企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制研究——以J公司為例

中南民族大學(xué) 鐘錦鵬

J 公司是我國(guó)國(guó)有發(fā)電集團(tuán)M 集團(tuán)屬下的全資子公司，主營(yíng)業(yè)務(wù)為利用煤炭能源進(jìn)行發(fā)電，是一家國(guó)有火電企業(yè)。J 公司貨幣資金業(yè)務(wù)可以分為現(xiàn)金業(yè)務(wù)、銀行存款業(yè)務(wù)、票據(jù)印鑒管理業(yè)務(wù)和資金收付業(yè)務(wù)。J 公司貨幣資金業(yè)務(wù)和一般企業(yè)貨幣資金業(yè)務(wù)范疇相似，但作為M 集團(tuán)的子公司和國(guó)有發(fā)電企業(yè)成員，J 公司的貨幣資金業(yè)務(wù)又有其獨(dú)特的資金調(diào)配體系和行業(yè)特點(diǎn)。

一、J 公司內(nèi)部控制評(píng)述

根據(jù)我國(guó)內(nèi)部控制理論框架，企業(yè)完整的內(nèi)部控制系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)管理、控制活動(dòng)、信息與溝通與監(jiān)督要素。

從J 公司的控制環(huán)境來(lái)看，J 公司作為能源企業(yè)，安全生產(chǎn)是企業(yè)的基本宗旨和原則，J 公司倡導(dǎo)的求真務(wù)實(shí)、誠(chéng)信為本的企業(yè)文化和嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致的行業(yè)要求為公司建立規(guī)范的內(nèi)部控制系統(tǒng)提供了較好的思想基礎(chǔ)與行事作風(fēng)。在管理層對(duì)于內(nèi)部控制的意識(shí)方面，公司管理者主要強(qiáng)調(diào)企業(yè)安全生產(chǎn)，對(duì)于財(cái)務(wù)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)與規(guī)范還未提升到公司戰(zhàn)略發(fā)展的角度。此外在公司的內(nèi)部控制制度規(guī)范中認(rèn)為內(nèi)部控制主要是管理者的責(zé)任，未能倡導(dǎo)內(nèi)部控制全員參與的風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)。因此，公司總體內(nèi)部控制環(huán)境還有待加強(qiáng)和提升。

從J 公司的風(fēng)險(xiǎn)管理和控制活動(dòng)來(lái)看，公司有著一套關(guān)于各個(gè)業(yè)務(wù)操作規(guī)范的相關(guān)制度，但并沒(méi)有建立系統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制。J 公司作為M 集團(tuán)下的二級(jí)子公司，管理層級(jí)相對(duì)簡(jiǎn)單，目前的主要管理模式為，各個(gè)業(yè)務(wù)部分負(fù)責(zé)人對(duì)該部門進(jìn)行管理，總經(jīng)理對(duì)各個(gè)部分負(fù)責(zé)人進(jìn)行直接領(lǐng)導(dǎo)，匯報(bào)渠道比較暢通。公司建立了全面的電子處理系統(tǒng)，信息技術(shù)的引進(jìn)為公司的信息安全和溝通提供了較好保障。

從內(nèi)部控制的監(jiān)督要素來(lái)看，J 公司目前并無(wú)獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門，財(cái)務(wù)審計(jì)工作僅在貨幣資金規(guī)范中指出由財(cái)務(wù)部門定期執(zhí)行。而從公司財(cái)務(wù)部門的人員構(gòu)成來(lái)看，公司財(cái)務(wù)部負(fù)責(zé)人僅一人具有財(cái)務(wù)學(xué)習(xí)背景，財(cái)務(wù)部人員總體專業(yè)資質(zhì)不高。因此，公司的內(nèi)部控制的監(jiān)督力度和效果比較薄弱。

