關(guān)于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、貨物運(yùn)輸業(yè)"營(yíng)改增"相關(guān)政策的研究

莫云

摘 ?要：我國(guó)自1994年引入增值稅以來(lái)，先后為增值稅在我國(guó)的全面施行和推廣做出了三次重大的改革。營(yíng)業(yè)稅改征增值稅是在我國(guó)結(jié)構(gòu)性減稅的政策背景下提出來(lái)的，通過(guò)將征收營(yíng)業(yè)稅的部分行業(yè)進(jìn)行改征增值稅的辦法，以達(dá)到解決目前營(yíng)業(yè)稅存在的重復(fù)征稅問(wèn)題，并通過(guò)對(duì)稅負(fù)有增有減的選擇性調(diào)整促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)，深化財(cái)稅體制改革。本文通過(guò)對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、貨物運(yùn)輸業(yè)"營(yíng)改增"相關(guān)政策的研究，擬發(fā)現(xiàn)相關(guān)企業(yè)在"營(yíng)改增"改革過(guò)程中存在的問(wèn)題，并針對(duì)相關(guān)問(wèn)題提出政策建議，為高產(chǎn)值低消耗的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和蓬勃發(fā)展的貨物運(yùn)輸業(yè)的發(fā)展創(chuàng)造有利的稅收環(huán)境。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增;現(xiàn)代服務(wù)業(yè);貨物運(yùn)輸業(yè)

1 ?現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、貨物運(yùn)輸業(yè)"營(yíng)改增"政策運(yùn)行的依據(jù)

自1954年法國(guó)開征增值稅以來(lái)，因其按全額征稅后允許扣除進(jìn)項(xiàng)已繳納的稅款，即只對(duì)差額的增值額部分征稅，開創(chuàng)了增值稅實(shí)施的先河，有效地解決了傳統(tǒng)銷售稅的重復(fù)征稅問(wèn)題。目前為止，世界上實(shí)行增值稅的國(guó)家有100多個(gè)。增值稅自引入我國(guó)以來(lái)，到目前為止總共進(jìn)行了三次大的改革，己在我國(guó)多個(gè)行業(yè)和領(lǐng)域廣泛使用。而"營(yíng)改增"試點(diǎn)前，我國(guó)的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和貨物運(yùn)輸業(yè)基本繳納營(yíng)業(yè)稅，營(yíng)業(yè)稅和增值稅兩稅并存兩稅并行的現(xiàn)象，使得產(chǎn)業(yè)鏈條中的抵扣中斷，業(yè)務(wù)交叉，稅負(fù)加重，不利于兩行業(yè)的良好發(fā)展。不僅如此，第三產(chǎn)業(yè)和第一、第二產(chǎn)業(yè)之間由于分別征收不同稅種，產(chǎn)業(yè)直接利益鏈條無(wú)法打通，嚴(yán)重阻礙了服務(wù)經(jīng)濟(jì)的成長(zhǎng)及其與工商業(yè)之間的平衡協(xié)調(diào)發(fā)展。"營(yíng)改增"是在我國(guó)結(jié)構(gòu)性減稅的政策背景下提出來(lái)的，通過(guò)將征收營(yíng)業(yè)稅的部分行業(yè)進(jìn)行改征增值稅的辦法，以達(dá)到解決目前營(yíng)業(yè)稅存在的重復(fù)征稅問(wèn)題，并通過(guò)對(duì)稅負(fù)有增有減的選擇性調(diào)整促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)。

