KD集團預算管理中的松弛及對策研究

○李贏

（中國電建集團昆明勘測設計研究院有限公司 云南 昆明 650051）

KD集團預算管理中的松弛及對策研究

○李贏

（中國電建集團昆明勘測設計研究院有限公司 云南 昆明 650051）

本文對KD集團預算管理中出現(xiàn)的預算松弛現(xiàn)象進行分析、研究，并對KD集團如何降低預算松弛程度給出了相應對策。降低預算松弛，需要優(yōu)化預算編制方法，建立較為完善的業(yè)績評價機制和考核機制，完善信息收集渠道等。

預算松弛 全面預算管理 信息不對稱

一、引言

KD集團是具有工程設計綜合甲級資質的大型綜合勘測設計科研單位，是中國國際工程咨詢協(xié)會、中國工程咨詢協(xié)會和國際咨詢工程師聯(lián)合會會員單位。主要從事國內(nèi)和國外水電水利、風電以及市政工程的規(guī)劃研究、咨詢、評估與工程項目勘察、設計、科研試驗；水電、風電項目的投資與經(jīng)營；環(huán)境保護設計、水土保持設計、路橋設計、工業(yè)與民用建筑設計、巖土工程設計與施工、工程概（預）算、水資源評價、安全評價、地質災害評價、勘測定界、工程監(jiān)測等相關工作。至2013年，KD集團擁有47個預算主體單位，含各設計分院和子公司。

2008年，根據(jù)國資委及上級單位的要求，KD集團開始進行全面預算管理。經(jīng)過五年的理論探索及工作實踐，從最初的EXCEL手工編制匯總，到現(xiàn)在的通過用友軟件的預算模塊來進行全面預算的編制、審核、下達、監(jiān)控和預警等，KD集團建立了貫穿整個生產(chǎn)經(jīng)營管理鏈條的全面預算管理體系。KD集團建立的全面預算管理體系是一套以現(xiàn)金流量預算為核心，以費用預算為重點的勘察設計單位預算管理模式，并總結出了一套在信息化條件下以會計賬務數(shù)據(jù)為預算分析和控制基礎的勘察設計企業(yè)的預算管理實現(xiàn)模式。

隨著全面預算管理在KD集團運用的深入，部分問題在實踐中逐漸暴露出來。其中作為預算管理中最常見、最難以解決的問題——預算松弛，在KD集團的預算管理中也出現(xiàn)了蹤影。本文對KD集團預算管理中出現(xiàn)的預算松弛現(xiàn)象進行分析、研究，并提出降低預算松弛的辦法。

二、預算松弛理論分析

1、預算松弛定義

關于預算松弛，學者們的觀點不盡相同。Young（1985）認為預算松弛是“經(jīng)理人故意建立的一個超越實際需要的預算資源量，或者故意地低估生產(chǎn)能力”；Mann（1988）將預算松弛界定為低估收入、高估成本，或者為了使預算目標更容易實現(xiàn)而低估營運能力的行為；Waller（1988）認為預算松弛就是超出為完成一項工作所必須的部分資源?？梢?，預算松弛是參與者在預算管理中對收入和生產(chǎn)能力的低估，或對成本和資源消耗的高估。它是一種功能異化行為，帶來管理控制和經(jīng)營決策中的信息扭曲，誤導管理決策、業(yè)績評價和資源配置。

2、委托代理理論與預算松弛

委托代理理論主要研究在經(jīng)營權與所有權分離的情況下，委托人和代理人如何通過契約來實現(xiàn)各自的利益，即委托人與代理人通過契約以企業(yè)形式聯(lián)系在一起。但由于企業(yè)受內(nèi)外環(huán)境的影響，造成契約的不完備性，這種不完備性導致委托代理問題的產(chǎn)生，即委托人與代理人由于契約的不完備，導致了雙方的逆向選擇和道德風險。預算松弛作為全面預算管理中的具體行為，就是委托人與代理人之間的契約不完備的結果。委托人將預算指標的完成作為代理人業(yè)績評價和獎懲的標準，引導代理人傾向于接受委托人想要實現(xiàn)的預算指標，在這種情況下，只要代理人有機會就會使用各種手段來制造預算松弛。因此，從委托代理理論的角度看，代理人參與預算的過程，給了代理人一個制造預算松弛的條件，業(yè)績評價與獎懲致使代理人追求利益是預算松弛產(chǎn)生的動機。

