關(guān)于加工應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額的思考

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關(guān)于加工應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額的思考

四川師范大學(xué)數(shù)學(xué)與軟件科學(xué)學(xué)院曾安洪

摘要:現(xiàn)行消費(fèi)稅法規(guī)關(guān)于應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納消費(fèi)稅稅額的計(jì)稅依據(jù)因加工方式而異，而委托加工又因不同的納稅方式而有差別，從而導(dǎo)致同一加工行為應(yīng)納稅額也有所不同，文章旨在分析由此導(dǎo)致的消費(fèi)稅和城市維護(hù)建設(shè)稅（以下簡稱城建稅）稅負(fù)的差異以及對此問題的思考。

關(guān)鍵詞:加工應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額組成計(jì)稅價(jià)格

由于設(shè)備、技術(shù)、人力等方面的局限，或其他方面的原因，企業(yè)往往委托其他單位代為加工貨物，收回后直接銷售或自用。如果委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品，則委托加工環(huán)節(jié)應(yīng)該繳納消費(fèi)稅。而現(xiàn)行消費(fèi)稅條例關(guān)于委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納消費(fèi)稅稅額的計(jì)稅依據(jù)因納稅方式而不同，從而導(dǎo)致應(yīng)納消費(fèi)稅稅額及其附加的城建稅稅額也有所不同。

一、現(xiàn)行稅收規(guī)定存在的問題

消費(fèi)稅納稅義務(wù)是因?yàn)槲屑庸?yīng)稅消費(fèi)品的行為而發(fā)生，同一委托加工業(yè)務(wù)其稅負(fù)應(yīng)該是既定的，唯一的，不管是納稅人自己繳稅，還是受托方代收代繳，稅負(fù)應(yīng)該是相同的。

然而按照前述的相關(guān)規(guī)定，委托方自行納稅時只要委托方已經(jīng)將應(yīng)稅消費(fèi)品銷售，就應(yīng)按照售價(jià)計(jì)稅，由于委托方的售價(jià)包含委托方的利潤和成本，而組成計(jì)稅價(jià)格只有委托方的成本沒有利潤，故消費(fèi)稅稅額按售價(jià)計(jì)稅必定會高于按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)稅，由此附加的城建稅也會有所不同。即存在委托方自行繳稅稅負(fù)可能會高于受托方代收代繳的稅負(fù)，這是不合理的。

二、對此問題的思考

(一)從企業(yè)角度，企業(yè)應(yīng)該如何進(jìn)行納稅籌劃

由于存在上述問題，納稅人應(yīng)該對應(yīng)稅消費(fèi)品的加工進(jìn)行仔細(xì)籌劃，本文主要從兩個方面分析，以期拋磚引玉：

1、加工方式的選擇：自行加工還是委托加工

應(yīng)稅消費(fèi)品的生產(chǎn)加工方式可以是自行加工，也可以是委托加工。

在選擇加工方式時，企業(yè)應(yīng)該將自行加工發(fā)生的加工費(fèi)用、應(yīng)納消費(fèi)稅和城建稅稅額與委托加工支付的加工費(fèi)用（包括往返費(fèi)用）、應(yīng)納消費(fèi)稅和城建稅稅額進(jìn)行綜合分析比較：

根據(jù)上述分析，在加工費(fèi)用（包括委托加工往返的運(yùn)雜費(fèi)）相當(dāng)或者自行加工費(fèi)用還較高的情況下，由受托方代收代繳消費(fèi)稅稅負(fù)會比委托方自行繳稅稅負(fù)輕，尤其是在受托方所在地城市維護(hù)建設(shè)稅稅率較低的情況下，應(yīng)選擇委托加工方式并由受托方代收代繳消費(fèi)稅及其附加城市維護(hù)建設(shè)稅，利用受托方的專業(yè)化生產(chǎn)優(yōu)勢既節(jié)約加工費(fèi)又能獲得代收稅款的好處。

而當(dāng)自行加工費(fèi)用低于委托加工的費(fèi)用的情況下，究竟是自行加工還是委托加工則應(yīng)比較兩種方式的加工費(fèi)用與稅款總體負(fù)擔(dān)：自行加工所節(jié)約的加工費(fèi)與可能多付的稅金（消費(fèi)稅及附加）相比較，當(dāng)前者大于后者時，應(yīng)當(dāng)自行加工；否則，則應(yīng)選委托加工，以實(shí)現(xiàn)稅費(fèi)總體負(fù)擔(dān)最輕。

2、委托加工由受托方代扣代繳還是收回自行繳稅

在選擇委托加工方式時，還要考慮受托方的選擇：個人（費(fèi)用低但是要自行繳稅）還是有代收代繳義務(wù)的單位（費(fèi)用高但是可節(jié)稅）。這時不僅要考慮消費(fèi)稅，而且還要考慮城市維護(hù)建設(shè)稅和增值稅能否抵扣的問題。

一般在費(fèi)用總額相當(dāng)?shù)那闆r下，應(yīng)選擇對方能代扣代繳消費(fèi)稅并為增值稅一般納稅人或者小規(guī)模納稅人但能取得對方稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票，以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，減輕應(yīng)納增值稅額。只有在個人加工所節(jié)約的費(fèi)用高于由于自行繳稅而可能多繳的稅金（包括城市維護(hù)建設(shè)稅和由于不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅而增加的增值稅）時，才委托個人加工。

需要注意的是，由于消費(fèi)稅和增值稅都還涉及其附加的城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加，城市維護(hù)建設(shè)稅的稅率因地理位置而異，因此，在進(jìn)行比較時還應(yīng)把附加的城市維護(hù)建設(shè)稅稅額考慮進(jìn)去。

總之，在選擇加工方式和納稅方式時，不能只是單一的考慮加工費(fèi)或者消費(fèi)稅，而應(yīng)綜合考慮稅費(fèi)合計(jì)，以企業(yè)稅后收益最大為佳。

(二)從完善稅制的角度考慮

目前，相關(guān)稅收規(guī)定只是對受托方應(yīng)代收代繳稅款的計(jì)算方法做了規(guī)定，對于受托方為個人的，由委托方收回后繳納消費(fèi)稅的計(jì)稅辦法沒有明確規(guī)定。

本文認(rèn)為無論是否委托個人加工，也無論是受托方代收代繳或委托方自行納稅，應(yīng)該統(tǒng)一委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品消費(fèi)稅的計(jì)稅依據(jù)。

可行的做法是：按照委托方和受托方都容易獲得的信息資料，依前述的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)稅，或者在此基礎(chǔ)上加入按照平均成本利潤率計(jì)算的利潤，即組成計(jì)稅價(jià)格=（材料成本+加工費(fèi)）（1+成本利潤率）/（1-比例稅率）。只要統(tǒng)一委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品消費(fèi)稅的計(jì)稅依據(jù)，即可避免因計(jì)稅依據(jù)不同而導(dǎo)致的應(yīng)納稅額稅負(fù)的差異，固定消費(fèi)稅的稅負(fù)，以體現(xiàn)稅收的剛性和公平。

參考文獻(xiàn)：

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