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    作業(yè)成本法在煙葉生產(chǎn)預(yù)算中應(yīng)用

    2015-04-30 19:37:37羅江英王躍武
    新會(huì)計(jì) 2014年12期
    關(guān)鍵詞:煙農(nóng)成本法動(dòng)因

    羅江英+王躍武

    一、引言

    近年來,煙草行業(yè)大力打破傳統(tǒng)的、封閉的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)運(yùn)行模式,加速市場化經(jīng)營的步伐。卷煙、煙葉生產(chǎn)都強(qiáng)調(diào)了市場化的導(dǎo)向,提出了“消費(fèi)者利益至上”。這種導(dǎo)向進(jìn)一步地向前端供應(yīng)鏈,即煙葉生產(chǎn)流程延伸,體現(xiàn)為煙葉生產(chǎn)不再片面地強(qiáng)調(diào)產(chǎn)量、而是更強(qiáng)調(diào)質(zhì)量,并為此推出了很多關(guān)于煙葉精益生產(chǎn)的措施,如提供多種形式的補(bǔ)貼或支持等,以引導(dǎo)煙農(nóng)的煙葉生產(chǎn)活動(dòng)。這些都使煙葉生產(chǎn)的流程及其活動(dòng)(作業(yè))復(fù)雜化,也使其流程及作業(yè)的成本計(jì)算與管理復(fù)雜性大為增加。成本驅(qū)動(dòng)因素的多樣化與復(fù)雜化,也使傳統(tǒng)成本計(jì)算與管理方法相關(guān)性較弱、偏差較大等缺陷進(jìn)一步地放大。因此,在煙草企業(yè)中引入作業(yè)成本法具有現(xiàn)實(shí)意義。煙草企業(yè)的主體性地位進(jìn)一步明確,國家及社會(huì)對(duì)它的資源、財(cái)力約束逐步趨于收緊,因而對(duì)其管理提出了更嚴(yán)格的要求。中國煙草總公司于2009年提出在煙草行業(yè)推行“全面預(yù)算管理”,并于2011年發(fā)布了《煙草行業(yè)全面預(yù)算管理應(yīng)用指南——預(yù)算定額標(biāo)準(zhǔn)》,其目的是提高預(yù)算編制的科學(xué)性、準(zhǔn)確性,構(gòu)建與業(yè)務(wù)管理相結(jié)合的預(yù)算體系。但從發(fā)布的“預(yù)算定額標(biāo)準(zhǔn)”看,仍然存在預(yù)算項(xiàng)目設(shè)置過于簡單粗略、與業(yè)務(wù)結(jié)合不夠緊密、對(duì)煙草企業(yè)的預(yù)算管理工作指導(dǎo)不夠系統(tǒng)與細(xì)致等缺陷。根本原因在于未真正做到系統(tǒng)化地基于業(yè)務(wù)流程及其作業(yè)來編制與執(zhí)行預(yù)算。因此,將作業(yè)成本法引入預(yù)算管理,對(duì)構(gòu)建“業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)緊密結(jié)合的預(yù)算體系”有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

    二、作業(yè)成本法在煙葉生產(chǎn)預(yù)算管理中的應(yīng)用

    (一)范圍界定

    中國煙草總公司2011年發(fā)布的“預(yù)算定額標(biāo)準(zhǔn)”對(duì)卷煙營銷、物流業(yè)務(wù)相對(duì)比較詳細(xì),而專賣管理業(yè)務(wù)流程及其作業(yè)的重復(fù)性相對(duì)較弱,因而將應(yīng)用的范圍界定于煙葉生產(chǎn)業(yè)務(wù)。理由是: “預(yù)算定額標(biāo)準(zhǔn)”對(duì)煙葉、特別是煙葉生產(chǎn)業(yè)務(wù)相對(duì)更為簡單粗略,對(duì)基層煙葉生產(chǎn)指導(dǎo)急需細(xì)化與系統(tǒng)化;煙葉生產(chǎn)流程及其作業(yè)相對(duì)比較穩(wěn)定,有較好的可重復(fù)性,因而應(yīng)用可以產(chǎn)生較好的“后續(xù)效應(yīng)”;由于是嘗試性應(yīng)用,適當(dāng)縮小應(yīng)用范圍有利于降低與控制可能的創(chuàng)新風(fēng)險(xiǎn)。目的是構(gòu)建起“基于作業(yè)的煙葉生產(chǎn)定額標(biāo)準(zhǔn)體系”,并在煙葉生產(chǎn)的預(yù)算管理中進(jìn)行試驗(yàn)性應(yīng)用。