二、J 公司貨幣資金內(nèi)部控制存在的問(wèn)題

（一）J 公司貨幣資金內(nèi)部控制框架缺陷 根據(jù)我國(guó)內(nèi)部控制理論體系，企業(yè)完整的內(nèi)部控制系統(tǒng)應(yīng)該包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通以及監(jiān)督五個(gè)要素。這五大控制要素構(gòu)建起企業(yè)整個(gè)內(nèi)部控制框架，影響企業(yè)各業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的效率和效果。盡管COSO 的內(nèi)部控制框架是從整個(gè)企業(yè)的角度來(lái)構(gòu)建內(nèi)部控制系統(tǒng)，企業(yè)業(yè)務(wù)層面上的內(nèi)部控制也應(yīng)當(dāng)從內(nèi)控五要素出發(fā)，構(gòu)建完整的內(nèi)部控制體系。因此，良好的貨幣資金內(nèi)部控制也應(yīng)當(dāng)具備良好的控制環(huán)境、完整的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、具體的控制活動(dòng)和有效溝通機(jī)制、以及獨(dú)立的監(jiān)督要素。從J 公司貨幣資金內(nèi)部控制目前的控制框架來(lái)看，公司貨幣資金內(nèi)部控制系統(tǒng)主要存在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制不完整、缺乏獨(dú)立的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制等問(wèn)題。

（1）風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制不完整。風(fēng)險(xiǎn)管理是指對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別、鑒定、評(píng)價(jià)及估計(jì)，以便采取相應(yīng)的措施加以防范的整個(gè)過(guò)程。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是整個(gè)內(nèi)部控制體系運(yùn)作的前提，企業(yè)的內(nèi)部控制活動(dòng)應(yīng)以防范和化解各種風(fēng)險(xiǎn)為出發(fā)點(diǎn)。從J 公司關(guān)于貨幣資金的各種規(guī)章制度來(lái)看，盡管公司有著一系列用以保證業(yè)務(wù)操作合法合規(guī)的規(guī)范制度，公司并沒(méi)有一套完整的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、評(píng)估、應(yīng)對(duì)與后續(xù)跟蹤的機(jī)制。以備用金清理為例，在公司的貨幣資金規(guī)章制度中指出企業(yè)備用金要定期清理，不得以借支備用金的名義挪用或長(zhǎng)期占用企業(yè)資金。公司在識(shí)別出私人利用備用金占用企業(yè)資金這一風(fēng)險(xiǎn)后，采取了填制借款單并經(jīng)相關(guān)負(fù)責(zé)人審核的應(yīng)對(duì)措施，并于年底進(jìn)行清查，但并沒(méi)有對(duì)未能及時(shí)清理的備用金追蹤到相關(guān)個(gè)人并進(jìn)行懲罰，即未能建立完整的后續(xù)處理措施。總體來(lái)說(shuō)，J 公司還尚未以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向來(lái)構(gòu)建貨幣資金內(nèi)部控制體系，風(fēng)險(xiǎn)鏈條有待完整。主要原因一方面是其高層領(lǐng)導(dǎo)人員缺乏足夠的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理體制缺乏足夠的了解，另一方面是企業(yè)的目標(biāo)體系尚未全面建立，缺乏風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的前提導(dǎo)向。

（2）缺乏獨(dú)立內(nèi)審機(jī)構(gòu)。從上文J 公司內(nèi)部控制的分析來(lái)看，J公司并無(wú)獨(dú)立的內(nèi)部稽核部門，通常這部分職責(zé)由公司的財(cái)務(wù)部兼任，這大大削弱了相關(guān)稽核人員進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和有效性。監(jiān)督要素作為內(nèi)部控制五大要素之一，是保證其他內(nèi)部控制要素能夠有效發(fā)揮作用的重要因素，對(duì)于企業(yè)自身保證有關(guān)制度的實(shí)施、查找運(yùn)營(yíng)缺陷、及時(shí)糾正錯(cuò)誤有著不可替代的意義和作用。企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督包括兩大程序，一是持續(xù)監(jiān)督，一是專項(xiàng)評(píng)估。持續(xù)監(jiān)督建置于管理活動(dòng)的一般作業(yè)中，通過(guò)對(duì)企業(yè)定期內(nèi)控運(yùn)營(yíng)有效性的檢查和匯報(bào)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題并整改，是降低內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)的第一道防線。專項(xiàng)評(píng)估則是針對(duì)企業(yè)在持續(xù)監(jiān)督中發(fā)現(xiàn)的重大缺陷進(jìn)行專項(xiàng)立案檢查，是降低內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)的第二道防線。僅僅依靠J 公司財(cái)務(wù)部門執(zhí)行公司內(nèi)部稽核工作，不但難以保證內(nèi)審工作的時(shí)間、精力，影響工作效果，也會(huì)讓內(nèi)審人員的獨(dú)立性大打折扣。