（1）參與性預算使得代理人獲得了制造預算松弛的機會。在集權式管理體制下，企業(yè)的預算大多采用自上而下的形式來編制，這種集權模式不利于激發(fā)各級經(jīng)理人和員工的積極性，由于缺乏參與，企業(yè)的決策權和管理權集中在少數(shù)人身上，不利于企業(yè)長期生存與發(fā)展。隨著社會的發(fā)展，人們傾向于積極參與企業(yè)的各種活動，迫切要求企業(yè)建立一種民主的氛圍和實行分權制管理模式，在這種情況下參與式預算應運而生。通過預算參與，代理人更加了解企業(yè)的內(nèi)外情況和自己的崗位職責，更能提高工作能力和工作熱情，這是預算參與積極的一面。但另一方面，預算參與者會利用自己在工作中所處的有利地位，在編制預算時先考慮自己的利益然后才考慮企業(yè)的利益，從而制造預算松弛。因此，參與性預算使得代理人獲得了制造預算松弛的機會。

（2）預算強調使得代理人獲得了制造預算松弛的動機。從委托代理的角度看，委托人與代理人是通過預算指標這一契約來實現(xiàn)各自利益的。為了實現(xiàn)利益，委托人與代理人必須采取一系列措施來保證這種利益的實現(xiàn)，這種措施即預算管理中的業(yè)績評價功能。通過業(yè)績評價，引導代理人通過努力工作和辛勤勞動來完成預算指標，進而實現(xiàn)自己作為“經(jīng)濟人”或“社會人”的物質利益或其他利益。通過建立業(yè)績評價體系或預算強調，可使代理人完成預算指標來獲得自身利益。因此，在委托代理關系下，預算強調是預算參與主體制造預算松弛的動機。

3、信息不對稱理論與預算松弛

從委托代理角度看，在分權制管理模式下，委托人與代理人由于在全面預算管理中扮演的角色和從事的崗位不同，所掌握的信息也不同。代理人掌握的是一手信息，而委托人掌握的是經(jīng)過加工的信息，這種狀況就是信息的不對稱性。在全面預算管理過程中，信息是預算編制和預算執(zhí)行的重要依據(jù)，同時也在預算的評價與約束、考核與激勵環(huán)節(jié)中有著重要的作用。委托人將自己掌握的信息應用于預算管理過程中，通過預算管理來實現(xiàn)自身的利益。代理人利用自己掌握的信息，通過與委托人達成的預算這一契約的完成來實現(xiàn)自身的利益。

（1）信息不對稱會導致預算松弛。在委托代理關系下，從管理學的角度看，無論是“經(jīng)濟人”還是“社會人”，都有對自身利益的追求動機，對于委托人來說，在預算管理過程中通過下達預算指標，以業(yè)績評價和考核為激勵手段充分調動代理人的積極性，引導和督促代理人保質保量地完成預算指標，以實現(xiàn)自己的切身利益。預算目標的制定與執(zhí)行離不開內(nèi)外環(huán)境，信息作為內(nèi)外環(huán)境的重要因素，在預算的編制與執(zhí)行環(huán)節(jié)中起著非常關鍵的作用。如果委托人與代理人獲得的信息是對等的，那么預算目標的設定就是公平的，委托人與代理人的利益就能同步實現(xiàn)，也就不存在預算松弛的問題。但在企業(yè)管理和現(xiàn)實生活中，信息不對稱是一個普遍和必然的現(xiàn)象。代理人會利用信息優(yōu)勢，隱瞞一些重要信息，在預算編制時，會利用各種機會爭取較為容易實現(xiàn)的預算指標，以實現(xiàn)自身利益，在這種情況下預算松弛就產(chǎn)生了。在預算執(zhí)行時，委托人將預算指標交付代理人執(zhí)行，為了解和掌握預算指標的完成情況，必定會通過各種渠道獲取信息，再結合預算執(zhí)行情況，對預算進行調整以保證預算指標的完成。在這種情況下，代理人仍然會向委托人提供各種不真實或經(jīng)過加工的信息，這樣預算松弛就不可避免。因此，在分權制企業(yè)中，代理人會利用比委托人擁有信息優(yōu)勢的機會，通過向委托人提供不真實或經(jīng)過加工的信息，在預算的編制與執(zhí)行過程中制造預算松弛。

（2）預算松弛會加劇信息不對稱的程度。在預算編制與執(zhí)行過程中，由于委托人與代理人之間的信息不對稱，導致預算松弛產(chǎn)生。代理人通過制造預算松弛較容易地獲得了利益。而委托人必定會采取相應措施維護自身利益，如設定較高的預算指標，建立較為嚴格的業(yè)績評價體系來削弱由于信息不對稱而產(chǎn)生的預算松弛對自己的不利影響。代理人則會更加利用信息不對稱來反制委托人的各種措施，基于信息不對稱與預算松弛的來回較量，最終信息不對稱導致預算松弛，反過來預算松弛又加劇了信息不對稱的程度。

