資源消耗會計基本原理及實踐意義探究

賀鵬洋

[摘 要] 資源消耗會計RCA是一種總結(jié)的、動態(tài)的的成本管理會計，在對成本進行核算中，以資源為焦點，把成本的價值釋放于種種資源消耗關系中，用固定的方法分配資源。與傳統(tǒng)成本會計相比，資源消耗會計能將產(chǎn)能、成本等信息更清晰的披露給管理者，便于管理者做決策;折舊方式合理，成本合理變動，準確表達資源消耗情況。RCA為企業(yè)的成本控制提供了一種嶄新的思路和方法，其成本方法可以在企業(yè)環(huán)境變化的同時做出動態(tài)的反應加以適應和調(diào)整，能使企業(yè)作出更正確的決策，對加強企業(yè)成本控制有巨大意義。

[關鍵詞] 資源消耗;會計原理;傳統(tǒng)成本法，實踐意義探究

[中圖分類號] F230 [文獻標識碼] B

一、資源消耗會計研究意義

資源消耗會計的出現(xiàn)，意味著管理會計在成本管理上進行了實質(zhì)性的變革。過去我國管理會計的發(fā)展始終比較緩慢，得不到重視，僅有的進步也是對國外研究成果的借鑒。近幾年，管理會計的崛起為我國企業(yè)解決了很多令其止步不前的問題，我國開始獨立思考，結(jié)合我國經(jīng)濟現(xiàn)狀和國情來選擇性的對國外先進理論和方法進行吸收。及時這樣到現(xiàn)在為止，我國管理會計理論研究仍處于較為落后的階段，在實踐研究方面更是少有涉足。

資源消耗會計是成本管理方法的創(chuàng)新，它是原有成本管理方法基礎上不斷發(fā)現(xiàn)、解決、補充、修改的結(jié)果，有推動信息化建設和完善企業(yè)成本管理的作用。本文的特別之處在于，從資源消耗會計的產(chǎn)生背景入手，深入了解其內(nèi)涵，并將其應用在大型包裝紙制造企業(yè)中，研究和討論資源消耗會計在企業(yè)應用中的方法，如何著手設計、應用核算、反饋。以進一步改進和完善我國對資源消耗會計實踐研究缺乏的現(xiàn)狀。

眾所周知一項改革不會一蹴即至，實踐是檢驗真理的唯一標準，對一個企業(yè)的實踐仍然不能說明問題，資源消耗會計的研究仍然任重道遠。本論文旨在對資源消耗會計這一成本管理方法進行宣傳，希望得到越來越多人的關注，獲得更多的意見建議，進而吸引各界人士進行更深入的研究，使資源消耗會計得到認可和應用。雖然在此前有國外對資源消耗會計的實踐經(jīng)驗可以借鑒，但是本文盡量結(jié)合本國經(jīng)濟形勢和國家情況，一切從企業(yè)實際出發(fā)，而不是生搬硬套，希望在會計實務中具有拋磚引玉的作用。

二、資源消耗會計概念

資源消耗會計的核心基礎是資源，它是將資源為導向?qū)ψ鳂I(yè)成本法的延伸和補充。資源消耗會計（以下簡稱RCA）出現(xiàn)于2002年，是由美國推出的對成本管理的先進方法。RCA在內(nèi)部各方面對作業(yè)成本法進行改進和補充，在外部還從資源利用效率方面提升成本管理。作業(yè)成本法種種缺陷日益明顯和德國彈性邊際成本法（以下簡稱GPK）的推出所造成的影響直接導致了RCA的出現(xiàn)和產(chǎn)生。

資源消耗會計RCA是一種總結(jié)的、動態(tài)的的成本管理會計，是美國ABC和德國GPK優(yōu)勢相融合的郵寄產(chǎn)物。RCA聚集資源，包含了ABC、ABM、變動成本計算（variable costing）、完全成本計算（absorption costing）、實際成本、標準成本、作業(yè)資源計劃設定（ activity based resource planning costing）、第一次成本（ primary costs）、第二次成本（ secondary costs）等內(nèi)容。我們把RCA通過路徑角度來深入分析，它對各類型的企業(yè)中的成本管理均適用。

RCA的形成從內(nèi)部來看是實務界成本管理發(fā)展的內(nèi)在動力，外部來看是管理會計革新的外外部需求。

資源消耗會計在對成本進行核算中，首先要明確三方面，確定成本核算對象、計量方法以及對成本習性進行分析。

（1）以資源為焦點

確認多樣化的相互關聯(lián);在對成本進行歸類時，對其包含各種歸集可能的成本進行嘗試;提供產(chǎn)能管理的框架。

（2）計量結(jié)構(gòu)

依據(jù)量化聯(lián)系對成本從供應商到銷售商進行傳遞;把成本的價值釋放于種種資源消關系，使成本信息變得越來越透明清晰便于觀察。

（3）成本性質(zhì)的確認

以資源消耗角度，通過企業(yè)預算和經(jīng)營決策將某些項目中的成本保有其本身具有的習性在資源獲取的同時;把消耗的方式作為基礎，從過去依據(jù)比例分配的方法轉(zhuǎn)化為固定的方法

