IFRS9對(duì)我國(guó)上市商業(yè)銀行的影響研究

南楠

摘 要：在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化的大背景下，針對(duì)我國(guó)資本市場(chǎng)和監(jiān)管體系的特殊性討論了實(shí)施IFRS9對(duì)我國(guó)的影響，并以我國(guó)上市商業(yè)銀行為樣本進(jìn)行分析研究，提出相關(guān)的建議。

關(guān)鍵詞：IFRS9 ；確認(rèn)與計(jì)量 ；上市商業(yè)銀行；影響

在2008年的金融危機(jī)中，許多金融工具的市場(chǎng)流動(dòng)性驟然枯竭。在2009年國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）發(fā)表了針對(duì)金融工具分類和計(jì)量的意見征求稿，其中具體的內(nèi)容和做法降低了相關(guān)政府機(jī)構(gòu)和組織對(duì)金融工具準(zhǔn)則所持的懷疑態(tài)度。

一、IFRS9發(fā)布的背景和內(nèi)容

（一）IFRS9發(fā)布的背景介紹

2008年3月，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）發(fā)布了《降低金融工具報(bào)告復(fù)雜（討論稿）》，而此時(shí)金融危機(jī)的爆發(fā)更加推動(dòng)了該討論稿的進(jìn)一步修改和實(shí)施。與此同時(shí)，國(guó)際上其他相關(guān)的組織也相繼提出對(duì)現(xiàn)有準(zhǔn)則的質(zhì)疑。因此，在2009年11月，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）發(fā)布了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則IFRS9——金融工具》，其中包含具體的內(nèi)容以及如何取代舊準(zhǔn)則實(shí)施的過程。

（二）IFRS9的主要內(nèi)容

1、債務(wù)工具

債務(wù)工具必須在同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件的情況之下才能以攤余成本計(jì)量。企業(yè)所持有的金融工具是為了獲取現(xiàn)金流量，而不是為了在持有期間由于公允價(jià)值的變動(dòng)進(jìn)行出售以此獲得利得；除此之外，該金融工具規(guī)定了具體現(xiàn)金流日期，在特定日依合約條件其現(xiàn)金流量?jī)H得支付本金或流通在外本金之利息。

2、權(quán)益工具

之前所適用的IAS39準(zhǔn)則中所規(guī)定的所有的權(quán)益工具均以公允價(jià)值模式進(jìn)行計(jì)量，由于公允價(jià)值得變動(dòng)應(yīng)計(jì)入損益。非上市的權(quán)益工具沒有辦法獲取公允價(jià)值，但是也不能以成本計(jì)量。對(duì)于一些不是為交易而持有的權(quán)益性金融工具，企業(yè)有選擇的余地，一部分計(jì)入其他綜合收益，一部分計(jì)入當(dāng)期損益。其中將權(quán)益工具（為交易目的持有以外）的公允價(jià)值變動(dòng)在計(jì)入其他綜合收益，將股利確認(rèn)為當(dāng)期損益。企業(yè)一旦決定選擇何種計(jì)量方式之后，不能再臨時(shí)進(jìn)行改變。選擇計(jì)人其他綜合收益，在該工具終止確認(rèn)時(shí)，在其他綜合收益中的累計(jì)價(jià)值變動(dòng)不能轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，因此這些對(duì)權(quán)益工具的投資不需計(jì)提減值準(zhǔn)備。

3、 重分類

如果企業(yè)所持有的金融工具的商業(yè)模式發(fā)生了變化導(dǎo)致之前所使用的商業(yè)模式與企業(yè)不再相匹配，此時(shí)必須進(jìn)行金融工具計(jì)量的重新分類，決定到底該使用攤余成本計(jì)量還是公允價(jià)值計(jì)量。

二、銀行業(yè)上市樣本公司的分析

（一）上市銀行匯總情況分析

1、金融資產(chǎn)

