房產(chǎn)稅征收中存在的若干問題研究

一、房產(chǎn)稅征收的歷史和法律依據(jù)

新中國成立后的房產(chǎn)稅肇始于1950年1月政務(wù)院頒布的《全國稅政實(shí)施要?jiǎng)t》，及至同年8月，政務(wù)院公布《城市房地產(chǎn)稅暫行條例》，將房產(chǎn)稅和地產(chǎn)稅合二為一，并將征稅地局限于中央人民政府財(cái)政部核定的城市（第2條）。為簡(jiǎn)化企業(yè)稅制，1972年3月，國務(wù)院批轉(zhuǎn)財(cái)政部報(bào)送的《關(guān)于擴(kuò)大改革工商稅制試點(diǎn)的報(bào)告》，并附《中華人民共和國工商稅條例（草案）》，自1973年1月起全面試行工商稅。通過合并稅種和簡(jiǎn)化稅目稅率，將國營(yíng)企業(yè)與集體企業(yè)繳納的工商統(tǒng)一稅及其附加、城市房地產(chǎn)稅、車船使用牌照稅、鹽稅、屠宰稅合并為工商稅，而對(duì)企業(yè)之外有房產(chǎn)的個(gè)人、外國僑民等則繼續(xù)征收城市房地產(chǎn)稅。1983年4月24日，國務(wù)院批轉(zhuǎn)財(cái)政部報(bào)送的《關(guān)于全國利改稅工作會(huì)議的報(bào)告》和《關(guān)于國營(yíng)企業(yè)利改稅試行辦法》，開始在國營(yíng)企業(yè)推行“利改稅”制度。次年10月，在國營(yíng)企業(yè)實(shí)行第二步利改稅和改革工商稅制時(shí)，恢復(fù)對(duì)企業(yè)征收城市房地產(chǎn)稅。同時(shí)，考慮到憲法中已經(jīng)明確規(guī)定城市土地屬于國家所有、土地所有權(quán)人和房屋所有權(quán)人不一致的實(shí)際情況，將城市房地產(chǎn)稅分為房產(chǎn)稅和土地使用稅。1986年9月，國務(wù)院發(fā)布《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》，1988年9月，國務(wù)院又頒布了《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》，自此，房地產(chǎn)分離的現(xiàn)代稅制正式形成。

關(guān)于房產(chǎn)稅最大的法律上爭(zhēng)議涉及憲法和立法權(quán)的配置。2000年的《中華人民共和國立法法》第8條規(guī)定稅收只能制定法律，同時(shí)在第9條留下了一個(gè)缺口，允許全國人大及其常委會(huì)，授權(quán)國務(wù)院可以根據(jù)實(shí)際需要，對(duì)尚未制定法律的事項(xiàng)先制定行政法規(guī)。這樣一來，在憲法的層面上，就必須考慮對(duì)于房產(chǎn)稅立法是否存在合法有效的授權(quán)問題。1984 年9 月18 日，全國人大常委員會(huì)在《關(guān)于授權(quán)國務(wù)院改革工商稅制發(fā)布有關(guān)稅收條例草案試行的決定》中，授權(quán)國務(wù)院在實(shí)施工商稅制改革的過程中，擬定有關(guān)稅收條例發(fā)布試行。我國現(xiàn)行的很多稅種都是依據(jù)這一授權(quán)，由國務(wù)院制定的。不過，這一授權(quán)已于2009 年6 月27 日經(jīng)全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)廢止，因此授權(quán)下稅收立法的命運(yùn)便面臨著違憲的問題。有學(xué)者認(rèn)為，根據(jù)當(dāng)時(shí)授權(quán)形成的一批稅種及其征收的基本規(guī)則，已經(jīng)形成我國現(xiàn)行的稅收法律制度體系的核心內(nèi)容。廢止的原因僅僅在于它已經(jīng)完成其歷史使命，不再需要，而絕不能理解成為依據(jù)授權(quán)形成的稅收法律制度也隨之廢止，否則，我國那么多正在運(yùn)行的稅收制度也會(huì)因此而不復(fù)存在。因此，房產(chǎn)稅是經(jīng)全國人大授權(quán)、國務(wù)院制定行政法規(guī)依法設(shè)立的一個(gè)稅種，它不存在新設(shè)立的問題，也不需要再重新授權(quán)。 筆者以為不然，不能因?yàn)閾?dān)心現(xiàn)實(shí)中可能引起的困難降低對(duì)立法者的要求，更不能放縱立法者的恣意，否則勢(shì)必會(huì)導(dǎo)致其有恃無恐，后患無窮。立法機(jī)構(gòu)和行政機(jī)構(gòu)在架構(gòu)和運(yùn)行機(jī)理上是存在根本區(qū)別的，前者奉行的是民主議決制，因此具有產(chǎn)生約束民眾重大利益規(guī)則的正當(dāng)性，后者實(shí)行的是集中負(fù)責(zé)制（國務(wù)院實(shí)行總理負(fù)責(zé)制），在效率優(yōu)先的考慮下只能成為執(zhí)行機(jī)構(gòu)，并且在財(cái)稅問題上因?yàn)槠浼婢摺笆斟X”和“花錢”的雙重職能，如果讓其成為“收錢”多少的決定者，勢(shì)必會(huì)導(dǎo)致稅收的恣意增加，從而加重民眾的負(fù)擔(dān)。

