試論中國政府會計體系的構(gòu)筑

莫烽

[摘 要]近年來，鑒于中國財政體系改革的進(jìn)一步深化，傳統(tǒng)的政府會計體系已然無法滿足新形勢的要求，因此構(gòu)筑一個科學(xué)高效的政府會計體系便成了當(dāng)前我國政府體系得以可持續(xù)發(fā)展的重心所在。文章對當(dāng)前我國實施的預(yù)算會計制度存在的不足進(jìn)行了詳細(xì)的分析，并創(chuàng)新性地提出了一系列措施，以便更好地實現(xiàn)構(gòu)筑我國政府會計體系的目標(biāo)。

[關(guān)鍵詞]中國；政府會計體系；預(yù)算會計制度；不足；措施

10 13939/j cnki zgsc 2015 51 201

自20世紀(jì)90年代起，以創(chuàng)建社會主義公共財政構(gòu)架為核心的改革日趨深化、復(fù)式預(yù)算及政府集中采購等改革舉措的先后出臺，致使現(xiàn)行的政府會計制度暴露出了諸多不足。為了更好地推動社會可持續(xù)發(fā)展，相關(guān)部門理應(yīng)自我國國情出發(fā)，具體問題具體分析，并采用一系列切實可行的措施，構(gòu)建一整套與我國實際情況相適應(yīng)的政府會計體系，力求為中國國力的增強打下良好的基礎(chǔ)。

1 我國當(dāng)前實施的預(yù)算會計制度存在的不足

1 1 結(jié)構(gòu)缺少嚴(yán)謹(jǐn)性

中國當(dāng)前實施的預(yù)算會計形式包含的種類特別多，根據(jù)組織類別的不一樣分別設(shè)立，通常囊括如下三大相對獨立的分支：其一，財政總預(yù)算會計；其二，行政單位會計；其三，事業(yè)單位會計。與此同時，如下部分亦自成體系：一是國庫會計；二是收入征解會計等。預(yù)算會計體系中的各種分支分別選用自身獨特的會計制度，記載不同企業(yè)在不同時期的經(jīng)濟(jì)事項，同時其核算重心也不一樣。因為預(yù)算會計體系各構(gòu)成部分間的協(xié)調(diào)性特別差，不具備一致的客觀基礎(chǔ)，很難形成以政府全局為重心的財務(wù)報告，所以其財政預(yù)算管理質(zhì)量自然會受到相應(yīng)的負(fù)面影響。

1 2 變革滯后

鑒于社會主義市場經(jīng)濟(jì)體系改革的進(jìn)一步深入，中國已然初步建立起了公共財政體系，同時如下幾點便屬于此種制度的重心內(nèi)容及典型特征：第一，部門預(yù)算；第二，政府采購；第三，國庫集中收付。然而因為中國當(dāng)前僅僅是對現(xiàn)行政府會計體系展開優(yōu)化式的局部修正及調(diào)整，根本未曾改變其核算模式的根基及相關(guān)原則，因此當(dāng)前中國自然無法自根本上創(chuàng)建和公共財政體系配套的政府會計核算新體系。

1 3 無法全面展現(xiàn)政府的財務(wù)狀況

由于中國政府經(jīng)濟(jì)體系改革的持續(xù)進(jìn)行，特別是國家財政管理體系改革的進(jìn)一步深入，地方政府取得了相應(yīng)的財政自主權(quán)，在此種情形下，地方政府肯定會將自身會計工作重心放在自身政府公共受托職責(zé)的履行情況之上，并對政府所有的財政管理工作展開監(jiān)督。但是中國當(dāng)前實施的財政總預(yù)算會計及行政企業(yè)會計僅僅能展現(xiàn)預(yù)算收支執(zhí)行狀況，卻無法供給相關(guān)政府的所有營運業(yè)績及財務(wù)受托責(zé)任的會計信息。

1 4 沒辦法為公眾與監(jiān)督機構(gòu)提供充足的信息

當(dāng)前，中國政府預(yù)決算報告僅僅屬于展現(xiàn)政府收支預(yù)決算的單一形式，此類報告能夠展現(xiàn)行政機構(gòu)的預(yù)算落實情況，不過因為預(yù)算會計報告特別簡潔，如此它們便沒辦法為社會及使用者供給更詳盡的信息。就社會大眾及納稅人而言，我們沒辦法接觸到相關(guān)會計報告，縱使是政府相關(guān)機構(gòu)亦僅可獲得預(yù)算及決算等基本財務(wù)資料，人們根本沒辦法自會計報告中知悉政府的財務(wù)狀況及工作績效，所以大家肯定也沒辦法對政府工作質(zhì)量的高低給予恰當(dāng)?shù)脑u估。與此同時，就政府部門而言，當(dāng)前推行的預(yù)算會計模式亦僅僅具有簿記，根本不具備會計應(yīng)當(dāng)具備的監(jiān)督作用。

