淺議 “營(yíng)改增”對(duì)鐵路運(yùn)輸業(yè)的影響

任 潔

（濟(jì)南鐵路局濟(jì)南西站,濟(jì)南 250117）

1 增值稅、營(yíng)業(yè)稅的概念

增值稅是指對(duì)在我國(guó)境內(nèi)銷售貨物或提供加工、修理修配勞務(wù)，以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，就其取得的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)銷售額，以及進(jìn)口貨物金額計(jì)算稅款，并實(shí)行稅款抵扣制度的一種流轉(zhuǎn)稅。

營(yíng)業(yè)稅是指對(duì)我國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)或銷售不動(dòng)產(chǎn)以及轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的單位和個(gè)人，就其取得的營(yíng)業(yè)額征收的一種流轉(zhuǎn)稅。我國(guó)增值稅覆蓋了除建筑業(yè)之外的第二產(chǎn)業(yè)，第三產(chǎn)業(yè)的大部分行業(yè)則征收營(yíng)業(yè)稅?？梢哉f，在我國(guó)現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)中，增值稅和營(yíng)業(yè)稅是最為重要的兩個(gè)流轉(zhuǎn)稅稅種。

2 營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的原因

2.1 營(yíng)業(yè)稅改征增值稅有利于我國(guó)優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)

在我國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)中，增值稅和營(yíng)業(yè)稅是最為重要的兩個(gè)流轉(zhuǎn)稅稅種，二者分立并行。即增值稅的征收范圍是除建筑業(yè)之外的第二產(chǎn)業(yè)，而第三產(chǎn)業(yè)的大部分行業(yè)則需征收營(yíng)業(yè)稅。在目前形勢(shì)下，這種劃分行業(yè)分別適用不同稅制的做法，日漸顯現(xiàn)出其內(nèi)在的不合理性和缺陷，對(duì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行造成扭曲，不利于經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)優(yōu)化。

在征收營(yíng)業(yè)稅情形下，生產(chǎn)環(huán)節(jié)越多，該生產(chǎn)鏈條上企業(yè)被重復(fù)征稅的次數(shù)就越多，企業(yè)整體稅負(fù)就越重，因而營(yíng)業(yè)稅不利于產(chǎn)業(yè)鏈的分工與細(xì)化，同現(xiàn)代化大生產(chǎn)體系所要求的“迂回生產(chǎn)”相悖。改征增值稅后，這一弊端得以消除，生產(chǎn)鏈將按效率原則重新予以構(gòu)建，資源的配置將更為合理，企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力會(huì)大大增強(qiáng)。

2.2 可以進(jìn)一步充分發(fā)揮增值稅的重要作用

增值稅和營(yíng)業(yè)稅并行，破壞了增值稅的抵扣鏈條，影響了增值稅“中性”作用（即在籌集政府收入的同時(shí)并不對(duì)經(jīng)濟(jì)主體施加“區(qū)別對(duì)待”的影響，因而客觀上有利于引導(dǎo)和鼓勵(lì)企業(yè)在公平競(jìng)爭(zhēng)中做大做強(qiáng)）的發(fā)揮?，F(xiàn)行的稅制增值稅征稅范圍較狹窄，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中增值稅的抵扣鏈條被打斷，這種中性效應(yīng)便大打折扣。

2.3 可以促進(jìn)我國(guó)服務(wù)行業(yè)的發(fā)展，調(diào)整產(chǎn)業(yè)發(fā)展結(jié)構(gòu)

目前的稅制將大部分第三產(chǎn)業(yè)排除在增值稅的征稅范圍之外，對(duì)服務(wù)業(yè)的發(fā)展造成了不利影響。因?yàn)闋I(yíng)業(yè)稅是對(duì)營(yíng)業(yè)額全額征稅，且無法抵扣，使企業(yè)為避免重復(fù)征稅而傾向于“小而全”、“大而全”模式。不利于服務(wù)企業(yè)的發(fā)展，進(jìn)而在國(guó)際貿(mào)易中處于劣勢(shì)。

2.4 營(yíng)業(yè)稅改征增值稅有利于化解稅收征管中的矛盾

現(xiàn)行的兩套稅制并行造成了稅收征管實(shí)踐中的一些困境。例如隨著信息技術(shù)的發(fā)展，傳統(tǒng)商品的服務(wù)化，商品和服務(wù)的界定逐漸模糊，那么是適用增值稅還是營(yíng)業(yè)稅就成為一個(gè)難題。因此，這次的營(yíng)業(yè)稅改征增值稅可以化解這些難題。

總之，在新的經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢(shì)下，逐步將增值稅征稅范圍擴(kuò)大至全部的商品和服務(wù)，以增值稅取代營(yíng)業(yè)稅，既符合國(guó)際慣例也符合我國(guó)的國(guó)情，還將有利于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，所以說營(yíng)業(yè)稅改征增值稅這一改革是十分必要性的。