二、房產(chǎn)稅征收的經(jīng)濟(jì)學(xué)解讀

稅收是與政府的職能緊密的聯(lián)系在一起的。薩繆爾森說的好，通過稅收，政府實(shí)際上是在決定如何從公民和企業(yè)的手中取得資源以用于公共目標(biāo)。通過稅收所籌集的貨幣實(shí)際上只是一種載體，經(jīng)由它才能將那些現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)資源由私人品轉(zhuǎn)化為公共品。 不過，當(dāng)政府對(duì)一種物品的買者或賣者征稅時(shí)，社會(huì)就損失了某些市場(chǎng)效率的好處。稅收給市場(chǎng)參與者帶來損失不僅是因?yàn)槎愂諏①Y源從市場(chǎng)參與者手中轉(zhuǎn)移到政府手中，還因?yàn)槎愂崭淖兞思?lì)，并扭曲了市場(chǎng)結(jié)果。 也就是說，稅收引起了“無謂損失”，消費(fèi)者剩余和生產(chǎn)者剩余的減少大于政府從中得到的收入。所以，在征稅對(duì)象上，應(yīng)當(dāng)盡可能選擇那些具有負(fù)外部性的行為，以促使私人在決策時(shí)考慮負(fù)外部性引起的社會(huì)成本，從而通過矯正性稅收的公共政策達(dá)到促進(jìn)經(jīng)濟(jì)效率的目的。不過，因?yàn)檫@樣的稅收畢竟有限，不足以應(yīng)對(duì)龐大政府的開支，扭曲市場(chǎng)的稅收是一國財(cái)政必不可少的組成部分。這就引起了另一個(gè)話題，稅收的征收應(yīng)當(dāng)盡量減少對(duì)生產(chǎn)者和消費(fèi)者行為激勵(lì)的扭曲。

房產(chǎn)稅是針對(duì)土地及其地上建筑物和附屬物所征收的一種稅，具有稅源的非流動(dòng)性、稅收收入的成長(zhǎng)性、課稅的直接受益性、對(duì)地方的強(qiáng)依附性等特點(diǎn)，可以為政府尤其是地方政府提供穩(wěn)定、充足的收入，是政府公共支出的重要來源與保障。 不過，在籌集公共收入、優(yōu)化資源配置和調(diào)節(jié)收入差距等功能之間，房產(chǎn)稅必須要有所側(cè)重，否則勢(shì)必會(huì)發(fā)生方向和手段的錯(cuò)誤。筆者以為，我國的房產(chǎn)稅應(yīng)以籌集公共收入為先，優(yōu)化資源配置和調(diào)節(jié)收入差距為次。調(diào)節(jié)收入差距的更直接和穩(wěn)妥方式是累進(jìn)的所得稅，房產(chǎn)稅的此項(xiàng)功能可以被并入到所得稅之中。另外，以出租等盈利活動(dòng)為目的的利用房產(chǎn)是要征收所得稅的，而以保值增值為目的的保有房產(chǎn)則要征收土地增值稅，這些都具有替代房產(chǎn)稅調(diào)節(jié)收入差距功能的作用，沒有必要重復(fù)設(shè)定不同的稅種。優(yōu)化資源配置，特別是抑制高房?jī)r(jià)和保障居者有其屋長(zhǎng)期以來一直被認(rèn)為是房產(chǎn)稅的主要目的，不過，房?jī)r(jià)過高的根本原因是土地供求的不平衡，政府對(duì)建設(shè)用地市場(chǎng)的壟斷抑制了土地的供給，在剛性需求之下勢(shì)必會(huì)推高建筑于土地之上的房產(chǎn)價(jià)格；而保障居者有其屋涉及到社會(huì)保障特別是政府責(zé)任問題，不能混淆了市場(chǎng)的供求機(jī)制和政府提供公共產(chǎn)品的責(zé)任。