2014年12月31日，我國(guó)16家上市銀行持有的四類金融資產(chǎn)總額占資產(chǎn)總額的19.46%，其中同時(shí)發(fā)行A股和H股的大型商業(yè)銀行可供出售金融資產(chǎn)中的權(quán)益類投資金額占可供出售金融資產(chǎn)中的權(quán)益類投資總額的14.65%。我國(guó)上市商業(yè)銀行所持有的可供出售金融資產(chǎn)中，可供出售債券所占的比重較高，權(quán)益工具金額相對(duì)較少，但權(quán)益工具投資相對(duì)集中在大型的A+H股商業(yè)銀行。

2、金融負(fù)債

從目前中國(guó)上市商業(yè)銀行金融負(fù)債計(jì)量的情況來看，金融負(fù)債項(xiàng)目中除交易性金融負(fù)債和衍生金融負(fù)債采用公允價(jià)值計(jì)量外，其余均采用攤余成本計(jì)量。2014年12月31日16家上市商業(yè)銀行以公允價(jià)值計(jì)量的負(fù)債只占負(fù)債總額的0.77%。

3、銀行持有權(quán)益工具計(jì)量的影響分析

在銀行業(yè)中，金融資產(chǎn)中的權(quán)益性金融工具都是有公允價(jià)值的，因?yàn)槎加谢钴S的市場(chǎng)報(bào)價(jià)，而可供出售金融資產(chǎn)中的權(quán)益工具包含了兩類，一類是有公開報(bào)價(jià)的，一類是沒有公開報(bào)價(jià)的。長(zhǎng)期股權(quán)投資中包含了以下幾類，合營(yíng)企業(yè)和聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資以及在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具。交易性金融資產(chǎn)中包含了其他權(quán)益性投資，可供出售金融資產(chǎn)中的權(quán)益工具比例很少，占16家銀行可供出售權(quán)益工具的9.13%，剔除基金金額后的可供出售權(quán)益工具中所占比例更小，僅為8.44%。

三、政策建議

（一）業(yè)務(wù)模式的評(píng)估與制定

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則IFRS9的發(fā)布，不僅僅是新準(zhǔn)則取代舊準(zhǔn)則的過程，而需要所有人員的共同配合才能完成。尤其是銀行采取的業(yè)務(wù)模式對(duì)于新準(zhǔn)則IFRS9的實(shí)施非常重要，所以銀行應(yīng)該做好所有的協(xié)調(diào)組織工作，與相關(guān)的部門以及外部審計(jì)師等專業(yè)人員做好評(píng)估和審核工作，并且結(jié)合銀行的長(zhǎng)期戰(zhàn)略和目標(biāo)采取相應(yīng)的合適的業(yè)務(wù)模式，這樣才能更好的貫徹實(shí)施IFRS9準(zhǔn)則。

（二）投資種類構(gòu)成的評(píng)估

在IFRS9的具體規(guī)定中，不同的金融工具有不同的規(guī)定。其中規(guī)定了關(guān)于權(quán)益性投資的計(jì)量，必須采用公允價(jià)值的計(jì)量模式。所以，銀行在選擇計(jì)量模式之前，必須搞清楚投資的品種和分類，需要對(duì)具體的投資工具進(jìn)行評(píng)估，到底是債務(wù)工具還是權(quán)益性工具，針對(duì)不同的金融工具的準(zhǔn)則應(yīng)該了解清楚。

（三）公允價(jià)值選擇權(quán)的使用或終止的評(píng)估

關(guān)于選擇何種計(jì)量模式之前，銀行需要提前對(duì)金融工具進(jìn)行了解，判斷幾種計(jì)量模式的利弊，再?zèng)Q定以攤余成本計(jì)量還是選擇以公允價(jià)值計(jì)量；與此同時(shí)，銀行還需要決策，如果終止現(xiàn)用的計(jì)量模式之后，采用新的計(jì)量模式是不是更適合銀行現(xiàn)有的商業(yè)模式和業(yè)務(wù)模式。

（四）公允價(jià)值數(shù)字及其比較數(shù)字的可得性的評(píng)估

在第一次采用新的準(zhǔn)則IFRS9時(shí)，必須考慮到財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)的質(zhì)量。所以，前期的評(píng)估工作很重要，比如銀行所持有的金融工具的公允價(jià)值如何取得，取得的數(shù)據(jù)是否公允可靠，以及可比數(shù)據(jù)的可靠性和可得性。（作者單位：西京學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院）

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