三、KD集團預算管理中的預算松弛行為

1、KD集團預算管理體系概述

KD集團全面預算主要組成部分分為收入、資金到位、新簽合同管控和成本費用預算。KD集團的全面預算編報按照“自上而下、自下而上、上下結合、分級編制、逐級匯總”的程序進行。

各預算主體提供預算編制項目的歷史及年度信息資料，上交預算管理委員會的辦事機構——預算管理辦公室，預算管理辦公室負責對各部門提供的信息資料進行審核、確認，并提出建議，由預算管理委員會確定年度預算目標。集團黨政聯(lián)席會議會負責審核批準年度預算總目標，由預算管理辦公室下達各部門，各部門根據(jù)預算總目標，確定年度部門預算目標并編制預算初稿。預算管理辦公室負責審核、匯總、平衡各部門的預算初稿。如果匯總的預算超過確定的總目標，則預算管理辦公室就會要求相關部門對預算目標進行調整，并相應調整部門預算初稿，如果沒有超出預算總目標，各部門則會根據(jù)年度預算及部門年度預算目標，實施對本部門的預算。

2、KD集團預算松弛現(xiàn)狀

（1）預算編制環(huán)節(jié)的預算松弛。KD集團采用全員參與性方式來進行預算編制，使得參與主體就有機會利用信息不對稱來制造預算松弛。一是生產(chǎn)經(jīng)營部門通過提供不準確的市場信息來制造預算松弛。生產(chǎn)經(jīng)營部門在編制預算時，為了爭取一個相對容易實現(xiàn)的年度預算目標，過分強調難度以此來制造預算松弛。二是通過上下級之間的博弈來制造預算松弛。在年度預算上通過預算管理委員會的會審時，預算主體單位責任者通過在會議上的陳述，討價還價來積極爭取符合自己單位利益的預算目標。

（2）預算執(zhí)行環(huán)節(jié)的預算松弛。在預算執(zhí)行環(huán)節(jié)，KD集團所屬預算主體單位同樣會通過制造預算松弛來盡可能地完成預算指標。在生產(chǎn)經(jīng)營活動中，參與主體利用自己工作崗位和角色的便利，人為地控制生產(chǎn)經(jīng)營活動的節(jié)奏來實現(xiàn)對自己較為有利的預算指標，即在預算執(zhí)行過程中制造預算松弛。如，有的部門市場開發(fā)取得了較好的成績，取得了較好的經(jīng)營業(yè)績，預計本財年完成預算指標沒有問題時，就會人為地將本財年可以開發(fā)的市場推退至下年度開發(fā)。而經(jīng)營業(yè)績不太好的部門，為了完成目標利潤會人為地將費用推至下個財年確認，為下一年預算目標的確定留下空間。

（3）預算評價與考核環(huán)節(jié)的預算松弛。KD集團在預算評價與考核環(huán)節(jié)，主要采用以下幾種做法：根據(jù)財年預算目標的完成情況進行獎勵；根據(jù)財年預算指標完成情況進行晉級加薪及崗位調整；利用各種場合如年度述職報告等形式，根據(jù)預算指標完成情況的好壞，對相關部門及其領導進行表揚或批評。由于采用預算指標的完成情況來對預算執(zhí)行者的業(yè)績和能力進行評價，在客觀上刺激了預算主體制造預算松弛的內(nèi)在動力。

以上分析可以看出，KD集團預算松弛存在于預算的每一個環(huán)節(jié)。預算松弛現(xiàn)象的存在對于集團推進戰(zhàn)略目標、實現(xiàn)戰(zhàn)略目標，有效配置資源有著很大的危害。

3、KD集團預算松弛的原因分析

（1）預算編制方法不完善。KD集團預算編制的方法主要是增量或減量預算，主要原因有三個：一是增量或減量預算在編制起來較為簡便；二是可以給預算制定中的討價還價行為留下空間；三是承認歷史水平的合理性。盡管增量或減量預算已經(jīng)考慮了某些非正常因素，但是確立增量或減量的幅度還是存在某種主觀性，為預算松弛的產(chǎn)生提供了空間。

