我國(guó)上市公司關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的探討

孫國(guó)君

(紹興市社科院,浙江 紹興312000)

我國(guó)上市公司關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的探討

孫國(guó)君

(紹興市社科院,浙江 紹興312000)

隨著我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展、壯大及上市公司規(guī)模的不斷擴(kuò)大，關(guān)聯(lián)企業(yè)交易逐漸成為我國(guó)上市公司發(fā)展中司空見(jiàn)慣的行為.由于在實(shí)際操作過(guò)程中，關(guān)聯(lián)企業(yè)交易行為的不確定性，轉(zhuǎn)移定價(jià)的不公平性、隱蔽性以及監(jiān)管的困難性，使得企業(yè)投資者及其利益相關(guān)者的權(quán)利受到損害.因此關(guān)聯(lián)方交易之間靈活的轉(zhuǎn)移定價(jià)，就逐漸成為關(guān)聯(lián)方交易的核心問(wèn)題.

關(guān)系方；關(guān)聯(lián)交易；轉(zhuǎn)移定價(jià)

1 關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的含義

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)——關(guān)聯(lián)方披露》(2006)(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《關(guān)聯(lián)方披露》)規(guī)定，在企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策中，由一方直接或間接控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的，則構(gòu)成關(guān)聯(lián)方.

關(guān)聯(lián)方交易，是指關(guān)聯(lián)企業(yè)之間轉(zhuǎn)移資源、提供勞務(wù)或履行義務(wù)的行為，而不論是否收取相應(yīng)的價(jià)款.主要的交易類(lèi)型有：購(gòu)買(mǎi)或銷(xiāo)售商品或是其他資產(chǎn)(如固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn))、相互提供勞務(wù)、提供資金(包括以現(xiàn)金或?qū)嵨镄问降馁J款或權(quán)益性資金)，代理、租賃、融資、擔(dān)保和抵押、管理合同、研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的轉(zhuǎn)移許可協(xié)議等.

轉(zhuǎn)移定價(jià)，一般是指大企業(yè)集團(tuán)特別是上市公司、跨國(guó)公司，在進(jìn)行各類(lèi)關(guān)聯(lián)方交易時(shí)，利用不同行業(yè)企業(yè)、不同地區(qū)的稅率以及免稅條件的不同，進(jìn)行購(gòu)銷(xiāo)商品，相互提供勞務(wù)，轉(zhuǎn)讓技術(shù)以及資金借貸等活動(dòng)，其轉(zhuǎn)移價(jià)格不受市場(chǎng)供求關(guān)系的影響，而是采用公司或部門(mén)的內(nèi)部?jī)r(jià)格[1].一般是為了將盈利轉(zhuǎn)移到稅率較低的甚至是可以免稅的關(guān)聯(lián)企業(yè)，做到部分關(guān)聯(lián)企業(yè)或整個(gè)集團(tuán)的稅負(fù)最小化.當(dāng)然，轉(zhuǎn)移定價(jià)也有利于公司進(jìn)行稅務(wù)籌劃，減輕核算的工作量，降低企業(yè)成本.因此，轉(zhuǎn)移定價(jià)對(duì)于關(guān)聯(lián)企業(yè)和我國(guó)整個(gè)證券市場(chǎng)來(lái)說(shuō)是一個(gè)有利有弊的中性活動(dòng).

總而言之，關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的定義就是關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的各成員或是與其他關(guān)聯(lián)企業(yè)相互供應(yīng)產(chǎn)品(或其他資產(chǎn))、勞務(wù)、資金借貸以及進(jìn)行投資時(shí)的內(nèi)部交易價(jià)格，同時(shí)也包括某一公司內(nèi)各個(gè)部門(mén)間的內(nèi)部交易價(jià)格.該價(jià)格往往不是由交易方按市場(chǎng)供求關(guān)系及獨(dú)立競(jìng)爭(zhēng)原則所確定的，而是根據(jù)上市公司集團(tuán)內(nèi)部的戰(zhàn)略目標(biāo)和集團(tuán)利益最大化的原則，由母公司高層領(lǐng)導(dǎo)人員來(lái)確定[2].