3 鐵路運(yùn)輸業(yè)“營(yíng)改增”遇到的問題

2013年12月12日，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合印發(fā)《關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》，明確從2014年1月1日起，將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍。《通知》規(guī)定，鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)適用11%的稅率。而以往，鐵路作為交通運(yùn)輸業(yè)，不管有多少種業(yè)務(wù)，最后統(tǒng)一只需要按照3%的營(yíng)業(yè)稅率來繳納。

“營(yíng)改增”后，鐵路局需要首先把收入細(xì)分到客運(yùn)、貨運(yùn)、快遞等各種服務(wù)中去，從中計(jì)算出各自需要承擔(dān)的“營(yíng)改增”稅率。而以往中國(guó)各個(gè)鐵路局都是“收支兩條線”，即從收入上來講，每個(gè)鐵路局設(shè)收入稽查處，所有收入全部上交鐵路總公司，跨多個(gè)路局的收入在各個(gè)路局的劃分由總局按照一定規(guī)則匹配；網(wǎng)上訂票的實(shí)際收入直接到總公司賬戶。但最終，所有支出的經(jīng)費(fèi)由鐵路總公司劃撥。

從目前的情況來判斷，“營(yíng)改增”后帶來的不僅僅是稅負(fù)的增加，更多的是管理上的問題，具體如下：

3.1 企業(yè)合同管理上的變化

合同是保證經(jīng)營(yíng)順利實(shí)施和防范風(fēng)險(xiǎn)的主要工具，由于經(jīng)營(yíng)的連續(xù)性和服務(wù)的不可中斷性等原因，對(duì)現(xiàn)有已執(zhí)行的合同，“營(yíng)改增”后，基于合同雙方納稅主體地位已發(fā)生了變化；新增值稅稅目注釋的《應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋》與《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋》對(duì)稅目進(jìn)行了一定的結(jié)構(gòu)性調(diào)整，對(duì)合同標(biāo)的注釋用納稅標(biāo)準(zhǔn)的變化，必然要導(dǎo)致標(biāo)的納稅義務(wù)發(fā)生變化；合同雙方對(duì)價(jià)款中是否含增值稅的判斷標(biāo)準(zhǔn)不一致等變化，必須對(duì)原有合同進(jìn)行梳理重簽，才能避免產(chǎn)生不必要分歧和矛盾。

3.2 合同價(jià)款重新核定

“營(yíng)改增”稅收政策調(diào)整實(shí)際上是國(guó)家與企業(yè)、企業(yè)與企業(yè)利益分配的重新調(diào)整，在營(yíng)業(yè)稅體系下，雙方約定的價(jià)款不需要關(guān)注營(yíng)業(yè)稅的問題，因?yàn)闋I(yíng)業(yè)稅是服務(wù)提供方的成本支出，在增值稅體系下，增值稅可以層層傳遞，必須要價(jià)稅分離，服務(wù)購(gòu)買方可能不再承擔(dān)增值稅，供需雙方有必要對(duì)合同價(jià)格重新商定和是否含有增值稅需要明確。

如：廣告發(fā)布合同10000元，按照營(yíng)業(yè)額5%繳納營(yíng)業(yè)稅500元，是廣告發(fā)布商的成本費(fèi)類支出。營(yíng)改增后，如商定為未含稅價(jià)格，發(fā)布商應(yīng)稅收入=10000/（1+6%）=9433.96 元，按照應(yīng)稅收入6%繳納增值稅=9433.96*6%=566.04 元，廣告發(fā)布者是增值稅的一般納稅人的話，不再承擔(dān)該費(fèi)用，它是政策優(yōu)惠帶給雙方企業(yè)的利益，有必要對(duì)該利益進(jìn)行重新協(xié)商分配。

3.3 鐵路運(yùn)輸成本增加

鐵路局早期產(chǎn)生的大量支出不能抵扣，鐵路運(yùn)輸行業(yè)涉及大量支出都不在抵扣范圍之內(nèi)，如人員工資、折舊等；受建設(shè)周期和設(shè)備使用周期的影響，上一期購(gòu)進(jìn)的車輛等都不能抵扣，這顯然對(duì)鐵路局的收入整體核算不利。

由于部分站段日常采購(gòu)零星且金額不大，商家往往處于自身利益考慮不愿提供專用發(fā)票，導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅額難以抵扣。在材料采購(gòu)的招標(biāo)工作中，供應(yīng)商能否提供增值稅專用發(fā)票已成為一大重要的參考因素。由于鐵路運(yùn)輸行業(yè)特點(diǎn)，一些業(yè)務(wù)開展在一些偏遠(yuǎn)地區(qū)，且購(gòu)進(jìn)的小宗材料及服務(wù)多從小規(guī)模納稅人處購(gòu)進(jìn)，很難取得增值稅專用發(fā)票，造成進(jìn)項(xiàng)稅難以抵扣，甚至可能會(huì)因此導(dǎo)致違規(guī)使用發(fā)票。

