“營(yíng)改增”對(duì)電信企業(yè)稅收的影響及稅收籌劃建議

蕭維維

一、“營(yíng)改增”對(duì)電信企業(yè)流轉(zhuǎn)稅及凈利潤(rùn)的影響

1.“營(yíng)改增”對(duì)電信企業(yè)流轉(zhuǎn)稅的影響。在“營(yíng)改增”之前，電信企業(yè)以3%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，如今以11%繳納基礎(chǔ)電信服務(wù)增值稅和以6%繳納增值電信服務(wù)增值稅。相較之下，增值稅稅率明顯高于營(yíng)業(yè)稅稅率。電信企業(yè)在“營(yíng)改增”后能否降低自身稅負(fù)主要取決于可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的多少。在短期內(nèi)電信企業(yè)的稅負(fù)水平將有所增加。而隨著“營(yíng)改增”工作在相關(guān)行業(yè)的開(kāi)展、增值稅抵扣鏈條的完善及新設(shè)備的購(gòu)置，電信企業(yè)可獲得的用于抵扣的增值稅專用發(fā)票愈多，其稅負(fù)水平也會(huì)相應(yīng)下降。

究竟可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)該占據(jù)多大的比例才能使“營(yíng)改增”達(dá)到降低電信企業(yè)流轉(zhuǎn)稅額的目的？以“無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率”對(duì)該問(wèn)題進(jìn)行分析。假設(shè)該電信企業(yè)某類服務(wù)業(yè)務(wù)的營(yíng)業(yè)收入為A，其中抵扣率（即可抵扣購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額占營(yíng)業(yè)收入的比例）始終為α，可抵扣購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目適用的增值稅率為17%。在“營(yíng)改增”前后電信企業(yè)業(yè)務(wù)收費(fèi)保持相對(duì)穩(wěn)定，并未在原有資費(fèi)基礎(chǔ)上加上增值稅款作為業(yè)務(wù)價(jià)格。根據(jù)增值稅相關(guān)規(guī)定，應(yīng)對(duì)該業(yè)務(wù)收入進(jìn)行價(jià)稅分離。以基礎(chǔ)電信服務(wù)業(yè)務(wù)為例，若欲使企業(yè)基礎(chǔ)電信服務(wù)應(yīng)交增值稅低于原應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅，即 11%A/(1+11%)－17%/(1+17%)αA＜3%A，解得 α＞47.56%。同理，只有當(dāng)?shù)挚勐矢哂?8.31%時(shí)，增值電信服務(wù)業(yè)務(wù)所繳納的增值稅低于原應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅。

2.“營(yíng)改增”對(duì)電信企業(yè)凈利潤(rùn)的影響。在僅考慮增值稅、營(yíng)業(yè)稅、所得稅幾類稅種的前提下，再根據(jù)凈利潤(rùn)公式進(jìn)行分析，由于“營(yíng)改增”后需要對(duì)營(yíng)業(yè)收入進(jìn)行價(jià)稅分離的處理，則長(zhǎng)期而言“營(yíng)改增”前后的凈利潤(rùn)公式可化簡(jiǎn)為:

“營(yíng)改增”前凈利潤(rùn)=[營(yíng)業(yè)收入－營(yíng)業(yè)稅－其他]×75%（式 1）

“營(yíng)改增”后凈利潤(rùn)=[（營(yíng)業(yè)收入－銷項(xiàng)稅）－（其他－進(jìn)項(xiàng)稅可減的當(dāng)期成本－進(jìn)項(xiàng)稅可減的未來(lái)成本）]×75%=[營(yíng)業(yè)收入－增值稅－其他]×75%（式2）

故以（式2－式1）可得:

二、電信企業(yè)“營(yíng)改增”的稅收籌劃建議

1.分別核算不同性質(zhì)的收入，并大力發(fā)展增值電信服務(wù)。不同稅率的應(yīng)稅勞務(wù)若不分別核算收入，從高適用稅率。若不分開(kāi)核算基礎(chǔ)電信服務(wù)及增值電信服務(wù)的收入，統(tǒng)一以11%作為電信企業(yè)的增值稅稅率顯然對(duì)企業(yè)不利。故電信企業(yè)所提供的各種套餐服務(wù)，應(yīng)該對(duì)其中包含的不同服務(wù)進(jìn)行歸并及分類。此外，由于增值電信服務(wù)業(yè)務(wù)的稅率較低，電信企業(yè)可以逐步將業(yè)務(wù)重心向增值電信服務(wù)轉(zhuǎn)移，降低增值稅總體稅負(fù)。

2.對(duì)供應(yīng)商進(jìn)行梳理?！盃I(yíng)改增”后，電信企業(yè)作為增值稅一般納稅人，其為提供電信服務(wù)而購(gòu)進(jìn)的貨物、應(yīng)稅勞務(wù)在取得增值稅專用發(fā)票的情況下可予以抵扣增值稅。電信企業(yè)將供應(yīng)商分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，前者能夠提供增值稅專用發(fā)票；而后者一般只能開(kāi)具不能用于扣稅的增值稅普通發(fā)票。源于上述差異，電信企業(yè)更樂(lè)于從一般納稅人處購(gòu)進(jìn)貨物、應(yīng)稅勞務(wù)；而從小規(guī)模納稅人處購(gòu)進(jìn)貨物、應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，則盡可能壓價(jià)。電信企業(yè)應(yīng)結(jié)合兩者間的交易價(jià)格差異及其稅收的影響進(jìn)行綜合分析，選取合適的供應(yīng)商。假設(shè)一般納稅人提供的貨物、應(yīng)稅勞務(wù)價(jià)格的為C，小規(guī)模納稅人提供的貨物、應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)格為βC，則選擇一般納稅人相對(duì)于選擇小規(guī)模納稅人作為供應(yīng)商而減少的成本及費(fèi)用為:

綜合差異=增值稅、城建稅及教育費(fèi)附加差異+交易價(jià)格差異+所得稅差異

其中，所得稅差異主要由城建稅及教育費(fèi)附加差異、交易價(jià)格差異和各項(xiàng)成本、費(fèi)用中可予以扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額導(dǎo)致。

經(jīng)分析可得，當(dāng)β=84.01%，兩者對(duì)企業(yè)的影響從經(jīng)濟(jì)上而言是一致的；當(dāng)β＞84.01%時(shí)，該電信企業(yè)選擇一般納稅人作為供應(yīng)商更有利；反之應(yīng)選擇小規(guī)模納稅人作為供應(yīng)商。電信企業(yè)應(yīng)對(duì)供應(yīng)商進(jìn)行分析、梳理，逐步建立適合自身發(fā)展的供應(yīng)系統(tǒng)。

3.優(yōu)化營(yíng)銷模式。電信企業(yè)的營(yíng)銷活動(dòng)主要包括入網(wǎng)贈(zèng)送、積分兌換、抽獎(jiǎng)等方式。首先，對(duì)于以實(shí)物饋贈(zèng)客戶的營(yíng)銷模式，電信企業(yè)在提供電信業(yè)服務(wù)的同時(shí)附帶贈(zèng)送終端等貨物時(shí)，其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用分別核算各自收入并以適用稅率計(jì)算繳納增值稅，即電信終端等貨物則以17%稅率計(jì)征增值稅，剩余價(jià)款則在基礎(chǔ)電信服務(wù)及增值電信服務(wù)間分?jǐn)?。除此之外，電信企業(yè)無(wú)償贈(zèng)予客戶實(shí)物均視同銷售，計(jì)征增值稅。以應(yīng)稅服務(wù)饋贈(zèng)客戶的營(yíng)銷活動(dòng)，可分為三類:其一，企業(yè)在提供電信業(yè)服務(wù)的同時(shí)附帶贈(zèng)送電信業(yè)服務(wù)，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用分別核算不同業(yè)務(wù)的收入并計(jì)算繳納增值稅；其二，以積分兌換電信業(yè)服務(wù)，不征收增值稅；其三，其他無(wú)償贈(zèng)予客戶的應(yīng)稅勞務(wù)，除以公益活動(dòng)為目的或者以社會(huì)公眾為對(duì)象的外，均視同提供應(yīng)稅服務(wù)并繳納增值稅。

根據(jù)上述分析，電信企業(yè)過(guò)去大范圍使用的贈(zèng)送禮品的營(yíng)銷方式并不利于減稅，如今更應(yīng)以積分兌換電信業(yè)服務(wù)或是在提供電信業(yè)服務(wù)的同時(shí)贈(zèng)送增值電信服務(wù)的方式來(lái)避免營(yíng)銷活動(dòng)所產(chǎn)生的額外稅負(fù)。

總結(jié)，在實(shí)行“營(yíng)改增”的短期內(nèi)，電信企業(yè)的收入將因?yàn)閮r(jià)稅分離而下降，而由于我國(guó)的“營(yíng)改增”范圍仍處于擴(kuò)增階段，電信企業(yè)并不能就其從供應(yīng)商處購(gòu)進(jìn)的大部分貨物或勞務(wù)獲得增值稅專用發(fā)票，故其稅負(fù)水平將有所上升。但隨著“營(yíng)改增”的逐步實(shí)施，納入“營(yíng)改增”的行業(yè)范圍越廣，增值稅抵扣鏈條越完整，電信業(yè)“營(yíng)改增”將達(dá)到降低電信企業(yè)稅負(fù)的作用。電信企業(yè)面對(duì)“營(yíng)改增”所帶來(lái)的機(jī)會(huì)與挑戰(zhàn)，應(yīng)該對(duì)相關(guān)稅收政策進(jìn)行具體分析，結(jié)合行業(yè)及自身特點(diǎn)，根據(jù)稅收籌劃方案重新規(guī)劃、調(diào)整企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)、營(yíng)銷活動(dòng)和管理活動(dòng)以利用“營(yíng)改增”所帶來(lái)的機(jī)會(huì)，規(guī)避其負(fù)面影響。

[1]崔軍.“營(yíng)改增”對(duì)電信企業(yè)的影響及對(duì)策研究[J].經(jīng)濟(jì)問(wèn)題，2013，（08）

[2]葉前林，何倫志.談“營(yíng)改增”對(duì)電信業(yè)的稅負(fù)影響[J].財(cái)會(huì)月刊，2015，（01）.

[3]余鑫.“營(yíng)改增”背景下企業(yè)納稅籌劃研究[J].中國(guó)總會(huì)計(jì)師，2014，（04）.