（2）上下級單位之間信息不對稱。在預算編制過程中，集團層面與預算主體單位間的信息不對稱是外生的、先定的。作為預算管理者的領導層，并不知道下屬預算主體諸如完成預算目標的能力、完成預算所需要的各種資源配置情況等信息，這既不是上司方也不是下屬方的過錯行為造成的，而是由于領導層對下屬管轄范圍內(nèi)經(jīng)濟現(xiàn)實中存在著的客觀事實不了解或者了解較少所致。因為這些信息都是屬于下屬預算主體的私人信息。而與此同時，下屬方在接受集團領導層草擬的預算方案時，就已經(jīng)了解了上司的意圖等相關信息，也就是說，在這個層面上，集團領導層與下屬是信息不對稱的。分析表明，此時的信息優(yōu)勢方，顯然是下屬預算主體，而集團領導層則為劣勢方。這種信息不對稱會導致一系列必然的管理行為后果。從下屬預算主體來說，基于“經(jīng)濟人”的自利性動機與基于“社會人”的顧全大局之間，會產(chǎn)生矛盾。如果企業(yè)激勵機制設計得科學合理，保證個人利益與公司利益同步損益，同時下屬具有良好的職業(yè)素養(yǎng)，那么，預算管理就能夠實現(xiàn)經(jīng)營業(yè)績和管理效率最大化的目的。但是，如果上述假設不成立或者不完全成立，那么下屬就會利用這種信息不對稱，在參與預算制定過程中，虛報收入和成本等核心財務信息，隱瞞其生產(chǎn)技術水平、市場營銷能力和其他經(jīng)營潛力的非財務性私人信息，以實現(xiàn)個人、本部門或分支機構的私利。這樣，預算松弛就在所難免了。

四、KD集團預算松弛的改進對策

1、優(yōu)化預算編制方法，合理確立預算目標

人是預算的制定者、預算信息的利用者、預算的執(zhí)行者，也是預算制度的被考核者。因此，預算管理工作應貫徹“以人為本，關注預算道德”的理念，從員工的價值觀念上減少預算松弛。筆者認為，可以采用“聯(lián)合確定基數(shù)法”解決預算松弛問題，預算編制兼顧剛性原則與彈性原則。“聯(lián)合確定計數(shù)法”，即將編制全面預算的基數(shù)納入一個委托人與代理人之間的博弈程序，使得代理人自動把自己的實際生產(chǎn)能力或資源耗用量和盤托出，使自報數(shù)剛好等于實際數(shù)，才能獲得最高業(yè)績獎勵。從實踐上看，聯(lián)合確定基數(shù)法在一些公司應用后取得明顯成效，在解決預算松弛、提高預算指標有效性方面具有一定的先進性和實用性。

2、建立較為完善的業(yè)績評價機制和考核機制

目前，部分企業(yè)采用單一的和傳統(tǒng)的以預算指標完成與否來評價實體公司的工作業(yè)績及對員工進行晉升加級的業(yè)績評價機制，導致實體公司及員工的短期行為，不利于整個集團公司的長遠發(fā)展及戰(zhàn)略規(guī)劃和核心競爭力的提升?？己思钜龊猛度肱c產(chǎn)出、長期與短期、風險與收益、財務非財務、主觀故意與客觀無意的幾個結合，形成一個全面客觀科學的考核激勵體系。要分清被考核對象的屬性便于確定預算松弛的方向，對于收入及現(xiàn)金流入類指標一般存在低報現(xiàn)象，對于成本費用及產(chǎn)能類的指標一般存在高報現(xiàn)象。

3、完善信息收集渠道

信息是企業(yè)決策和管理的基礎，也是企業(yè)產(chǎn)生預算松弛的外因。集團領導層面應充分認識到信息的作用，完善信息資料收集渠道和相關制度，從制度上保證決策和管理信息的真實性。首先，建立信息收集與管理機構，主要負責信息的收集和管理。信息收集主要包括以下方面：一是政策方面的信息，如市場信息，財政、稅收、能源、物價政策等；二是行業(yè)信息，如行業(yè)競爭對手信息、行業(yè)產(chǎn)品及其相關信息；三是地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展水平及狀況方面的信息；四是下屬預算主體的信息，如員工信息、市場信息等。其次，加強內(nèi)部審計與監(jiān)督，保證信息的完整性和真實性。集團領導層面為獲取決策與管理所需的信息，除通過各種渠道收集各種信息外，還要保證這些信息的真實性和完整性。要充分發(fā)揮審計的監(jiān)督作用，對下屬預算主體的生產(chǎn)經(jīng)營加強內(nèi)部審計，對其提供的信息與數(shù)據(jù)進行審查，若發(fā)現(xiàn)虛假和不真實的情況，要對相關機構和人員進行處罰，對于舉報虛假信息的有關人員給予獎勵，這樣才能從制度上保證獲取的信息真實可靠，制造預算松弛的空間變得越來越小。

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張瓊芳）