三、資源消耗會計與傳統(tǒng)方法比較

四、基于資源消耗會計應用流程

首先，對企業(yè)有可能會有所利用的資源加以整合，同時使不同的資源要素歸類進行相應的成本類型，依據(jù)企業(yè)的不同發(fā)展情況的戰(zhàn)略決策將成本類型歸為固定成本和變動成本

其次，根據(jù)資源結(jié)集點的要求，對資源與作業(yè)之間展開分析，同時資源與資源之間的固有聯(lián)系對資源要素重新歸類、歸集到不同的作業(yè)或者是資源結(jié)集點，而且總結(jié)出資源的產(chǎn)出量和它們所耗費的成本。要注意的是每個資源集結(jié)點有且只有與之相對應的唯一產(chǎn)出計量單位

再次，資源結(jié)集點與責任會計的成本中心相類似，這單位產(chǎn)生所有資源消耗全部要在此集結(jié)，依據(jù)資源動因來對資源結(jié)集點進行歸類分配。每個作業(yè)中心普遍包含幾個不等的資源結(jié)集點，它吧資源動因量化進行確定的原因是因果之間的關系。根據(jù)企業(yè)的需求，確定其因果關系，在資源消耗會計下以“資源到作業(yè)”的資源動因為基礎，和“資源到資源的”資源之間相互轉(zhuǎn)化的動因進行資源歸類，接下來認清成本習性。人均工作時間集結(jié)點分類進變動工時成本，但是年薪型的成本屬于固定的不變的固定成本，它不跟隨變化。此處注意一個資源集結(jié)點有且僅有一個資源動因、和根本對象。

最后，對作業(yè)加工并以此為根據(jù)劃分資源集結(jié)點，這要依據(jù)資源動因的不多樣性，對資源進行整合。作業(yè)耗費了資金、設備、人工、材料等，按照之前我們已經(jīng)歸類好的資源動因，把其所耗費的資源的數(shù)量當做基礎依據(jù)，將資源成本歸類到各個作業(yè)，這樣作業(yè)成本庫就成型了。作業(yè)成本分類的要點是對動因率的準確核算。作業(yè)動因率主要是在成本庫中每一個作業(yè)動因的成本。作業(yè)動因量（某車間）*成本動因率=成本

五、RCA下對剩余/閑置生產(chǎn)能力的分析

剩余/閑置生產(chǎn)能力（以下簡稱E/I產(chǎn)能）主要是企業(yè)中未能耗盡的剩余資源。生產(chǎn)的理想情況下，資源都可以被消耗殆盡，企業(yè)可以得到最高效率即效率最大化。只是在正常的企業(yè)生產(chǎn)過程中，并沒有如此理想情況，大多資源都會有所剩余，當資源違被全部消耗時就出現(xiàn)了E/I產(chǎn)能。E/I產(chǎn)能可以用公式表示較為清晰：

E/I產(chǎn)能=所供資源總量+未被消耗的資源-被利用的資源

企業(yè)在生產(chǎn)過程中，不算所消耗材料，人工和機械的產(chǎn)能就成為主要供給，且二者互相聯(lián)系。RCA可以對人工以及機械的成本進行管理，將生產(chǎn)過程中所出現(xiàn)的E/I產(chǎn)能及時發(fā)現(xiàn)并加以利用。

例如某項目在生產(chǎn)中同時進行多個項目，作業(yè)主要為一下兩種：人工、機械作業(yè)。RCA方法中，依據(jù)生產(chǎn)區(qū)域可分資源結(jié)集點為兩類，人力資源結(jié)集點和機械資源結(jié)集點，成本動因可分配為機械和人工工時。根據(jù)企業(yè)情況分析結(jié)果，可明確生產(chǎn)中產(chǎn)生的E/I產(chǎn)能，使管理者依據(jù)企業(yè)自身對其合理分配利用

總之，RCA作為新一代的成本會計，是一種更全面對成本控制更詳細的方法，企業(yè)管理以及決策人員能夠從資源到組織上進行跟蹤、分配成本信息的能力，除此之外，RCA是一個動態(tài)模式，其成本方法可以在企業(yè)環(huán)境變化的同時做出動態(tài)的反應加以適應和調(diào)整。資源消耗會計為企業(yè)的成本控制提供了一種嶄新的思路和方法，RCA的使用能使企業(yè)作出更正確的決策，對加強企業(yè)成本控制有巨大意義。

[參 考 文 獻]

[1]馮巧根.成本會計創(chuàng)新與資源消耗會計[J].會計研究，2006（12）

[2]楊繼良.成本會計的新方法：資源消耗會計概述[J].財會通訊，2005（4）

[3]John B. Mac Arthur.Practical Guide Lines for Replacement Cost Depreciation in RCA[J]. Cost Management， 2008（1/2）：22-29

[責任編輯：劉玉梅]endprint