由于轉(zhuǎn)移定價(jià)會(huì)直接改變關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)資金的流向以及各關(guān)聯(lián)企業(yè)的獲利能力,所以，上市公司關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)政策的實(shí)施，既會(huì)影響整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的戰(zhàn)略目標(biāo)，也會(huì)影響關(guān)聯(lián)企業(yè)內(nèi)部各方的經(jīng)營(yíng)發(fā)展情況.

2 上市公司關(guān)聯(lián)交易的主要類(lèi)型

上市公司關(guān)聯(lián)交易的類(lèi)型不同，其轉(zhuǎn)移定價(jià)的原則、方式也會(huì)有所不同.我國(guó)上市公司的關(guān)聯(lián)方交易具有類(lèi)型(種類(lèi))多樣、市場(chǎng)透明度較低、關(guān)聯(lián)企業(yè)間的關(guān)系錯(cuò)綜復(fù)雜等特點(diǎn).本文通過(guò)隨機(jī)選取在上海證券交易所上市的350家上市公司2012年度關(guān)聯(lián)交易的統(tǒng)計(jì)分析，可知上市公司交易類(lèi)型歸納起來(lái)主要有以下三大類(lèi).

(1)資產(chǎn)購(gòu)銷(xiāo)類(lèi)的關(guān)聯(lián)方交易

資產(chǎn)購(gòu)銷(xiāo)類(lèi)的關(guān)聯(lián)方交易，一般指的是上市公司與其控股或非控股股東之間進(jìn)行原材料采購(gòu)、商品銷(xiāo)售、委托加工、提供后勤服務(wù)以及其他資產(chǎn)的購(gòu)銷(xiāo)等活動(dòng).這種關(guān)聯(lián)方交易的交易量一般在關(guān)聯(lián)企業(yè)的各類(lèi)關(guān)聯(lián)交易中所占的比重是最大的，對(duì)上市公司及其關(guān)聯(lián)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果影響巨大.

隨機(jī)挑選122家上市公司，對(duì)其2012年度關(guān)聯(lián)交易的初步統(tǒng)計(jì)，共發(fā)生的513次關(guān)聯(lián)交易中，購(gòu)銷(xiāo)資產(chǎn)類(lèi)的關(guān)聯(lián)交易有326筆，占到總數(shù)的58%，說(shuō)明此類(lèi)關(guān)聯(lián)交易在我國(guó)上市公司中屬于普遍廣泛存在的關(guān)聯(lián)交易.

(2)相互提供勞務(wù)類(lèi)的關(guān)聯(lián)交易

通過(guò)對(duì)我國(guó)122家上市公司的513筆勞務(wù)類(lèi)關(guān)聯(lián)交易的分析可以發(fā)現(xiàn)，其中有95筆交易是上市公司與其關(guān)聯(lián)企業(yè)相互提供勞務(wù)的交易事項(xiàng).相互提供勞務(wù)類(lèi)的關(guān)聯(lián)交易主要指的是上市公司關(guān)聯(lián)企業(yè)間相互提供物流運(yùn)輸、技術(shù)服務(wù)、租賃業(yè)務(wù)、進(jìn)出口代理以及提供代理、擔(dān)保和抵押等活動(dòng).該類(lèi)關(guān)聯(lián)方交易在上市公司關(guān)聯(lián)企業(yè)中也占據(jù)著重要地位，交易的規(guī)范性、合理性對(duì)于公司本身的發(fā)展和我國(guó)證券市場(chǎng)的運(yùn)行都起著重要作用.