1 5 確認(rèn)基礎(chǔ)已經(jīng)無法滿足新體制的要求

就目前來說，中國的政府預(yù)算，除事業(yè)單位經(jīng)營性業(yè)務(wù)外，通常選用收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)就預(yù)算收支展開會計確認(rèn)。收付實現(xiàn)制會計具有的問題重點有如下三個部分：其一，財務(wù)報表展現(xiàn)的受托責(zé)任異常狹窄，同時容易被管理當(dāng)局操控；其二，收付實現(xiàn)制將給績效考核帶來特別大的負(fù)面影響。在此種實現(xiàn)制模式下，收入與費用間不具備對應(yīng)關(guān)系，不但無法分配費用，也無法供給服務(wù)的所有成本信息，無法全面認(rèn)識績效和成本間的聯(lián)系；其三，會給公共資源的管理使用帶來較大的負(fù)面影響。各級財政機關(guān)沒辦法妥善辦理年終結(jié)賬，年度預(yù)算實施過程中，諸級財政機關(guān)時常發(fā)現(xiàn)預(yù)算已安排，然而因為各類原因，當(dāng)年沒辦法支出，最終只得將其視為年終結(jié)余，如此年終結(jié)余便產(chǎn)生了“虛增”現(xiàn)象，如此政府會計信息質(zhì)量便將受到很大的負(fù)面影響。與此同時，我國當(dāng)前推行的預(yù)算會計體系亦存在與國際慣例及發(fā)展方向不相符的情況。中國當(dāng)前實施的預(yù)算管理體系與西方發(fā)達(dá)國家的政府會計體系的發(fā)展方向相比存在特別大的差距，同時其和國際公共機構(gòu)會計的習(xí)慣做法相比亦不具備可比性。

2 構(gòu)筑中國政府會計體系的對策

2 1 科學(xué)界定國家會計范圍、恰當(dāng)劃分政府會計主體

在我國創(chuàng)建國家會計體系的設(shè)想中，存在對于國家會計范圍與主體的劃分及制定行為，該條例作為整個會計體系構(gòu)成的基礎(chǔ)，具有一定的意義與價值。想了解某個企業(yè)或是機構(gòu)單位是否該被納入國家會計體系，可從如下三個方面的研究與判定：首先，看該機構(gòu)及企業(yè)使用的資源是不是歸屬于國家；其次，了解國家有沒有對其進(jìn)行過直接的分配和管理；再次，國家對該機構(gòu)的運作情況存不存在相應(yīng)的責(zé)任。如果三個方面都符合，就代表該機構(gòu)或是企業(yè)應(yīng)當(dāng)被納入政府會計體系；若有一條不滿足的話，那么此機構(gòu)就不適宜被納入政府會計體系中。

科學(xué)界定國家會計范圍是一個全新的概念。與之相反，就目前我國會計單位的現(xiàn)狀來說，其相關(guān)范圍制定都來自于企業(yè)制度，因此它們根本就沒有一個正規(guī)的體系。就現(xiàn)如今我國會計行業(yè)及政策規(guī)定而言，學(xué)術(shù)界對于國家會計的使用范圍一直都有所爭議，且爭議的觀點其實主要集中在如下兩點上：其一，一部分學(xué)者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)將國家機構(gòu)算入其中；其二，另外的學(xué)者則認(rèn)為應(yīng)當(dāng)學(xué)習(xí)國外發(fā)達(dá)國家的方式，以此來判定哪些單位應(yīng)當(dāng)被納入。但是筆者認(rèn)為：由于我國的歷史因素的存在，因此不少企業(yè)及機構(gòu)的出現(xiàn)都具有一定的傳統(tǒng)特質(zhì)，并且企業(yè)與企業(yè)間亦存在較大的不同。國家之所以創(chuàng)建這些機構(gòu)與企業(yè)，其最終目標(biāo)就是為了給予社會以服務(wù)和幫助。就實際情況而言，我國存在的大多數(shù)企業(yè)都是依據(jù)國家的準(zhǔn)則來進(jìn)行運作的，如果依據(jù)第二個觀點來進(jìn)行的話，就等于將國有企業(yè)與事業(yè)單位進(jìn)行了區(qū)分，會導(dǎo)致人心的不滿，并且造成整個市場的惡性競爭，如此整個金融行業(yè)的風(fēng)險便會相應(yīng)升高。因此，國家在進(jìn)行會計行業(yè)納入時，應(yīng)當(dāng)參照第一個觀點實行。在我國的整個金融領(lǐng)域中，對于會計主體的劃分一直是存在的問題之一。依據(jù)我國實際國情，筆者認(rèn)為：對于此問題而言，國家應(yīng)當(dāng)改變原有形式，對過去傳統(tǒng)的主體進(jìn)行更改，依據(jù)政府、部門及單位來進(jìn)行主體劃分。

2 2 創(chuàng)建符合我國國情的國家會計準(zhǔn)則制度

對于我國會計準(zhǔn)則的適用范圍而言，其又可以被稱之為是國家會計的控制范圍。就該范圍來說，我們應(yīng)當(dāng)依據(jù)其企業(yè)的財務(wù)資源來確定。且一旦出現(xiàn)國家直接分配及管理的情況，就代表其需要被納入政府會計范圍，這點與上文中我們提到過的一樣，需要滿足于三個方面，否則就不能夠被納入該范圍。在我國，滿足于這三點的首先就是國家政府機構(gòu)，其次則是國有企業(yè)，它們均直接受國家分配及管理，且均屬于使用國家財務(wù)資源的機構(gòu)。