《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》由國(guó)家稅務(wù)總局和財(cái)政部于2011年11月16日正式頒布。按照地方申請(qǐng)中央決議的原則，決定將上海市定為我國(guó)進(jìn)行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的首個(gè)試點(diǎn)示范地區(qū)，為了進(jìn)一步明確"營(yíng)改增"試點(diǎn)工作的有關(guān)事項(xiàng)，國(guó)家稅務(wù)總局還出臺(tái)了配套試點(diǎn)工作的系列規(guī)定。在上海試點(diǎn)過(guò)程中首次納入試點(diǎn)的行業(yè)有交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，簡(jiǎn)稱試點(diǎn)行業(yè)的"1+6"模式。試點(diǎn)方案明確規(guī)定了從次年1月1日起，對(duì)于上海市納入試點(diǎn)的行業(yè)全面實(shí)施"營(yíng)改增"工作，上海成為全國(guó)首個(gè)"吃螃蟹"的試點(diǎn)地區(qū)。鑒于"營(yíng)改增"在上海地區(qū)試點(diǎn)時(shí)取得了不錯(cuò)的成效，根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的"財(cái)稅[2013]37號(hào)"文件規(guī)定，2013年8月1日，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和交通運(yùn)輸業(yè)的"營(yíng)改增"試點(diǎn)推廣至全國(guó)，同時(shí)將廣播影視服務(wù)業(yè)納入部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅目的子目，變成"1+7"模式，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)項(xiàng)目中除了有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)適用17%的稅率外，其他六個(gè)子稅目如：研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)鑒定咨詢服務(wù)、廣播影視服務(wù)則均適用6%的稅率，而交通運(yùn)輸業(yè)采用11%的稅率。在"營(yíng)改增"實(shí)施過(guò)程中，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局又頒布了一系列關(guān)于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和貨物運(yùn)輸業(yè)方面的稅收優(yōu)惠政策，比如根據(jù)財(cái)稅[2013]106號(hào)附件3《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過(guò)渡政策的規(guī)定》，試點(diǎn)納稅人提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)免征增值稅;根據(jù)財(cái)稅[2013]106號(hào)附件3《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過(guò)渡政策的規(guī)定》，2015年12月31日前，試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供管道運(yùn)輸服務(wù)，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策 的稅收優(yōu)惠政策。隨后，2014年1月1日，鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)被納入營(yíng)改增試點(diǎn)，且均采用11%的稅率;該年6月1日電信業(yè)被納入試點(diǎn)，規(guī)定提供基礎(chǔ)電信服務(wù)的稅率為11%，提供增值電信服務(wù)的稅率為6%。這一系列改革逐步完善和延伸各個(gè)行業(yè)的增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣鏈條，促進(jìn)"營(yíng)改增"政策的順利實(shí)施。表1對(duì)上述有關(guān)"營(yíng)改增"政策的具體改革內(nèi)容進(jìn)行了簡(jiǎn)明的歸納。

2 ?現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、貨物運(yùn)輸業(yè)"營(yíng)改增"政策運(yùn)行的影響分析

（一）現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、貨物運(yùn)輸業(yè)實(shí)施"營(yíng)改增"政策取得的成效

"營(yíng)改增"打通了增值稅抵扣鏈條，為實(shí)現(xiàn)二元稅制向一元稅制的轉(zhuǎn)變邁出了實(shí)質(zhì)性的一步，從制度上解決了企業(yè)多環(huán)節(jié)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)面臨的重復(fù)征稅問(wèn)題，有利于保持增值稅抵扣鏈條的完整性，優(yōu)化了增值稅制度?，F(xiàn)代服務(wù)業(yè)和貨物運(yùn)輸業(yè)的"營(yíng)改增"有條不紊地進(jìn)行著，雖遇到了不少的難題與困境，但同時(shí)也取得了不多的成效。第一、初步實(shí)現(xiàn)了優(yōu)化稅制的目標(biāo)。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的數(shù)據(jù)稱，截至2013年年底，全國(guó)272.5萬(wàn)戶納稅人納入營(yíng)改增試點(diǎn)，其中交通運(yùn)輸業(yè)54.8萬(wàn)戶，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)217.7萬(wàn)戶，營(yíng)改增改革試點(diǎn)2013年減稅共計(jì)1402億元，由此可見，我國(guó)實(shí)行營(yíng)改增政策的整體減稅效果顯著。參與改革企業(yè)普遍反映，改征增值稅后，消除了重復(fù)征稅，稅負(fù)更加公平，促進(jìn)了社會(huì)化分工。"營(yíng)改增"不僅減輕了增值稅負(fù)擔(dān)，而且通過(guò)傳導(dǎo)機(jī)制減輕了工商業(yè)增值稅負(fù)擔(dān)，同時(shí)提高了企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)，從而達(dá)到了降低流轉(zhuǎn)稅比重、提高所得稅比重、調(diào)整稅收結(jié)構(gòu)的目的，有利于改變我國(guó)間接稅比重過(guò)大、直接稅比重過(guò)小的狀況，有利于優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)。第二、基本體現(xiàn)了結(jié)構(gòu)性減稅的效果。此次改革具有明顯的減稅效應(yīng)，只是對(duì)于不同行業(yè)和不同企業(yè)，因具體情況不同，減負(fù)程度也不盡相同。從試點(diǎn)企業(yè)看，雖然現(xiàn)代服務(wù)業(yè)"營(yíng)改增"后試點(diǎn)企業(yè)近三分之一的一般納稅人的稅負(fù)不增反減，但從產(chǎn)業(yè)鏈稅負(fù)變化看，"營(yíng)改增"實(shí)現(xiàn)全面性減稅的效果明顯。第三、有效促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型發(fā)展?，F(xiàn)代服務(wù)業(yè)和貨物運(yùn)輸業(yè)企業(yè)成本的下降增強(qiáng)了企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，形成了良好的產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向，從而吸引更多資源包括民間資本向它們集聚，有利于這兩行業(yè)的發(fā)展壯大。同時(shí)，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和貨物運(yùn)輸業(yè)多處在整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈條的中游位置，必然對(duì)上下游企業(yè)的發(fā)展造成相應(yīng)影響。此外，很多企業(yè)用節(jié)約的稅款來(lái)增加新的應(yīng)稅勞務(wù)投入，形成良性循環(huán)。總之，在稅務(wù)征管部門和企業(yè)自身的不斷努力下，"營(yíng)改增"政策的實(shí)施總體上取得了不錯(cuò)的成效。endprint