（3）財(cái)務(wù)人員資質(zhì)不高。人是企業(yè)發(fā)展最重要的因素，企業(yè)的一切目標(biāo)與發(fā)展都離不開(kāi)人。人力資源的選拔、培養(yǎng)與素質(zhì)是保證企業(yè)健康發(fā)展的重要因素，也是影響企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的重要因素。從J 公司財(cái)務(wù)部門的人員結(jié)構(gòu)、學(xué)歷背景、履職經(jīng)歷來(lái)看，公司財(cái)務(wù)部門人員在財(cái)務(wù)方面的專業(yè)資質(zhì)總體不高。從上文關(guān)于財(cái)務(wù)部門人員組成的表格中可知，J 公司財(cái)務(wù)部門人員平均年齡在四十歲左右，僅有總經(jīng)理一人取得高級(jí)會(huì)計(jì)師證書(shū)，財(cái)務(wù)副主任和主任助理均無(wú)財(cái)務(wù)背景，是最近幾年才從公司其他部門調(diào)入，沒(méi)有取得碩士學(xué)歷的這類高學(xué)歷人才。J 公司財(cái)務(wù)部門人員資質(zhì)不高主要有以下原因，一方面是因?yàn)楣镜牡乩砦恢锰幱谖覈?guó)的西北部，而公司的行業(yè)性質(zhì)又決定了其所處地點(diǎn)位于城市的偏遠(yuǎn)地區(qū)，地理位置的偏遠(yuǎn)性導(dǎo)致其在招聘人才時(shí)缺乏足夠的吸引力，難以招聘到高學(xué)歷的優(yōu)秀人才；另一方面，由于發(fā)電企業(yè)近年來(lái)受到煤炭?jī)r(jià)格高價(jià)上漲的壓力，不少發(fā)電企業(yè)都處于虧損狀態(tài)，盡管J 公司頂住了相關(guān)壓力實(shí)現(xiàn)了盈利，但給財(cái)務(wù)人員開(kāi)出的工資水平在同行業(yè)中缺乏競(jìng)爭(zhēng)力。

（二）J 公司貨幣資金內(nèi)部控制業(yè)務(wù)層面問(wèn)題 通過(guò)分析貨幣資金內(nèi)部控制的關(guān)鍵控制點(diǎn)以及前文J 公司貨幣資金內(nèi)部控制現(xiàn)狀，可以看出公司貨幣資金內(nèi)部控制主要存在以下問(wèn)題：

（1）貨幣資金規(guī)章制度有待完善。貨幣資金內(nèi)部控制的原則總的來(lái)說(shuō)有四點(diǎn)，即合法性、安全性、完整性和效益型，在這四個(gè)原則的基礎(chǔ)上，設(shè)計(jì)有效的內(nèi)部控制目標(biāo)，根據(jù)關(guān)鍵控制點(diǎn)設(shè)計(jì)出有效、完整的企業(yè)規(guī)章制度是企業(yè)內(nèi)部控制能有效執(zhí)行的有效前提。從J 公司目前貨幣資金規(guī)章制度來(lái)看，其制度覆蓋不夠全面，有些重要的關(guān)鍵控制點(diǎn)沒(méi)有涉及。例如，在備用金管理方面，公司沒(méi)有關(guān)于離退休人員備用金清理的相關(guān)規(guī)定，也缺乏對(duì)于已經(jīng)清查出的未能及時(shí)清理備用金的相關(guān)人員的處理措施。在票據(jù)管理方面，制度中沒(méi)有關(guān)于“作廢”支票的相關(guān)處理規(guī)定以及票據(jù)盤點(diǎn)的相關(guān)規(guī)章，對(duì)企業(yè)票據(jù)盤點(diǎn)的范圍、票據(jù)盤點(diǎn)的監(jiān)督過(guò)程和復(fù)核簽字以及發(fā)現(xiàn)差異如何處理的規(guī)章制度也都無(wú)處可尋。因此，建立更為完善的貨幣資金制度、填補(bǔ)制度漏洞是J 公司改進(jìn)其貨幣資金內(nèi)部控制必不可少的措施之一。