(3)資產(chǎn)股權(quán)類(lèi)的關(guān)聯(lián)交易

在調(diào)查統(tǒng)計(jì)的122家上市公司中，屬于該類(lèi)交易的主要是提供資金、關(guān)聯(lián)雙方共同投資以及非貨幣性交易，雖然該種交易不頻繁，但其種類(lèi)較多，比較容易搞混，也是值得上市公司內(nèi)部及外部共同關(guān)注的.

資產(chǎn)股權(quán)類(lèi)的關(guān)聯(lián)方交易，主要是指上市公司關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部以資產(chǎn)(包括貨幣資金，無(wú)形資產(chǎn)及其他實(shí)物資產(chǎn))相互投資，或是上市公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)以貨幣購(gòu)買(mǎi)其股票的一種交易活動(dòng).

3 我國(guó)上市公司關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的現(xiàn)狀

為了直觀地描述現(xiàn)階段我國(guó)上市公司關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的現(xiàn)狀，本文對(duì)我國(guó)上市公司在2012年度財(cái)務(wù)報(bào)告中所披露的關(guān)于關(guān)聯(lián)方交易情況的信息進(jìn)行了收集和整理，隨機(jī)選取了上海證券交易所上市公司中的350家，從關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的原則或方法這個(gè)方面作了描述性的統(tǒng)計(jì)分析.

通過(guò)篩選后，其中只有122家企業(yè)在2012年進(jìn)行了關(guān)聯(lián)交易.分析這122家上市公司在2012年發(fā)生的各類(lèi)關(guān)聯(lián)方交易，可以看出，目前我國(guó)上市公司幾大類(lèi)型的關(guān)聯(lián)交易所采用的主要定價(jià)原則如下.

(1)購(gòu)銷(xiāo)資產(chǎn)類(lèi)關(guān)聯(lián)交易

對(duì)于購(gòu)銷(xiāo)資產(chǎn)類(lèi)(包括購(gòu)銷(xiāo)商品類(lèi)和購(gòu)銷(xiāo)除商品外的資產(chǎn))的關(guān)聯(lián)交易的轉(zhuǎn)移定價(jià)，主要指的是關(guān)聯(lián)企業(yè)在購(gòu)銷(xiāo)商品、原材料、固定資產(chǎn)以及零部件等業(yè)務(wù)活動(dòng)中，利用低價(jià)買(mǎi)進(jìn)高價(jià)賣(mài)出或是高價(jià)買(mǎi)進(jìn)低價(jià)賣(mài)出的手段，將差額利潤(rùn)在關(guān)聯(lián)企業(yè)各成員內(nèi)部之間轉(zhuǎn)移，將利潤(rùn)從稅收高的地方轉(zhuǎn)移到稅收低的地區(qū)，從而減輕整個(gè)關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)或是單個(gè)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，最終是實(shí)現(xiàn)整個(gè)集團(tuán)利益的最大化.

由圖1可見(jiàn)，在2012年發(fā)生的326起購(gòu)買(mǎi)或銷(xiāo)售類(lèi)關(guān)聯(lián)交易中，有190起采用市場(chǎng)價(jià)格或者參考市場(chǎng)價(jià)格，占總交易筆數(shù)的58.3%.其次占比重較大的，是協(xié)議價(jià)和其他的定價(jià)原則，包括一些零星業(yè)務(wù)采用的向獨(dú)立第三方收取的平均價(jià)格、成本價(jià)、市場(chǎng)價(jià)及指導(dǎo)價(jià)相結(jié)合等計(jì)價(jià)方式.最后就是籠統(tǒng)定價(jià)則占比不到10%.所謂籠統(tǒng)定價(jià)一般表述為，如果有國(guó)家制定價(jià)格的，采用國(guó)家定價(jià)；無(wú)國(guó)家定價(jià)的，按市場(chǎng)價(jià)格確定；沒(méi)有市場(chǎng)價(jià)的，就參考實(shí)際成本加上合理的費(fèi)用原則，由雙方協(xié)商確定.同時(shí)，在這總的326筆購(gòu)銷(xiāo)類(lèi)交易中，無(wú)償?shù)亩▋r(jià)原則占了17筆，這說(shuō)明在上市公司關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行交易時(shí)可能存在不合理的避稅情況.