    (二)基本過程

    (1)煙葉生產(chǎn)流程及其作業(yè)的明確。作業(yè)成本法是:成本對(duì)象(如產(chǎn)品)消耗作業(yè)(多少次),作業(yè)消耗資源(每次作業(yè)要發(fā)生多少成本),即通過作業(yè)(活動(dòng))作為中介來歸集與分配成本。第一步是要明確煙葉生產(chǎn)流程及其基本或重要作業(yè)。應(yīng)用由財(cái)務(wù)部門牽頭,而財(cái)務(wù)部門及其人員現(xiàn)有的工作狀態(tài)仍是把主要精力用于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算與內(nèi)部控制,因而“坐辦公室”的時(shí)間較多,對(duì)經(jīng)營業(yè)務(wù)、特別是發(fā)生于“田間地頭”的煙葉生產(chǎn)業(yè)務(wù)的了解并不詳細(xì)。因而,這個(gè)基礎(chǔ)性步驟成為必要。通過查詢相關(guān)業(yè)務(wù)管理文件資料,與煙葉生產(chǎn)技術(shù)指導(dǎo)員、煙農(nóng)、基層管理者的訪談,煙葉收購現(xiàn)場觀察等方式來獲得相關(guān)信息,形成較詳細(xì)的“煙葉生產(chǎn)流程圖”,并明確了各項(xiàng)作業(yè)中需由煙草企業(yè)承擔(dān)的成本費(fèi)用項(xiàng)目。

    (2)煙葉生產(chǎn)流程作業(yè)的成本及其驅(qū)動(dòng)因素的確定。煙葉生產(chǎn)具有較鮮明的特殊性,即實(shí)質(zhì)上是采用“公司+合作社+煙農(nóng)”的模式進(jìn)行生產(chǎn)。煙草企業(yè)只能引導(dǎo)不能強(qiáng)制煙農(nóng)生產(chǎn)什么、生產(chǎn)多少、怎樣生產(chǎn),只能借助各種補(bǔ)貼或支持措施予以激勵(lì),從而形成較復(fù)雜、也較模糊的合作關(guān)系。因此,有必要區(qū)分、明確煙葉生產(chǎn)流程作業(yè)中需由煙草企業(yè)承擔(dān)的管理費(fèi)用。基本方法一是從資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)歸屬狀態(tài)上確定,即按照“誰所有、誰管理、誰負(fù)責(zé)”的原則確定成本費(fèi)用的承擔(dān)責(zé)任。如一些煙葉生產(chǎn)用的固定資產(chǎn)雖是由煙草公司投資建成,但只要穩(wěn)定移交給合作社或煙農(nóng),則該資產(chǎn)產(chǎn)生的后續(xù)性費(fèi)用就不應(yīng)由煙草企業(yè)承擔(dān)、不應(yīng)納入其預(yù)算管理。二是從煙草行業(yè)的相關(guān)政策或煙草企業(yè)的相關(guān)管理制度進(jìn)行判斷。如化肥供應(yīng)作業(yè)中的采購補(bǔ)貼,有些地方給或不給、因其具體管理措施而異。

    作業(yè)成本驅(qū)動(dòng)因素(cost driver)分為作業(yè)動(dòng)因與資源動(dòng)因。前者是指成本對(duì)象如產(chǎn)品所需要的作業(yè)種類及其數(shù)量;后者是指單位作業(yè)所需耗用的資源及其數(shù)量(綜合為成本),故也可理解為作業(yè)數(shù)量動(dòng)因與單位作業(yè)成本動(dòng)因。對(duì)于煙葉生產(chǎn)流程作業(yè)中的每一項(xiàng)成本費(fèi)用項(xiàng)目,都確定其數(shù)量動(dòng)因與單位成本動(dòng)因。如化肥供應(yīng)作業(yè)中的運(yùn)輸費(fèi),確定每畝煙葉生產(chǎn)的各種化肥需要用量及其合計(jì)數(shù)(反映為單位“噸/畝”)與每噸化肥運(yùn)輸所需的成本(反映為單位“元/噸”)。