（二）營(yíng)改增政策對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)及貨物運(yùn)輸業(yè)小規(guī)模納稅人的稅負(fù)影響

"營(yíng)改增"政策實(shí)施以來(lái)，小規(guī)模納稅人所承擔(dān)的稅負(fù)在減少，小規(guī)模納稅人的發(fā)展環(huán)境得到了明顯地改善，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后給小規(guī)模納稅人帶來(lái)利益的產(chǎn)生的主要原因如下：

（1）計(jì)稅基礎(chǔ)降低。"營(yíng)改增"后小規(guī)模納稅人所承擔(dān)稅率與原來(lái)的營(yíng)業(yè)稅稅率相同，都是3%，但是增值稅是價(jià)外稅，而營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅。企業(yè)所繳納的營(yíng)業(yè)稅應(yīng)為營(yíng)業(yè)額*3%，企業(yè)繳納的增值稅應(yīng)為含稅收入/（1+3%）*3%，計(jì)稅依據(jù)在相同條件下減少，營(yíng)改增后稅負(fù)有所下降。

（2）延續(xù)性優(yōu)惠政策。一些優(yōu)惠政策的延續(xù)也是小規(guī)模納稅人稅負(fù)下降的原因之一。

（三）營(yíng)改增政策對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的一般納稅人的稅負(fù)影響

雖然"營(yíng)改增"政策的實(shí)施降低了部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)納稅人稅收負(fù)擔(dān)，但同時(shí)也加重了某些納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，稅負(fù)上升的企業(yè)多為有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)企業(yè)以及其他一般納稅人企業(yè)，其原因可能在于：

（1）增值稅稅率設(shè)定過(guò)高。稅率提高的增稅效應(yīng)主要來(lái)自于改革后增值稅率高于營(yíng)業(yè)稅率。對(duì)于有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)的一般納稅人，改革前按照5%繳納營(yíng)業(yè)稅，按照試點(diǎn)政策安排，改革后需要按照17%的，值稅稅率繳納增值稅，稅率提高12%，提高幅度較大。而對(duì)于其他行業(yè)的納稅人，稅率變動(dòng)幅度不大，因此沒(méi)有特別明顯的稅負(fù)加重現(xiàn)象。

（2）成本投入中可抵扣部分不足。營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，外購(gòu)的產(chǎn)品和服務(wù)符合進(jìn)項(xiàng)抵扣條件的，可以作為增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，但生產(chǎn)過(guò)程中的新增價(jià)值，主要是指內(nèi)部勞動(dòng)者的報(bào)酬，則無(wú)法實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)抵扣。這種條件下，中間投入比重低、新增價(jià)值高的行業(yè)，也就是以人力投入為主的勞動(dòng)密集型行業(yè)和知識(shí)密集型行業(yè)，由于可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額相比銷項(xiàng)稅額而言量上要少，從而導(dǎo)致稅負(fù)上升。這種現(xiàn)象在鑒證咨詢業(yè)表現(xiàn)較為明顯，該行業(yè)為知識(shí)密集型服務(wù)業(yè)，人力資本投入大，有較高比例的企業(yè)出現(xiàn)稅負(fù)上升的現(xiàn)象。