由圖1分析，各種計(jì)價(jià)方式充斥在我國(guó)上市公司在購(gòu)銷(xiāo)商品的關(guān)聯(lián)交易中.市場(chǎng)價(jià)格或參考市場(chǎng)價(jià)格的優(yōu)勢(shì)地位也不是很明顯，還沒(méi)有哪種計(jì)價(jià)方式能成為上市公司最常用的計(jì)價(jià)方式.由此推斷，現(xiàn)階段我國(guó)購(gòu)銷(xiāo)商品類(lèi)關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)制度還未成熟，各上市公司還需不斷改進(jìn)，制定出關(guān)聯(lián)企業(yè)在購(gòu)銷(xiāo)商品類(lèi)交易中具體明確的定價(jià)原則.

(2)相互提供勞務(wù)類(lèi)關(guān)聯(lián)交易

在相互提供勞務(wù)類(lèi)活動(dòng)時(shí)，上市公司關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)一般都是通過(guò)提高或降低收取勞務(wù)費(fèi)用，使關(guān)聯(lián)企業(yè)的利潤(rùn)根據(jù)需要在各關(guān)聯(lián)方之間相互進(jìn)行轉(zhuǎn)移，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的[3].

從圖2可見(jiàn)，在95起勞務(wù)類(lèi)關(guān)聯(lián)交易中，有63起按市場(chǎng)價(jià)格定價(jià)，占到了六成以上，是采用最頻繁的計(jì)價(jià)原則.籠統(tǒng)定價(jià)和采用其他方式的交易原則所占比重也較大，協(xié)議定價(jià)采用不多.協(xié)議價(jià)在之前一直都占據(jù)主導(dǎo)地位，近幾年，勞務(wù)類(lèi)交易的費(fèi)用收支方法逐漸參考市場(chǎng)價(jià)格，有的直接就采用市場(chǎng)價(jià)格，這表明勞務(wù)類(lèi)關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)正日益規(guī)范.但另一方面，籠統(tǒng)定價(jià)比例的大幅上升，無(wú)償使用、無(wú)說(shuō)明等不規(guī)范的計(jì)價(jià)方式也時(shí)刻提醒上市公司在進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易時(shí)要選擇明確合理的定價(jià)原則.

(3)資產(chǎn)股權(quán)類(lèi)關(guān)聯(lián)交易

資產(chǎn)股權(quán)類(lèi)的關(guān)聯(lián)方交易雖說(shuō)年度內(nèi)發(fā)生的次數(shù)較少，但是對(duì)公司經(jīng)營(yíng)有較大的影響，因此其使用的轉(zhuǎn)移定價(jià)更加值得關(guān)注.從圖3可以看出，在近40起的資產(chǎn)股權(quán)類(lèi)關(guān)聯(lián)交易中，對(duì)采用何種交易原則、交易的資產(chǎn)以及股權(quán)存在的狀況有16起未說(shuō)明，這會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)上市公司采用交易原則的恰當(dāng)性、合理性無(wú)法作出合理判斷.在該種交易中，籠統(tǒng)定價(jià)方式也占了較大的比重，和未說(shuō)明的一樣應(yīng)該引起上市公司及相關(guān)部門(mén)的注意.

此外，在這40起左右的交易中，有6起是未收取任何費(fèi)用的，約占15%，一定程度上說(shuō)明上市公司在進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易時(shí)隨意確定計(jì)價(jià)方法，缺乏公允的定價(jià)原則.