另外，從實(shí)際情況看，鐵路運(yùn)輸經(jīng)營(yíng)與鐵路線的分布密切相關(guān)，對(duì)于許多遠(yuǎn)離城鎮(zhèn)的站段來說，線路維修、材料采購(gòu)及車間水電辦公用品在購(gòu)買時(shí)，若想取得增值稅專用發(fā)票更是難上加難。有時(shí)為了取得專用發(fā)票，不得不被迫選擇價(jià)格更高的供貨商，推升了成本費(fèi)用，這顯然與通過增值稅改革降低成本的改革初衷相悖。

3.4 稅控系統(tǒng)的不協(xié)調(diào)

“營(yíng)改增”前，用的是一套稅控系統(tǒng)，交的是3%的稅率，而且還是由原鐵道部或鐵路總公司繳納，開貨票和運(yùn)輸票據(jù)，營(yíng)業(yè)稅用貨物運(yùn)輸票據(jù)就可抵扣?！盃I(yíng)改增”后，鐵路局提供的快遞服務(wù)，其交通運(yùn)輸部分適用11%稅率，其收派服務(wù)則適用6%稅率。由于涉及稅務(wù)處理，一些數(shù)額需要細(xì)分，收入核算細(xì)化，現(xiàn)在使用兩套稅控系統(tǒng)，分別對(duì)應(yīng)6%的稅率和11%的稅率，但這兩套稅控系統(tǒng)不能實(shí)現(xiàn)對(duì)接，對(duì)一項(xiàng)業(yè)務(wù)，需先后進(jìn)兩個(gè)系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)開票，導(dǎo)致工作量變大。

3.5 鐵路會(huì)計(jì)人員增值稅業(yè)務(wù)知識(shí)有待提高

原來鐵路局的站段財(cái)務(wù)人員不涉及稅的工作，都是由鐵路總公司匯總繳納，現(xiàn)在除了增值稅外，鐵路局下屬的站段還要去地稅局交相關(guān)附加稅。這涉及到會(huì)計(jì)上的固定資產(chǎn)概念、稅法上的動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)概念，稅收核算還需要確定業(yè)務(wù)相關(guān)還是與企業(yè)相關(guān)等方面，這對(duì)鐵路的很多財(cái)務(wù)人員來說，猶如天書。一方面該項(xiàng)工作耗費(fèi)了大量的時(shí)間與人力，在無形中增加了工作量；另一方面，在計(jì)算過程中四舍五入造成的匯總差異難免導(dǎo)致投資金額與入賬金額的"缺口"，發(fā)票總金額越大，缺口也就越大，循環(huán)往復(fù)，為后續(xù)的結(jié)余及預(yù)算管理設(shè)置了隱形的障礙。

4 對(duì)鐵路運(yùn)輸業(yè)“營(yíng)改增”的建議

4.1 增值稅稅率存在下降的空間

未來增值稅稅率不僅要合并，而且應(yīng)該往低稅率檔靠攏。增值稅擴(kuò)圍需要保持營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)與增值稅稅負(fù)的大體平衡，目前營(yíng)業(yè)稅稅率為3%，11%的增值稅稅率確實(shí)有一定的下調(diào)空間。今后隨著“營(yíng)改增”全面推開和企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的持續(xù)進(jìn)行，企業(yè)稅負(fù)水平總體將趨于正常。簡(jiǎn)化增值稅稅率檔數(shù)，設(shè)立基準(zhǔn)稅率和一檔浮動(dòng)稅率。增值稅從消除重復(fù)征稅上是中性的，它向服務(wù)業(yè)擴(kuò)圍，可以消除原來兩稅并存對(duì)服務(wù)業(yè)的抑制。但如實(shí)行過多檔次的稅率，帶來的不僅是稅收征管的復(fù)雜性，實(shí)際上還是維持行業(yè)稅負(fù)不均衡的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行扭曲狀態(tài)，也沒有發(fā)揮增值稅應(yīng)有的中性作用。從國(guó)際上來看，澳大利亞、新西蘭實(shí)行的都是一檔稅率；歐洲實(shí)行傳統(tǒng)型增值稅，也只有兩檔稅率。從長(zhǎng)期來看，多檔稅率會(huì)影響下一步改革和國(guó)家經(jīng)濟(jì)運(yùn)行。中國(guó)目前采用17%、11%、6%和3%四檔稅率確實(shí)太多，建議參照國(guó)際通用做法，設(shè)立3%為基準(zhǔn)稅率，同時(shí)對(duì)于一般納稅人采取5%或6%的一檔浮動(dòng)稅率，保證絕大多數(shù)企業(yè)稅負(fù)水平降低。