    (3)煙葉生產(chǎn)流程作業(yè)成本及其動(dòng)因定額標(biāo)準(zhǔn)的確定。確定作業(yè)成本預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)的依據(jù),按照優(yōu)先次序:國家、煙草行業(yè)、省級(jí)公司的制度所確定的標(biāo)準(zhǔn),當(dāng)然是制度層級(jí)及效力越高的越應(yīng)優(yōu)先遵循。如國家局確定的煙葉基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目的現(xiàn)有補(bǔ)貼標(biāo)準(zhǔn),即便在一些地方顯得不合理、不符合當(dāng)?shù)貙?shí)際情況,也得遵照?qǐng)?zhí)行確定的標(biāo)準(zhǔn)。如煙葉生產(chǎn)專用物資運(yùn)輸費(fèi)定額標(biāo)準(zhǔn),應(yīng)依據(jù)當(dāng)?shù)剡\(yùn)輸市場價(jià)格予以確定或調(diào)整。即根據(jù)自身歷史性數(shù)據(jù),再考慮制度或市場條件的要求適當(dāng)調(diào)整,如辦公經(jīng)費(fèi)等。煙葉生產(chǎn)流程作業(yè)成本的數(shù)量動(dòng)因定額,與單位作業(yè)成本動(dòng)因定額分別確定后,即可確定作業(yè)成本的定額標(biāo)準(zhǔn)。

    (4)建立新預(yù)算體系與原預(yù)算體系之間的銜接轉(zhuǎn)換關(guān)系?;谧鳂I(yè)成本定額標(biāo)準(zhǔn)的新預(yù)算體系較好地實(shí)現(xiàn)了“業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)(預(yù)算)的結(jié)合”,有利于系統(tǒng)地開展煙葉生產(chǎn)的預(yù)算編制與執(zhí)行工作,減少預(yù)算遺漏、偏誤的風(fēng)險(xiǎn)。但煙草行業(yè)內(nèi)仍以原來基于財(cái)務(wù)核算的預(yù)算體系,實(shí)現(xiàn)下級(jí)預(yù)算的上報(bào)、匯總與調(diào)整工作,因而需要在二者之間建立銜接轉(zhuǎn)換關(guān)系,以使新預(yù)算體系能兼容現(xiàn)有的預(yù)算管理體系。根據(jù)各項(xiàng)作業(yè)管理項(xiàng)目的性質(zhì)、涵義、范圍等進(jìn)行判斷,與原來的“煙葉費(fèi)用預(yù)算”“煙葉產(chǎn)前投入補(bǔ)貼預(yù)算”“煙葉基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目補(bǔ)貼預(yù)算”及其項(xiàng)目建立一一對(duì)應(yīng)關(guān)系,實(shí)現(xiàn)了銜接轉(zhuǎn)換關(guān)系,并將原先分散的預(yù)算結(jié)合為一體化。

    (三)經(jīng)驗(yàn)與收獲

    作業(yè)成本法在煙葉預(yù)算管理應(yīng)用結(jié)果表明:預(yù)算執(zhí)行數(shù)與預(yù)算數(shù)之間的差異比原先要小。說明“基于作業(yè)的煙葉生產(chǎn)定額標(biāo)準(zhǔn)體系”更有利于預(yù)算編制的科學(xué)性與準(zhǔn)確性,具有更多的相對(duì)優(yōu)勢。endprint

    (1)更易于業(yè)務(wù)部門及其人員理解要實(shí)現(xiàn)既定工作目標(biāo)所需做的事,從而更系統(tǒng)地實(shí)現(xiàn)預(yù)算的編制。相對(duì)而言,業(yè)務(wù)部門及其人員對(duì)原來基于財(cái)務(wù)核算項(xiàng)目的預(yù)算項(xiàng)目的涵義與范圍界定不容易理解,對(duì)相關(guān)耗費(fèi)的預(yù)算也比較模糊與零散,既缺乏清晰、便于理解的邏輯主線,也缺乏細(xì)化的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。

