匯兌損益兩種交易觀的探討

青島三坔網(wǎng)絡(luò)科技有限公司 王春麗

一、一筆交易觀的定義及內(nèi)涵、實(shí)例及分析。

一筆交易觀點(diǎn)是企業(yè)把涉及外幣的業(yè)務(wù)自始至終都作為一筆業(yè)務(wù)處理，只是分成兩個(gè)不同的階段：外幣購銷階段和債權(quán)債務(wù)結(jié)清階段。產(chǎn)生的外幣折算差額，直接追溯到業(yè)務(wù)發(fā)生的初期，不用調(diào)整匯兌損益賬戶，而是直接調(diào)整與之相對(duì)應(yīng)的銷售收入或銷售成本等賬戶的期初金額，直至這筆業(yè)務(wù)所有貨款結(jié)清，業(yè)務(wù)結(jié)束。

[例]甲公司往A國出口化妝品一宗，總金額4000美元，出口日期2010年10月20日，匯率為1：6.5；合同約定于2011年1月25日結(jié)清貨款。實(shí)際收到貨款日為2011年2月16日，匯率為1：6.70；2010年12月31日的匯率1：6.60；2011年1月31日匯率為1：6.4。甲公司的記賬本位幣為人民幣。

（1）2010年10月20日甲公司出口按照當(dāng)日匯率1：6.5進(jìn)行折算，

&4000=4000×6.50=26000（元）。賬務(wù)處理分錄為：

借：應(yīng)收賬款26000

貸：主營業(yè)務(wù)收入（4000×6.50）26000

（2）2010年12月31日，年末匯率為1：6.6，按年末匯率進(jìn)行調(diào)整。年末“應(yīng)收賬款”賬戶金額應(yīng)為4000×6.6=26400（元），因此，“應(yīng)收賬款”賬戶在原來基礎(chǔ)上需調(diào)增，調(diào)增金額為26400-26000=400（元），差額不作為當(dāng)期匯兌損益，直接調(diào)整“主營 業(yè)務(wù)收入”。即：

借：應(yīng)收賬款400

貸：主營業(yè)務(wù)收入400

（3）2011年1月31日，月末匯率為1：6.5，“應(yīng)收賬款”賬戶金額應(yīng)為4000×6.4=25600（元），“應(yīng)收賬款”賬戶的年末的金額為26400，應(yīng)調(diào)減的金額為26400-25600=800（元），同時(shí)對(duì)“主營業(yè)務(wù)收入”賬戶進(jìn)行調(diào)減800，調(diào)整分錄如下：

借：主營業(yè)務(wù)收入800

貸：應(yīng)收賬款800

（4）2011年2月16日實(shí)際收到美元時(shí)，按照當(dāng)日的匯率進(jìn)行結(jié)算，人民幣實(shí)際結(jié)算金額為4000*6.7=26800，需調(diào)增“應(yīng)收賬款”的金額為26800-26400=400；“主營業(yè)務(wù)收入”也需同步調(diào)整，賬務(wù)處理步驟如下：

借：應(yīng)收賬款 400

貸：主營業(yè)務(wù)收入 400

借：銀行存款――美元（4000×6.7）26800

貸：應(yīng)收賬款（4000×6.7）26800

通過上面業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理過程，可以看出一筆交易觀將外幣折算差額調(diào)整期初入賬相關(guān)賬戶的方法,工作量相對(duì)來說比較大,折算過程非常的繁瑣。特別是在外幣業(yè)務(wù)跨越幾個(gè)會(huì)計(jì)期間,債權(quán)債務(wù)的結(jié)算在不同時(shí)間的情況下,對(duì)原始的賬戶的購貨成本和銷售收入進(jìn)行追溯調(diào)整,復(fù)雜程度可想而知,需要耗費(fèi)大量的人力成本。并且，如果匯率變動(dòng)較大、交易金額又比較大時(shí)，將導(dǎo)致銷售收入、購貨成本的嚴(yán)重不匹配，甚至是錯(cuò)誤，影響了企業(yè)利潤的計(jì)算，還會(huì)附帶對(duì)計(jì)稅基礎(chǔ)等形成一系列的影響，使企業(yè)之間信息的可比度降低，不符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求。