（3）增值稅發(fā)票獲取困難。試點(diǎn)以來(lái)，在實(shí)際操作中，許多企業(yè)常遇到難以獲得增值稅發(fā)票的情況。這種問(wèn)題在物流輔助服務(wù)行業(yè)較為明顯，目前我國(guó)物流業(yè)務(wù)處于初級(jí)發(fā)展階段，散且小是行業(yè)存在的主要問(wèn)題，外購(gòu)加工、修理修配勞務(wù)大都通過(guò)個(gè)體工商戶這類小規(guī)模納稅人完成，無(wú)法直接開具增值稅專用發(fā)票，由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的比例較低，可抵扣額也較低，使得可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額不足。

（4）固定資產(chǎn)更新周期較長(zhǎng)。"營(yíng)改增"試點(diǎn)后，納稅人購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)所包含的增值稅金額可以作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，但由于固定資產(chǎn)使用周期較長(zhǎng)、更新慢，目前暫時(shí)沒(méi)有購(gòu)置新的固定資產(chǎn)，無(wú)法產(chǎn)生可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，從而導(dǎo)致稅負(fù)增加，在有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)這種現(xiàn)象表現(xiàn)較為突出。但是，這種影響是暫時(shí)性的，隨著營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的推行，由于固定資產(chǎn)未能及時(shí)更新引起的稅負(fù)加重現(xiàn)象將得以緩解。

（四）營(yíng)改增政策對(duì)貨物運(yùn)輸業(yè)一般納稅人的稅負(fù)影響

此次"營(yíng)改增"試點(diǎn)中新增了6%和11%兩檔低稅率，貨物運(yùn)輸業(yè)一般納稅人從營(yíng)業(yè)稅稅率的3%上升至增值稅稅率的11%，上升了8個(gè)百分點(diǎn)。雖然一般納稅人可采用增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣制計(jì)征，其進(jìn)項(xiàng)稅額憑借完稅憑證增加進(jìn)項(xiàng)稅額達(dá)到企業(yè)減稅目的，但是根據(jù)鳳凰財(cái)經(jīng)的一份調(diào)查報(bào)告顯示，在受訪的企業(yè)中58.6%的交通運(yùn)輸企業(yè)的稅負(fù)上升。主要產(chǎn)生的原因如下：

（1）稅率上升。貨物運(yùn)輸業(yè)，其稅率達(dá)到11%，相比計(jì)征營(yíng)業(yè)稅時(shí)的3%，稅率大大提高，即使進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，抵扣比例也難以到達(dá)8%。應(yīng)納稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額，企業(yè)的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額不好控制，稅率偏高直接導(dǎo)致銷項(xiàng)稅額大，應(yīng)納稅額增多，貨物運(yùn)輸企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)提升是必然的。

（2）可抵扣項(xiàng)目比重過(guò)低。交通運(yùn)輸企業(yè)可以抵扣的有購(gòu)置的運(yùn)輸工具和燃油、修理費(fèi)所含的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，而占成本中較大比重中的人工成本、過(guò)橋過(guò)路費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等不能抵扣?？梢缘挚鄣男蘩碣M(fèi)、燃油等費(fèi)用的成本占總成本的比重不足40%，在車輛修理、加油中可抵扣的增值稅專用發(fā)票取得較困難，無(wú)法取得增值稅扣稅的合法憑證也不能帶來(lái)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

（3）抵扣鏈條尚不完整。即使"營(yíng)改增"試點(diǎn)已經(jīng)在全國(guó)范圍內(nèi)推廣，但有些行業(yè)如金融保險(xiǎn)業(yè)、建筑業(yè)等還沒(méi)有納入試點(diǎn)行業(yè)范圍，這使得貨物運(yùn)輸企業(yè)所產(chǎn)生的貸款費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等成本無(wú)法進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，從而加大企業(yè)額外的成本支出，增加稅收負(fù)擔(dān)。