從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來看，歐盟大多數(shù)成員國(guó)對(duì)國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸，按低稅率征收增值稅。為緩解我國(guó)鐵路運(yùn)輸客運(yùn)企業(yè)稅負(fù)偏重的局面，可借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，對(duì)客運(yùn)企業(yè)采用稅率為3%的簡(jiǎn)易征收法來降低稅負(fù)。簡(jiǎn)易征收的實(shí)行并不會(huì)割斷原有的增值稅抵扣鏈條，也不會(huì)對(duì)增值稅優(yōu)勢(shì)的發(fā)揮產(chǎn)生影響。若這一方法得以采用，則客運(yùn)業(yè)務(wù)征收增值稅與之前征收3%的營(yíng)業(yè)稅基本一致。

4.2 鐵路系統(tǒng)應(yīng)盡早升級(jí)稅控系統(tǒng)。

通過對(duì)系統(tǒng)管理軟件的更新與升級(jí)，實(shí)現(xiàn)11%和6%兩大稅控系統(tǒng)的無縫對(duì)接，填補(bǔ)實(shí)際應(yīng)用中頻繁出現(xiàn)的技術(shù)性漏洞，提高系統(tǒng)運(yùn)行效率與工作質(zhì)量。

4.3 做好會(huì)計(jì)核算

要有效控制成本，就必須設(shè)置相應(yīng)的增值稅核算科目，對(duì)收入和成本費(fèi)用進(jìn)行價(jià)稅分離核算。作為一項(xiàng)覆蓋面大的減稅政策，多數(shù)試點(diǎn)企業(yè)受惠于“營(yíng)改增”。但是，具體到每家企業(yè)，“營(yíng)改增”在收入和成本上的影響是不同的。必須設(shè)置相應(yīng)的增值稅核算科目，對(duì)收入和成本費(fèi)用進(jìn)行價(jià)稅分離核算。

就收入而言，由于營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，“營(yíng)改增”前營(yíng)業(yè)收入即為營(yíng)業(yè)稅稅基。而增值稅為價(jià)外稅，“營(yíng)改增”后的收入為不含增值稅的收入。因此，在不考慮其他因素的情況下，要將增值稅轉(zhuǎn)嫁給客戶才能維持收入水平不變。

就成本而言，營(yíng)業(yè)稅稅制下采購(gòu)的服務(wù)成本為價(jià)稅合計(jì)數(shù)。“營(yíng)改增”后，需要進(jìn)行價(jià)稅分離，一部分確認(rèn)為采購(gòu)成本影響損益表，另一部分確認(rèn)為進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表?！盃I(yíng)改增”后試點(diǎn)企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)，部分取決于能夠獲得多少可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)審閱即將簽署購(gòu)買的商品和服務(wù)合同，對(duì)已經(jīng)存在的跨期合同，應(yīng)與供應(yīng)商協(xié)商在未來取得增值稅專用發(fā)票，以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。

4.4 調(diào)整業(yè)務(wù)模式

要使稅負(fù)最小化，需要財(cái)務(wù)部門和業(yè)務(wù)部門共同探討，逐一對(duì)業(yè)務(wù)流程和收入進(jìn)行梳理。“營(yíng)改增”試點(diǎn)過程中，不少企業(yè)抓住稅制改革、稅率調(diào)整的機(jī)遇，調(diào)整業(yè)務(wù)模式。企業(yè)只有充分考慮營(yíng)改增改革的影響，調(diào)整業(yè)務(wù)模式，才能使稅負(fù)最小化。這需要財(cái)務(wù)部門和業(yè)務(wù)部門共同探討，包括逐一對(duì)業(yè)務(wù)流程和收入進(jìn)行梳理。企業(yè)還要考慮如何完善供應(yīng)商及客戶信息管理，以及是否需要改變現(xiàn)有的客戶管理、采購(gòu)、合同簽訂及開票業(yè)務(wù)模式?！盃I(yíng)改增”對(duì)試點(diǎn)企業(yè)的影響是全方位的，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出企業(yè)財(cái)務(wù)部門的職能范疇，需要業(yè)務(wù)部門、技術(shù)部門、人事部門等各相關(guān)部門的深度參與和配合，更需要企業(yè)最高管理層的理解和支持。

[1]營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)方案 財(cái)稅字2011(110號(hào))[Z].

[2]關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知 財(cái)稅2011(111號(hào))[Z].

[3]朱江濤.關(guān)于營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)的影響分析及建議[J].中國(guó)稅務(wù).

[4]鐵路營(yíng)改增140日[N].經(jīng)濟(jì)觀察報(bào)，2014（05）.16.