xiāo)協(xié)議,三沙公司不能改變銷(xiāo)售價(jià)格,銷(xiāo)售完成后按不含稅協(xié)議價(jià)的25%收取手續(xù)費(fèi),如銷(xiāo)路不暢可以退回給三亞公司。

    ③8日,三沙公司將該批椰汁驗(yàn)收入庫(kù),并確定該批椰汁實(shí)際含稅售價(jià)為93600元。

    ④23日,三沙公司將該批椰汁全部售出,并開(kāi)出代銷(xiāo)清單和手續(xù)費(fèi)發(fā)票給三亞公司。

    ⑤25日,三亞公司收到三沙公司的代銷(xiāo)清單和手續(xù)費(fèi)發(fā)票,向三沙公司開(kāi)出增值稅專(zhuān)用發(fā)票,并同時(shí)向海口公司開(kāi)出代銷(xiāo)清單和手續(xù)費(fèi)發(fā)票。

    ⑥26日,??诠臼盏饺齺喒镜拇N(xiāo)清單和手續(xù)費(fèi)發(fā)票,向三亞公司開(kāi)出增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

    (一)??诠静捎眠M(jìn)價(jià)核算法

    會(huì)計(jì)處理如下:

    (1)5日,交付該批椰汁給三亞公司【①,A委托方】:

    (2)26日,收到三亞公司代銷(xiāo)清單、手續(xù)費(fèi)發(fā)票,并開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票【⑥,略】

    同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)該批椰汁銷(xiāo)售成本:(略)

    確認(rèn)代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)費(fèi)用:

    (3)27日,收到三亞公司匯付貨款【⑦,略】

    (二)三亞公司采用進(jìn)價(jià)核算法[4]22-23

    會(huì)計(jì)處理如下:

    (1)5日,收到該批椰汁【①,A 受托方】:

    (2)6日,將該批椰汁委托交付給三沙公司代銷(xiāo)【②,D委托方】:

    (3)25日,收到三沙公司代銷(xiāo)清單、手續(xù)費(fèi)發(fā)票,并開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票【⑤,略】

    【與視同買(mǎi)斷方式下該類(lèi)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理相比,本筆會(huì)計(jì)分錄“抽去”了“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”和“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”,本區(qū)別在下述部分業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理中仍有體現(xiàn)。】

    確認(rèn)代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)費(fèi)用:

    (4)25日,向??诠鹃_(kāi)出代銷(xiāo)清單和手續(xù)費(fèi)發(fā)票,轉(zhuǎn)銷(xiāo)“受托代銷(xiāo)商品款”【⑤,B受托方】:

    確認(rèn)代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)收入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”【或“其他業(yè)務(wù)收入”】:

    (5)27日,收到??诠鹃_(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票并匯付貨款【⑦,C受托方】:

    (三)三沙公司采用售價(jià)核算法

    月末采用分類(lèi)差價(jià)率法結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)銷(xiāo)差價(jià),會(huì)計(jì)處理如下:

    (1)8日,收到該批椰汁【③,D受托方】:

    (2)23日,售出該批椰汁并向三亞公司開(kāi)出代銷(xiāo)清單和手續(xù)費(fèi)發(fā)票【④,E受托方】:

    轉(zhuǎn)銷(xiāo)受托代銷(xiāo)商品款:

    確認(rèn)代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)收入:

    (3)31日,計(jì)提銷(xiāo)項(xiàng)稅額并沖銷(xiāo)“商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)”:

    [1]中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).會(huì)計(jì)[M].北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2014.

    [2]盧德湖,陳德洪.商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)[M].大連:東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2010.

    [3]企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編審委員會(huì).企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則案例講解[M].上海:立信會(huì)計(jì)出版社,2009.

    [4]張 卓,魯祖艷.淺議代銷(xiāo)商品的會(huì)計(jì)處理及其在資產(chǎn)負(fù)債表中的列示[J].商業(yè)會(huì)計(jì),2010(22).

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