隨著改革不斷深化和配套細(xì)節(jié)措施的有力執(zhí)行，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和貨物運(yùn)輸業(yè)納稅人稅收負(fù)擔(dān)的影響也在不斷發(fā)生改變。根據(jù)數(shù)據(jù)顯示，隨著試點(diǎn)行業(yè)的增加和范圍的擴(kuò)大，增值稅可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額增加，試點(diǎn)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)將逐步降低，同時(shí)有過(guò)半數(shù)企業(yè)反映可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅項(xiàng)目有限問(wèn)題和在外省市關(guān)聯(lián)企業(yè)無(wú)法開具增值稅發(fā)票進(jìn)行有效進(jìn)項(xiàng)抵扣問(wèn)題也在慢慢得到解決。在實(shí)施"營(yíng)改增"過(guò)程中會(huì)出現(xiàn)很多的問(wèn)題，但改革的初衷沒(méi)有改變，也取得了一定的成果，并在不斷地得到改善。

3 ?現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、貨物運(yùn)輸業(yè)"營(yíng)改增"政策運(yùn)行存在的問(wèn)題

（一）現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的稅率檔次設(shè)計(jì)較多，不利于中性作用的發(fā)揮

為了不提高改革后現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)的稅負(fù)，試點(diǎn)方案規(guī)定，有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)適用稅率 17%，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%的稅率。我國(guó)目前的增值稅稅率除一般納稅人有17%、13%、零稅率外，還有11%、6%的過(guò)渡稅率，還有小規(guī)模納稅人3%的征收率。但是從理論上講，增值稅是中性稅，它不會(huì)因生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的內(nèi)容不同而稅負(fù)不同，要求的稅率檔次相對(duì)較少。原本征收的營(yíng)業(yè)稅是行業(yè)差別稅率，體現(xiàn)了政府對(duì)特定行業(yè)的扶持和引導(dǎo)。對(duì)增值稅而言，過(guò)多的稅率檔次將扭曲資源配置，增加征管成本，不利于發(fā)揮增值稅的中性特點(diǎn)，也有悖于改革的初衷。對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)由營(yíng)業(yè)稅改征增值旨在優(yōu)化稅制，消除增值稅與營(yíng)業(yè)稅并行對(duì)商品與服務(wù)相對(duì)價(jià)格的扭曲，促進(jìn)服務(wù)業(yè)專業(yè)化的發(fā)展，并非單純的結(jié)構(gòu)性減稅，減稅的政策目標(biāo)可以通過(guò)適當(dāng)降低增值稅的標(biāo)準(zhǔn)稅率得以體現(xiàn)。endprint

（二）貨物運(yùn)輸企業(yè)獲得增值稅抵扣發(fā)票困難，抵扣范圍有限

由于各種原因，在實(shí)際操作中經(jīng)常遇到難以獲得增值稅發(fā)票的情況，這種問(wèn)題在交通運(yùn)輸業(yè)企業(yè)表現(xiàn)尤為突出。如修理費(fèi)、加油費(fèi)等都難開具增值稅發(fā)票。另外，在貨物運(yùn)輸企業(yè)的生產(chǎn)成本中占很大比重的過(guò)橋過(guò)路費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、人工費(fèi)用等都不屬于進(jìn)項(xiàng)抵扣范圍;企業(yè)所用的主要生產(chǎn)資料為輪船、汽車、飛機(jī)等，它們的使用壽命較長(zhǎng)，這些因素都使得企業(yè)缺少大額的進(jìn)項(xiàng)抵扣，無(wú)疑會(huì)增加企業(yè)稅負(fù)。當(dāng)然，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)也面臨著類似的困境，現(xiàn)今，勞動(dòng)密集型服務(wù)業(yè)大多為物流行業(yè)、咨詢行業(yè)、維護(hù)修理行業(yè)等小微企業(yè)，通常到稅務(wù)主管部門進(jìn)行代開，且抵扣額度很低。

（三）一般納稅人認(rèn)定的銷售額標(biāo)準(zhǔn)較高，不利于消除重復(fù)征稅

我國(guó)增值稅納稅人分為兩類，小規(guī)模納稅人實(shí)行簡(jiǎn)易征收辦法，不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，只有一般納稅人處于增值稅抵扣鏈條上，試點(diǎn)方案中規(guī)定"以500萬(wàn)元增值稅應(yīng)納銷售額為標(biāo)準(zhǔn)，將納稅人區(qū)分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人"，一般納稅人指的是，一是應(yīng)征增值稅銷售額是否超過(guò)500萬(wàn)元，二是會(huì)計(jì)核算是否健全。而我國(guó)現(xiàn)行增值稅中是50萬(wàn)元或80萬(wàn)元?jiǎng)澐謽?biāo)準(zhǔn)。兩者未免懸殊太大。按照試點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)，一半以上的試點(diǎn)企業(yè)被界定為小規(guī)模納稅人，排除在增值稅抵扣鏈條之外。同時(shí)，被界定為一般納稅人的試點(diǎn)企業(yè)也會(huì)因?yàn)椴荒艿挚圻M(jìn)項(xiàng)稅額而不愿購(gòu)買小規(guī)模納稅人的商品和勞務(wù)，使得小規(guī)模納稅人與一般納稅人之間的正常交往受到阻礙。況且，因?yàn)樾∫?guī)模納稅人不積極要求一般納稅人開具增值稅專用發(fā)票，從而導(dǎo)致一般納稅人所反映的銷售額可能失真，這增加了增值稅納稅人的偷稅、漏稅的可能，造成稅款大量流失。