(4)其他事項(xiàng)類(lèi)的關(guān)聯(lián)交易

其他事項(xiàng)的交易主要指的是代理，租賃，擔(dān)保，許可協(xié)議，管理合同等方面的活動(dòng).這些交易在本年內(nèi)的交易數(shù)量中相對(duì)較少，對(duì)企業(yè)以及報(bào)表使用者的影響也不會(huì)很大.

從2012年關(guān)聯(lián)交易的整體情況來(lái)看，其他類(lèi)關(guān)聯(lián)交易發(fā)生的不算多，而且大部分交易采用的是以市場(chǎng)價(jià)和協(xié)議價(jià)為基礎(chǔ)的定價(jià)原則，交易還是比較規(guī)范的.但也存在少量問(wèn)題，在這52起交易中，除了存在沒(méi)有說(shuō)明的交易定價(jià)原則，還有13起是屬于其他類(lèi)的交易原則，這說(shuō)明上市公司在進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易是有意回避對(duì)轉(zhuǎn)移定價(jià)原則的披露，讓報(bào)表使用者和有關(guān)部門(mén)無(wú)法判斷其定價(jià)原則的合理性.

4 規(guī)范我國(guó)上市公司關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的建議

通過(guò)對(duì)上述反映出的問(wèn)題以及對(duì)其分析的結(jié)果，下面提出幾項(xiàng)規(guī)范我國(guó)上市公司關(guān)聯(lián)企業(yè)交易的意見(jiàn).以期進(jìn)一步合理地引導(dǎo)我國(guó)上市公司規(guī)范使用關(guān)聯(lián)方交易，最終發(fā)揮關(guān)聯(lián)方交易及其轉(zhuǎn)移定價(jià)的積極作用.

(1)改善上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)

通過(guò)國(guó)有股參與流通，降低大股東的持股數(shù)量，分散其持股數(shù)量，改善現(xiàn)階段我國(guó)上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)，減少大股東對(duì)轉(zhuǎn)移定價(jià)的操縱權(quán)，增加小股東在轉(zhuǎn)移定價(jià)問(wèn)題上的話語(yǔ)權(quán)，避免上市公司關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移價(jià)格的不公允，降低交易產(chǎn)生不公平現(xiàn)象的頻率，避免大股東利用自身的權(quán)力為自己謀取利益[4]，從而發(fā)揮關(guān)聯(lián)交易的積極作用.

(2)健全上市公司的治理結(jié)構(gòu)

一旦理順了上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)，那么上市公司的所有股份就實(shí)現(xiàn)了“同股同權(quán)”，大股東的權(quán)力就會(huì)大大地被約束.另外，可以引進(jìn)新的戰(zhàn)略投資者，并增加他們的股權(quán)比例，使公司形成相對(duì)分散的股權(quán)，形成大股東間相互制約的局面，進(jìn)而起到保護(hù)多數(shù)小股東利益的作用.此外，還可以通過(guò)提高公司監(jiān)事會(huì)的地位，發(fā)揮其監(jiān)督制約公司經(jīng)營(yíng)管理層的方法，來(lái)改善這種不公允的轉(zhuǎn)移定價(jià)的情況.

(3)公司及相關(guān)部門(mén)應(yīng)制定統(tǒng)一的轉(zhuǎn)移定價(jià)

對(duì)于關(guān)聯(lián)企業(yè)間一些必須要進(jìn)行的關(guān)聯(lián)交易(例如上下游企業(yè)間的交易)，上市公司關(guān)聯(lián)企業(yè)以及相關(guān)部門(mén)應(yīng)一起商討，對(duì)于特定的交易應(yīng)采用特定的轉(zhuǎn)移定價(jià)方式(比如上下游企業(yè)購(gòu)銷(xiāo)半成品時(shí)，可以采用成本加成法；若是供應(yīng)商和客戶(hù)間的交易，則應(yīng)采用不受控的可比價(jià))，制定出一個(gè)相對(duì)統(tǒng)一的轉(zhuǎn)移定價(jià)原則，避免關(guān)聯(lián)企業(yè)在交易時(shí)隨心所欲，過(guò)于籠統(tǒng)或是不說(shuō)明緣由，使報(bào)表使用者了解公司這方面的情況.關(guān)聯(lián)企業(yè)在進(jìn)行這類(lèi)交易時(shí)應(yīng)采用相關(guān)交易原則，若需采用其他交易定價(jià)原則，應(yīng)經(jīng)過(guò)相關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)，并在本年年報(bào)中予以詳細(xì)披露.