因此，房產(chǎn)稅的首要功能應(yīng)當(dāng)是籌集政府收入，這是由房產(chǎn)本身的特點(diǎn)所決定的。一方面，房產(chǎn)稅稅源穩(wěn)定，其較之于其他財(cái)產(chǎn)價(jià)值波動(dòng)較小，并且因?yàn)橄∪毙缘挠绊懹?jì)稅基礎(chǔ)一般會(huì)隨著時(shí)間的推進(jìn)而增加；另一方面，房產(chǎn)稅征收簡(jiǎn)單，輔之以不動(dòng)產(chǎn)的等級(jí)制度，征稅成本較低，偷稅漏稅的可能性較小。因?yàn)檫@些優(yōu)點(diǎn)，房產(chǎn)稅成為各國的主要稅種之一。

三、房產(chǎn)稅征收與征稅權(quán)的重構(gòu)

從國外的實(shí)踐來看，凡是實(shí)行中央與地方分享稅制的國家，房產(chǎn)稅收基本上劃歸地方稅體系，并構(gòu)成地方政府財(cái)政收入的主要來源。如發(fā)達(dá)國家中美國、英國、加拿大、澳大利亞、新西蘭等國家的財(cái)產(chǎn)稅（主要是房產(chǎn)稅） 占地方稅收的比重就相當(dāng)高。據(jù)統(tǒng)計(jì)，16 個(gè)經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織國家（OECD）的平均水平約為43%。

與世界各國的通行做法一樣，在國稅和地稅的兩元區(qū)分之下，我國也是將房產(chǎn)稅作為地稅的一個(gè)稅種，這顯然與房產(chǎn)所具有的無法移動(dòng)的性質(zhì)息息相關(guān)。不過，房產(chǎn)稅在整個(gè)地稅中所占的比重是非常低的，如表1所示，房產(chǎn)稅占地稅總額的比重只有2—3%，并且還有逐年降低的趨勢(shì)，如果要考慮房產(chǎn)稅在整個(gè)國家稅收體系中的地位，這一比例還要小的多?！吨腥A人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》第1條規(guī)定，房產(chǎn)稅在城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)征收。以縣為基本單位計(jì)算，2011年底縣級(jí)區(qū)劃有2853個(gè) ，平均每個(gè)縣級(jí)區(qū)劃單位的房產(chǎn)稅只有3864萬元。

增加房產(chǎn)稅的稅制改革是非常必要的，畢竟房產(chǎn)稅在籌集地方收入方面具有前述的一系列優(yōu)勢(shì)。不過，如果單純的增加房產(chǎn)稅的征收比例而不輔助以其他改革措施，其直接的后果便是加重了民眾的生活負(fù)擔(dān)和賦稅負(fù)擔(dān)，在當(dāng)前我國賦稅水平已經(jīng)比較高的情況下，筆者認(rèn)為比較穩(wěn)妥的做法是在增加房產(chǎn)稅的同時(shí)降低其他賦稅，而從當(dāng)前國稅、地稅兩元格局的角度來看，極有可能涉及到對(duì)中央稅收和地方稅收在稅源總體上進(jìn)行再分配的問題，顯然，這是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，需要更為宏觀的頂層設(shè)計(jì)。

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