（四）改革后，兩類行業(yè)部分企業(yè)稅負(fù)增加，且小規(guī)模納稅人減稅較明顯

2013年根據(jù)相關(guān)數(shù)據(jù)顯示，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的物流類行業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)和有形動(dòng)產(chǎn)租賃類稅負(fù)增加較為明顯。本次改革后，行業(yè)小規(guī)模納稅人的稅負(fù)與2012年同期相比，下降幅度超過(guò)40%，"營(yíng)改增"政策全面試行后，像現(xiàn)代服務(wù)業(yè)小規(guī)模納稅人由原來(lái)營(yíng)業(yè)稅稅率5%，調(diào)降為3%的增值稅征收率;貨物運(yùn)輸業(yè)的稅率雖然沒(méi)有變動(dòng)，但由于營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，增值稅是價(jià)外稅，在銷售總額一定的情況下，稅基的減少必然帶來(lái)稅負(fù)的減輕。根據(jù) 2012年上海試點(diǎn)的情況來(lái)看，盡管 61.6%的受訪企業(yè)表示營(yíng)改增后稅負(fù)有所降低或者沒(méi)有變化，仍有超過(guò)三成的企業(yè)稅負(fù)有所增加;從行業(yè)層面來(lái)看，交通運(yùn)輸行業(yè)中四成的受訪企業(yè)表示稅負(fù)有所增加。雖然試點(diǎn)改革中部分行業(yè)稅負(fù)增加所占比例不高，但從現(xiàn)行適用增值稅的行業(yè)稅收情況來(lái)看，盡管小規(guī)模納稅人戶數(shù)普遍占到行業(yè)的8成，但其稅收的貢獻(xiàn)只有兩成，一般納稅人貢獻(xiàn)了8成的稅收，因而，一般納稅人的稅收負(fù)擔(dān)情況對(duì)納稅人的影響頗大。

4 ?完善現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、貨物運(yùn)輸業(yè)"營(yíng)改增"政策運(yùn)行的建議

（一）完善增值稅稅率級(jí)次，減少征管成本

新的稅收政策執(zhí)行后，一般納稅人增值稅稅率變?yōu)樗臋n稅率，即17%、13%、11%、6%。我國(guó)是實(shí)行增值稅多檔稅率為數(shù)不多的經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展國(guó)家之一，除了美國(guó)不征收外，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家早已由"多檔化"轉(zhuǎn)化為"單一制"稅率。簡(jiǎn)化稅率檔次，既達(dá)到了減輕納稅人的稅負(fù)，又能發(fā)揮增值稅的和稅收中性原則和稅收效率原則。不同行業(yè)要實(shí)現(xiàn)"營(yíng)改增"后各行業(yè)間稅負(fù)的相對(duì)公平，應(yīng)采用多檔次的增值稅稅率。但是為防增加稅收征管的難度，稅率檔次也不宜設(shè)置過(guò)多。兩相權(quán)衡，出于增值稅整體減稅考慮，認(rèn)為可將現(xiàn)行的主體稅率調(diào)低，新增的兩檔稅率保持不變，交通運(yùn)輸業(yè)和有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)的稅率可適當(dāng)調(diào)低。在"營(yíng)改增"改革后續(xù)進(jìn)一步推廣中，完善增值稅稅率的效能表現(xiàn)為解決稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收征效率低、管成本高的問(wèn)題。