    (2)更有利于對(duì)煙葉生產(chǎn)業(yè)務(wù)流程及其作業(yè)成本動(dòng)因清晰,并對(duì)其合理性進(jìn)行動(dòng)態(tài)審查,逐步消除過去成本預(yù)算中不合理成分及其后續(xù)性影響。

    (3)更有利于引導(dǎo)煙草企業(yè)從優(yōu)化業(yè)務(wù)流程及其作業(yè)基礎(chǔ)層面控制成本。主要通過以下兩個(gè)基本途徑實(shí)現(xiàn):一種是消除效果不佳的作業(yè),如煙田翻耕作業(yè)。在湖南不少煙葉生產(chǎn)地區(qū)是春季多雨的天氣,翻耕后泥土松軟、不利于種植,既多花費(fèi)人工又不利于后續(xù)作業(yè),而翻耕后的種植效果也并不明顯、至少難以被煙農(nóng)所信服,因而煙農(nóng)的抵觸情緒很大。因此,要么取消該作業(yè),則其成本每畝翻耕補(bǔ)貼自然節(jié)省;要么在證明翻耕作業(yè)的確能顯著地提高煙葉質(zhì)量、煙農(nóng)種植效益的前提下適當(dāng)增加補(bǔ)貼,以彌補(bǔ)該作業(yè)導(dǎo)致的增量成本。另一種途徑是提高作業(yè)的效率。包括減少作業(yè)的數(shù)量與降低單位作業(yè)的資源消耗量。如在煙葉收購作業(yè)中,可通過優(yōu)化物理空間布局及人員配備結(jié)構(gòu),減少某些工序上的人員數(shù)量、人員作業(yè)勞動(dòng)強(qiáng)度等方式。這樣有利于提高作業(yè)效率、控制煙葉收購作業(yè)發(fā)生的成本。又如可通過強(qiáng)化收購作業(yè)中的質(zhì)量檢驗(yàn)減少倉儲(chǔ)中的抽驗(yàn)過磅、驗(yàn)級(jí)歸堆等作業(yè)數(shù)量,從而提高整體流程作業(yè)效率。

    (4)更有利于引導(dǎo)煙草企業(yè)從作業(yè)層面對(duì)員工績效進(jìn)行客觀、合理的評(píng)價(jià)。以往的績效評(píng)價(jià)過于注重直接的、顯性的、結(jié)果性的績效,是狹隘的、片面的、滯后的。而基于作業(yè)的績效評(píng)價(jià)則更強(qiáng)調(diào)過程性與全面性,更有利于從員工本職工作“原生態(tài)”地作出客觀評(píng)價(jià)。如倉儲(chǔ)作業(yè)中的租賃費(fèi),固然較好地控制了成本,但如果進(jìn)一步地考慮到作業(yè)數(shù)量(倉儲(chǔ)量),則相關(guān)管理人員的工作績效更應(yīng)得到肯定與表彰。更進(jìn)一步考慮到倉儲(chǔ)是種長期性的作業(yè),那么利用煙草企業(yè)的資金優(yōu)勢,并購一些社會(huì)上的閑置倉庫能帶來長期效益,既長期性地節(jié)省了每年的倉儲(chǔ)租賃費(fèi)、倉儲(chǔ)場地不集中導(dǎo)致的轉(zhuǎn)倉費(fèi)用,也大大減少倉儲(chǔ)場地頻繁變動(dòng)所帶來的各種風(fēng)險(xiǎn)。如管理上的混亂、出租方的漲價(jià)威脅等。

    三、結(jié)語

    上述應(yīng)用表明:作業(yè)成本法可以應(yīng)用于煙草企業(yè)的煙葉生產(chǎn)及其預(yù)算管理并發(fā)揮其自然優(yōu)勢,如提高預(yù)算編制、執(zhí)行與控制的準(zhǔn)確性與系統(tǒng)性,引導(dǎo)企業(yè)主動(dòng)地、動(dòng)態(tài)地優(yōu)化其業(yè)務(wù)流程及其作業(yè)結(jié)構(gòu)、提高作業(yè)的效率與效果。這也為煙草企業(yè)在其他業(yè)務(wù)如銷售物流業(yè)務(wù)中推廣應(yīng)用作業(yè)成本法提供了經(jīng)驗(yàn)與借鑒。endprint

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