二、兩筆交易觀點(diǎn)的概念、實(shí)例及分析。

兩筆交易觀是以外幣業(yè)務(wù)的實(shí)際發(fā)生為業(yè)務(wù)完成的標(biāo)志，將購貨與付款、銷貨與收款作為兩筆業(yè)務(wù)處理。在會(huì)計(jì)期末和貨款結(jié)算日，因匯率差異而產(chǎn)生的折算差額作為匯兌損益處理，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用，不作為資產(chǎn)或購貨成本或銷售收入調(diào)整項(xiàng)目處理。國際上大多數(shù)國家在處理外幣業(yè)務(wù)時(shí)采用此種交易觀，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也認(rèn)為：“由于結(jié)算貨幣性項(xiàng)目，或者按不同于在本期最初記錄的或在前期財(cái)務(wù)報(bào)表中所運(yùn)用的匯率報(bào)告貨幣性項(xiàng)目而產(chǎn)生的匯兌差額，應(yīng)在其形成的當(dāng)期確認(rèn)為收益或費(fèi)用”。

[例]如上例,按照兩筆交易觀點(diǎn),處理方式如下：

（1）2010年10月20日甲公司出口化妝品時(shí),以當(dāng)日匯率為1：6.5,會(huì)計(jì)分錄為：

借：應(yīng)收賬款26000

貸：主營業(yè)務(wù)收入（4000×6.50）26000

（2）2010年12月31日，匯率變動(dòng)為1：6.60，通過“財(cái)務(wù)費(fèi)用-匯兌損益”進(jìn)行期末調(diào)整，匯兌差額計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用或者沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用（4000*6.6-26000=400）

借：應(yīng)收賬款400

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用------匯兌損益400

（3）2010年12月31日匯兌損益結(jié)轉(zhuǎn)

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用----匯兌損益400

貸：本年利潤400

借：本年利潤400

貸：利潤分配----未分配利潤400

（4）2011年1月31日，匯率為1：6.4按照月末匯率調(diào)整匯兌損益及對(duì)應(yīng)賬戶

（4000*6.4-26400=-800）

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用----匯兌損益800

貸：應(yīng)收賬款800

（5）2011年2月16日實(shí)際收到款項(xiàng)時(shí)匯率為1：6.7，調(diào)整匯兌損益和相關(guān)賬戶的金額為4000*6.7-25600=1200

借：應(yīng)收賬款 1200

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用-----匯兌損益 1200

借：銀行存款（4000*6.7） 26800

貸：應(yīng)收賬款 （4000*6.7）26800

兩筆交易的觀點(diǎn)處理方法是匯率發(fā)生變動(dòng)時(shí)原始購貨成本、銷售收入保持不變，匯率變動(dòng)的折算差額調(diào)整匯兌損益，這種方法要比一筆交易觀點(diǎn)操作起來簡單，更符合成本效益的原則。但是，“匯兌損益”對(duì)于會(huì)計(jì)賬項(xiàng)來說既沒有現(xiàn)金的流出也沒有現(xiàn)金的流入，屬于未實(shí)現(xiàn)的損益。把“匯兌損益”在當(dāng)期損益中列支，就像其它如“累計(jì)折舊”、“待攤費(fèi)用”等按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入和費(fèi)用一樣，影響有關(guān)人員作出相關(guān)的正確決策。

三、綜述

我國1993年7月1日實(shí)行的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》規(guī)定了企業(yè)應(yīng)采用兩筆業(yè)務(wù)交易觀點(diǎn)，在匯率變動(dòng)時(shí)要確認(rèn)匯兌損益，而不影響交易發(fā)生時(shí)的購貨成本和銷售收入。從上面分別針對(duì)單一交易觀和兩筆交易觀的匯率處理的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中也可以看出：單一交易觀匯率的變動(dòng)同時(shí)要調(diào)整銷售收入和購貨成本，雖然理論上符合存貨成本確認(rèn)的原則，而匯率變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)卻體現(xiàn)不出來，使會(huì)計(jì)處理更為復(fù)雜化，不能完全和完整的揭示、使用會(huì)計(jì)信息。相對(duì)來說兩筆交易觀，匯率的折算通過“匯兌損益”匯總，能體現(xiàn)出匯率變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)，符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，也越來越被國際會(huì)計(jì)界公認(rèn)。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，國際間貨幣結(jié)算的激增，在做會(huì)計(jì)處理時(shí)大家會(huì)選擇便捷的‘兩筆交易觀’的方法，而單一交易觀終究會(huì)被兩筆交易觀所替代。

[1]劉永麗.兩項(xiàng)交易觀下的財(cái)務(wù)核算[J].新財(cái)經(jīng),2013（2）

[2]王梓仲.外匯交易實(shí)務(wù)[D].北京理工大學(xué)，2013-12-1