（二）適當(dāng)增加可抵扣項(xiàng)目范圍

增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣項(xiàng)目的擴(kuò)大可分步實(shí)施，此方案的科學(xué)性直接關(guān)系到"營(yíng)改增"后續(xù)改革。例如，可以將貨物運(yùn)輸企業(yè)的工人薪酬、路橋費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、房屋租金等生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本納入進(jìn)項(xiàng)抵扣范圍;針對(duì)一些難以取得增值稅專用發(fā)票的支出，應(yīng)制定切實(shí)可行的操作辦法，將其也能納入進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣范圍;對(duì)那些存量固定資產(chǎn)可以按每年計(jì)提折舊額來(lái)確定可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也可以給相應(yīng)的企業(yè)一定的財(cái)政補(bǔ)貼。對(duì)于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)而言，可將辦公租金、人工費(fèi)用等支出列入抵扣范圍。

（三）降低一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)

增值稅一般納稅人的界定標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該有利于促進(jìn)小規(guī)模納稅人成長(zhǎng)，從而不斷擴(kuò)大一般納稅人的隊(duì)伍，保證增值稅的抵扣鏈條廣泛延伸和內(nèi)在機(jī)制的有效運(yùn)行，以進(jìn)一步消除重復(fù)征稅因素。據(jù)有關(guān)資料統(tǒng)計(jì)，全國(guó)小規(guī)模納稅人占應(yīng)納增值稅戶數(shù)的 80%，稅款占應(yīng)納增值稅的 20%。那么達(dá)不到一定規(guī)模的小規(guī)模納稅人所繳納的稅收，更是只占了我國(guó)稅收收入當(dāng)中很微小的一部分，對(duì)抵扣鏈條的影響很小。因此建議將一般納稅人的年應(yīng)征增值稅銷售額標(biāo)準(zhǔn)降低，從而提高一般納稅人占全部納稅人的比重，既可以促進(jìn)中小企業(yè)的發(fā)展，又進(jìn)一步完善了增值稅抵扣鏈條。

（四）適時(shí)擴(kuò)大"營(yíng)改增"行業(yè)范圍

"營(yíng)改增"試點(diǎn)已在全國(guó)范圍內(nèi)推廣，但仍有部分行業(yè)沒(méi)有納入試點(diǎn)，這將影響增值稅抵扣鏈條的完整性，應(yīng)不失時(shí)機(jī)地?cái)U(kuò)大到條件比較成熟的其他服務(wù)行業(yè)，最終全行業(yè)覆蓋。但同時(shí)也要充分考慮新納入"營(yíng)改增"范圍的地區(qū)與行業(yè)的特殊性，"因地制宜"才是良策。如與現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和貨物運(yùn)輸業(yè)密切相關(guān)的固定資產(chǎn)融資租賃業(yè)務(wù)、金融保險(xiǎn)業(yè)等，都應(yīng)該盡快實(shí)施"營(yíng)改增"政策，進(jìn)一步延伸和完善增值稅抵扣鏈條，平衡各產(chǎn)業(yè)間稅負(fù)均衡。

（五）完善營(yíng)改增配套財(cái)政補(bǔ)貼政策

在此次營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的過(guò)程中，無(wú)論是對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)還是貨物運(yùn)輸業(yè)來(lái)說(shuō)，各個(gè)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)變化不同，有的企業(yè)稅負(fù)下降，有的企業(yè)稅負(fù)增加。對(duì)于稅負(fù)下降的企業(yè)，有利于調(diào)動(dòng)企業(yè)生產(chǎn)的積極性，固然可以不用考慮;但對(duì)于稅負(fù)增加較重的企業(yè)，政府可以給予相關(guān)的財(cái)政扶持與補(bǔ)貼，如借鑒北京市試點(diǎn)時(shí)設(shè)立"營(yíng)改增專項(xiàng)資金"的辦法，對(duì)稅負(fù)增加企業(yè)按照增多少補(bǔ)多少的策略來(lái)彌補(bǔ)其在改革中產(chǎn)生的損失，調(diào)動(dòng)企業(yè)進(jìn)行改革的積極性;同時(shí)簡(jiǎn)化處理相關(guān)業(yè)務(wù)的審批手續(xù)，設(shè)立營(yíng)改增便捷通道等使納稅人更加便捷的領(lǐng)取補(bǔ)貼資金，解除企業(yè)的后顧之憂，以便更快更好地完成改革。endprint

5 ?結(jié)語(yǔ)