（2）備用金清理不及時(shí)。2011 年J 公司年末備用金余額為142956，有多人其他應(yīng)收款個(gè)人賬戶上存有余額。從實(shí)際詢問(wèn)中發(fā)現(xiàn)這些備用金借款多發(fā)生在年末較近時(shí)間，且多為司機(jī)出差借款，因此未能及時(shí)歸還。從實(shí)際而言這些情況雖合情合理，但從會(huì)計(jì)處理的角度而言并不利于管理。此外，在未及時(shí)歸還的備用金余額中，甚至有上年遺留的備用金余額，這與公司沒(méi)有相關(guān)的未清理備用金懲罰措施和追款措施有關(guān)。

（3）銀行業(yè)務(wù)管理不到位。J 公司銀行業(yè)務(wù)管理的漏洞包括對(duì)于當(dāng)月沒(méi)有發(fā)生額的銀行賬戶未獲取銀行對(duì)賬單和編制銀行余額調(diào)節(jié)表，對(duì)于已編制的銀行余額調(diào)節(jié)表，有存在部分未經(jīng)過(guò)審核簽字的現(xiàn)象。此外，在網(wǎng)上銀行支付審核程序上，所有的網(wǎng)上支付無(wú)論金額大小均未實(shí)現(xiàn)三級(jí)審核，這給大額支付分批支付、化整為零提供了一定的舞弊空間。

（4）貨幣資金內(nèi)部控制其他漏洞。票據(jù)管理方面未能將應(yīng)收應(yīng)付票據(jù)分開(kāi)保管并編制盤點(diǎn)表，另外在費(fèi)用報(bào)銷方面，公司所有的報(bào)銷單上均未經(jīng)過(guò)出納簽字。通常在企業(yè)中出納應(yīng)當(dāng)是唯一能夠直接接觸現(xiàn)金的人員，因此報(bào)銷單未經(jīng)出納簽字明顯是不合理的。

（三）J 公司貨幣資金內(nèi)部控制缺陷原因分析

（1）框架層面缺陷原因分析。從J 公司貨幣資金內(nèi)部控制總體的控制框架來(lái)看，J 公司貨幣資金內(nèi)部控制主要缺乏完整風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制、內(nèi)部控制監(jiān)督要素空缺兩大問(wèn)題。這也是J 公司整個(gè)內(nèi)部控制框架中尚不完全的要素。盡管J 公司貨幣資金是企業(yè)的一個(gè)具體業(yè)務(wù)流程，但貨幣資金的內(nèi)部控制與整個(gè)企業(yè)的內(nèi)部控制息息相關(guān)，看待貨幣資金內(nèi)部控制不應(yīng)當(dāng)僅從單一的業(yè)務(wù)層面出發(fā)，也應(yīng)該將內(nèi)部控制框架應(yīng)用其中，構(gòu)建全程的貨幣資金內(nèi)部控制框架體系。J 公司貨幣資金內(nèi)部控制框架中監(jiān)督要素的缺失和風(fēng)險(xiǎn)管理的缺陷源于公司內(nèi)部控制系統(tǒng)中這兩大內(nèi)控要素的缺陷，但追究深層原因，作者認(rèn)為主要有兩方面原因：一是由于J 公司為國(guó)有能源企業(yè)，在我國(guó)目前的能源供應(yīng)競(jìng)爭(zhēng)狀況中處于相對(duì)壟斷的地位，因而管理者對(duì)于市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的意識(shí)相對(duì)不強(qiáng)，風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)不高；二是公司管理層對(duì)于監(jiān)督要素在內(nèi)部控制中的地位不夠重視；三則由于J 公司位于西部經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)，公司管理理念的更新相對(duì)滯后，企業(yè)難以招聘到較高資質(zhì)水平的專業(yè)型人才，不利于公司完整內(nèi)部控制框架的構(gòu)建。