對該制度體系進(jìn)行結(jié)構(gòu)的制定。就我國的國情而言，如果我國要制定政府會計架構(gòu)，那我們就必須考慮到如下兩個方面：其一，國家會計行業(yè)的宗旨；其二，國家會計行業(yè)的主體。依據(jù)其實際操作及意義進(jìn)行考量可以得出，對國有企業(yè)及國家政府機構(gòu)來說，在進(jìn)行主體確立時，我們能夠?qū)⑵渑c政府共同結(jié)合，可以在一定程度上縮減資源使用及花銷。所以如果我們想創(chuàng)建新的國家會計準(zhǔn)則，那們我們必須從權(quán)利與責(zé)任的角度出發(fā)，以此來實現(xiàn)權(quán)利及制度的過渡與調(diào)整。

2 3 調(diào)整國家會計的核算基礎(chǔ)，逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制

對于國家會計的核算基礎(chǔ)調(diào)整與變革而言，我們應(yīng)當(dāng)多向國外發(fā)達(dá)國家學(xué)習(xí)，借鑒其好的經(jīng)驗與理論，然后結(jié)合我國自身實際情況加以調(diào)整，最終再使用到會計的核算之中。一直以來，我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展與變動都是慢慢發(fā)展的，而新的制度必定會成為循序漸進(jìn)的形式。所以人們對于整個國家會計權(quán)責(zé)制度的引進(jìn)，必須要穩(wěn)步進(jìn)行，換而言之，也就是說我國應(yīng)當(dāng)先進(jìn)行短時間任務(wù)的實行，之后再逐漸開始進(jìn)行長時間的項目操作與發(fā)展，先改變過去傳統(tǒng)的權(quán)責(zé)發(fā)生制，再逐漸進(jìn)行調(diào)整與過渡，直至新的制度誕生。

2 4 建立健全國家財務(wù)報告制度，調(diào)整會計結(jié)構(gòu)

國內(nèi)目前擁有的預(yù)算會計報告結(jié)構(gòu)一直以來都十分的不完整，無論是其信息還是體系都存在一定的不足之處，因此，我們自然無法準(zhǔn)確地計算國家的實際經(jīng)濟(jì)情況。所以，該體系我們必須對其加以調(diào)整與改變。對于新的財務(wù)報告系統(tǒng)，我們應(yīng)當(dāng)重點關(guān)注其如下幾個方面：第一，在新的財務(wù)報告系統(tǒng)中，就內(nèi)容而言，必須要包含國家當(dāng)前各個方面，所有的資金狀況；第二，在新的報告中，應(yīng)當(dāng)及時對當(dāng)前國家資金情況進(jìn)行反映，這種反映必須包含各個方面，例如對于未來的預(yù)算、現(xiàn)有的資金情況以及支出等；第三，新財務(wù)報告中應(yīng)當(dāng)及時反映當(dāng)前的重要資金使用、收益情況，以及國家機構(gòu)所進(jìn)行的各個項目及活動的花費與盈利；第四，報告中還需要存在相應(yīng)的歸納表格，并且表格還應(yīng)帶有相應(yīng)的標(biāo)注與解說；第五，對于國家中存在的個體資金使用情況，我們應(yīng)制定單獨的報繪制，舉個例子來說，就像社保情況等；第六，對于國家機構(gòu)而言，其必須依據(jù)投資者的需求，進(jìn)行各種資金情況的匯報，除此之外，就單位而言，其管理者在制定完自身的報告之外，還要進(jìn)行匯總，將本級單位的各個機構(gòu)財務(wù)情況都繪制其中。

政府會計供給財務(wù)報告的內(nèi)容取決于政府會計的目標(biāo)。由于中國政府會計當(dāng)前的會計目標(biāo)即以供給國家宏觀管理所需信息為核心，會計核算基礎(chǔ)通常選用收付實現(xiàn)制，所以其財務(wù)報表體系理應(yīng)囊括如下組成部分：其一，資產(chǎn)負(fù)債表；其二，預(yù)算收支表；其三，單項基金報表。并且還需包含如下輔助報表：其一，凈資產(chǎn)變動表；其二，項目損益表等。與此同時，就目前來看，中國的政府會計仍然不適宜編撰現(xiàn)金流量表。

3 結(jié) 論

總之，主動創(chuàng)建一個與社會發(fā)展相適應(yīng)的現(xiàn)代政府會計體系是當(dāng)前社會亟待解決的問題。當(dāng)然，也只有創(chuàng)建一個可以適應(yīng)當(dāng)前社會發(fā)展的現(xiàn)代政府會計體系，該體系才可以更好地為會計從業(yè)人員服務(wù)，才可以讓政府會計體系的使命落到實處。

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