目前，我國(guó)正處于社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式逐步轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵時(shí)期，為優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，推動(dòng)產(chǎn)業(yè)升級(jí)，降低中小企業(yè)稅負(fù)，國(guó)家實(shí)行"營(yíng)改增"稅制改革，這對(duì)于不同行業(yè)、不同企業(yè)都有著不同程度的影響。而現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和貨物運(yùn)輸業(yè)近年來(lái)的發(fā)展勢(shì)如破竹，是國(guó)家積極鼓勵(lì)的行業(yè)，是稅制改革中的重點(diǎn)對(duì)象。這兩個(gè)行業(yè)在此次"營(yíng)改增"的過(guò)程中，難免會(huì)出現(xiàn)許多的問(wèn)題和難題，而這些改革企業(yè)是否能達(dá)到真正意義上的減負(fù)，實(shí)現(xiàn)"營(yíng)改增"稅制改革的初衷，還需要財(cái)政稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)之間的相互理解與協(xié)調(diào)，進(jìn)一步的細(xì)化稅制和實(shí)施的辦法，認(rèn)真解決"營(yíng)改增"政策對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的影響，全力扶持，進(jìn)而推動(dòng)和鼓勵(lì)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。而企業(yè)自身也需要樹立長(zhǎng)遠(yuǎn)的眼光，制定全方位的發(fā)展藍(lán)圖，增強(qiáng)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理能力，把握"營(yíng)改增"所帶來(lái)的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，實(shí)現(xiàn)自身的良好發(fā)展。

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5 ?結(jié)語(yǔ)

目前，我國(guó)正處于社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式逐步轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵時(shí)期，為優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，推動(dòng)產(chǎn)業(yè)升級(jí)，降低中小企業(yè)稅負(fù)，國(guó)家實(shí)行"營(yíng)改增"稅制改革，這對(duì)于不同行業(yè)、不同企業(yè)都有著不同程度的影響。而現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和貨物運(yùn)輸業(yè)近年來(lái)的發(fā)展勢(shì)如破竹，是國(guó)家積極鼓勵(lì)的行業(yè)，是稅制改革中的重點(diǎn)對(duì)象。這兩個(gè)行業(yè)在此次"營(yíng)改增"的過(guò)程中，難免會(huì)出現(xiàn)許多的問(wèn)題和難題，而這些改革企業(yè)是否能達(dá)到真正意義上的減負(fù)，實(shí)現(xiàn)"營(yíng)改增"稅制改革的初衷，還需要財(cái)政稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)之間的相互理解與協(xié)調(diào)，進(jìn)一步的細(xì)化稅制和實(shí)施的辦法，認(rèn)真解決"營(yíng)改增"政策對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的影響，全力扶持，進(jìn)而推動(dòng)和鼓勵(lì)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。而企業(yè)自身也需要樹立長(zhǎng)遠(yuǎn)的眼光，制定全方位的發(fā)展藍(lán)圖，增強(qiáng)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理能力，把握"營(yíng)改增"所帶來(lái)的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，實(shí)現(xiàn)自身的良好發(fā)展。

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5 ?結(jié)語(yǔ)

目前，我國(guó)正處于社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式逐步轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵時(shí)期，為優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，推動(dòng)產(chǎn)業(yè)升級(jí)，降低中小企業(yè)稅負(fù)，國(guó)家實(shí)行"營(yíng)改增"稅制改革，這對(duì)于不同行業(yè)、不同企業(yè)都有著不同程度的影響。而現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和貨物運(yùn)輸業(yè)近年來(lái)的發(fā)展勢(shì)如破竹，是國(guó)家積極鼓勵(lì)的行業(yè)，是稅制改革中的重點(diǎn)對(duì)象。這兩個(gè)行業(yè)在此次"營(yíng)改增"的過(guò)程中，難免會(huì)出現(xiàn)許多的問(wèn)題和難題，而這些改革企業(yè)是否能達(dá)到真正意義上的減負(fù)，實(shí)現(xiàn)"營(yíng)改增"稅制改革的初衷，還需要財(cái)政稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)之間的相互理解與協(xié)調(diào)，進(jìn)一步的細(xì)化稅制和實(shí)施的辦法，認(rèn)真解決"營(yíng)改增"政策對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的影響，全力扶持，進(jìn)而推動(dòng)和鼓勵(lì)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。而企業(yè)自身也需要樹立長(zhǎng)遠(yuǎn)的眼光，制定全方位的發(fā)展藍(lán)圖，增強(qiáng)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理能力，把握"營(yíng)改增"所帶來(lái)的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，實(shí)現(xiàn)自身的良好發(fā)展。

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