(4)準(zhǔn)則中增加關(guān)于轉(zhuǎn)移定價(jià)的內(nèi)容及需要詳盡披露的事項(xiàng)

準(zhǔn)則中可以增加規(guī)范轉(zhuǎn)移定價(jià)的內(nèi)容，比如規(guī)定不同行業(yè)不同的關(guān)聯(lián)交易應(yīng)采用不同的轉(zhuǎn)移定價(jià).轉(zhuǎn)移定價(jià)的內(nèi)容在上市公司年報(bào)中也應(yīng)詳盡披露，如關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)移定價(jià)的基本方式、所運(yùn)用的定價(jià)類(lèi)型、交易是否存在公允價(jià)、與公允市價(jià)的差異等信息的披露[5].此外，當(dāng)然還希望上市公司關(guān)聯(lián)企業(yè)可以披露相關(guān)交易價(jià)格是如何決定的與選擇該種方法的理由，盡量使轉(zhuǎn)移定價(jià)的信息詳盡，讓報(bào)表使用者和公司的相關(guān)利益者更深入地了解企業(yè)的轉(zhuǎn)移定價(jià)的內(nèi)容.

(5)加強(qiáng)審計(jì)力度，提高審計(jì)質(zhì)量

注會(huì)人員在審計(jì)我國(guó)上市公司年報(bào)的過(guò)程中，應(yīng)該重點(diǎn)審查對(duì)關(guān)聯(lián)方企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況[6]，經(jīng)營(yíng)成果影響較大的交易事項(xiàng)(比如購(gòu)銷(xiāo)活動(dòng)、勞務(wù)類(lèi)活動(dòng)和資產(chǎn)股權(quán)類(lèi))，同時(shí)應(yīng)與之前的交易作對(duì)比，分析差異并研究差異存在的原因，確保這些交易的轉(zhuǎn)移定價(jià)在本年年報(bào)中是公允的，符合準(zhǔn)則規(guī)定的.

在對(duì)于規(guī)范我國(guó)上市公司關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的問(wèn)題上，關(guān)聯(lián)企業(yè)應(yīng)積極主動(dòng)地采用合理的、規(guī)范的交易原則，相關(guān)監(jiān)督部門(mén)以及投資者和利益相關(guān)者們要時(shí)刻關(guān)注并可以提出建議，一起積極努力完善我國(guó)上市公司關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)制度.

[1]黃珍文.對(duì)我國(guó)跨國(guó)公司運(yùn)用轉(zhuǎn)移價(jià)格的思考[J].南華大學(xué)學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版),2001(4):31-34.

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On Transfer Pricing of Related Transactions of Listed Companies in China

Sun Guojun

(Shaoxing Academy of Social Sciences,Shaoxing,Zhejiang 312000)

As the capital market in China develops and the listed companies expand,the affiliated enterprise trading has gradually become common in the progress of China’s listed companies.The uncertainty of the affiliated transaction behavior,the unfairness of transfer pricing,the concealment and the regulatory difficulties are damaging to the enterprise investors and the rights of stakeholders.Flexible transfer pricing between related party transactions,therefore,will gradually become the core issue of related party transactions.

related party;related transaction;transfer pricing

2014-04-28

孫國(guó)君(1966-)，女，浙江紹興人，會(huì)計(jì)師，主要從事企業(yè)會(huì)計(jì)研究.

F231

A

1008-293X(2014)08-0042-05

(責(zé)任編輯王海雷)