（2）業(yè)務(wù)層面缺陷原因分析。從J 公司貨幣資金內(nèi)部控制業(yè)務(wù)層面來(lái)看，公司主要存在貨幣資金規(guī)章制度不夠完善、會(huì)計(jì)控制不夠嚴(yán)謹(jǐn)、備用金清理不及時(shí)、銀行業(yè)務(wù)管理不到位等一系列問(wèn)題。前者是貨幣資金內(nèi)部控制設(shè)計(jì)上的缺陷，后者為公司貨幣資金內(nèi)部控制執(zhí)行上的缺陷。對(duì)于J 公司貨幣資金內(nèi)部控制制度上的缺陷，筆者認(rèn)為這是因?yàn)镴 公司在設(shè)計(jì)其貨幣資金規(guī)章制度時(shí)，沒(méi)有以貨幣資金各個(gè)業(yè)務(wù)流程的控制目標(biāo)為指導(dǎo)，對(duì)貨幣資金各類業(yè)務(wù)的關(guān)鍵控制點(diǎn)進(jìn)行全面的識(shí)別和控制，因而容易出現(xiàn)制度設(shè)計(jì)上的遺漏，為業(yè)務(wù)內(nèi)部控制執(zhí)行的缺陷提供了存活空間。對(duì)于J 公司貨幣資金內(nèi)部控制執(zhí)行上的缺陷，亦有幾方面的原因：一是公司貨幣資金內(nèi)部控制制度上的缺失導(dǎo)致內(nèi)部控制執(zhí)行缺乏相應(yīng)的制度引導(dǎo)與規(guī)范；二是由于J 公司財(cái)務(wù)部人員的專業(yè)資質(zhì)總體不高，財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)水平有限，在進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)控制時(shí)難免發(fā)生差錯(cuò)；再者，由于公司缺乏獨(dú)立的內(nèi)部監(jiān)督部門對(duì)公司貨幣資金內(nèi)部控制進(jìn)行定期查審，導(dǎo)致貨幣資金內(nèi)部控制中業(yè)務(wù)處理方面的問(wèn)題難以及時(shí)發(fā)現(xiàn)和解決。

三、J 公司貨幣資金內(nèi)部控制改進(jìn)建議

（一）建立內(nèi)審部門

（1）建立內(nèi)審的重要意義。從內(nèi)部控制框架結(jié)構(gòu)來(lái)看，內(nèi)部控制系統(tǒng)包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息溝通與監(jiān)督五大要素。其中監(jiān)督要素是通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)運(yùn)行的效果和質(zhì)量進(jìn)行考核評(píng)價(jià)，以保證內(nèi)部控制的有效運(yùn)行。監(jiān)督活動(dòng)的主要形式是審計(jì)監(jiān)督，分為外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)。外部審計(jì)是指聘請(qǐng)獨(dú)立第三方（通常為會(huì)計(jì)師事務(wù)所）進(jìn)行審計(jì)，包括內(nèi)部控制的審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，而內(nèi)部審計(jì)則是企業(yè)內(nèi)部控制的重要組成部分。根據(jù)國(guó)際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)的解釋：“內(nèi)部審計(jì)是在一個(gè)組織內(nèi)部，通過(guò)對(duì)各種活動(dòng)及對(duì)應(yīng)的管理體系的評(píng)價(jià)，評(píng)估既有的制度和管理規(guī)定是否按照要求得到了執(zhí)行與遵守，企業(yè)是否有效的利用了既有的資源，以及組織的行為是否按照指定的目標(biāo)達(dá)到了相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)的過(guò)程”。內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部控制重要組成部分之一，作用主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：一是評(píng)估現(xiàn)有內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)的有效性和運(yùn)行的有效性；二是指出內(nèi)部控制有效性和相關(guān)運(yùn)營(yíng)活動(dòng)的缺陷；三是對(duì)查找出來(lái)的缺陷提出可用建議。

（2）建立內(nèi)審具體措施。通常在實(shí)行公司制企業(yè)中，內(nèi)部審計(jì)要設(shè)置審計(jì)委員會(huì)和審計(jì)部?jī)蓚€(gè)機(jī)構(gòu)，審計(jì)委員會(huì)由董事會(huì)直接領(lǐng)導(dǎo)，審計(jì)部由總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)。由于J 公司是M 集團(tuán)下屬子公司，其規(guī)模大小有限，設(shè)立專門的審計(jì)委員會(huì)恐難以實(shí)現(xiàn)，因此對(duì)于J 公司而言，其設(shè)置由總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的審計(jì)部是較好的選擇。如果在當(dāng)前情況下由于財(cái)務(wù)人員資質(zhì)有限等原因難以立刻成立內(nèi)部審計(jì)部門，則J 公司可以采取每年定期邀請(qǐng)當(dāng)?shù)鼐哂袑I(yè)資質(zhì)的專業(yè)第三方（如會(huì)計(jì)師事務(wù)所）對(duì)其執(zhí)行內(nèi)部審計(jì)服務(wù)，以彌補(bǔ)其缺乏內(nèi)審的部門。但從公司長(zhǎng)期發(fā)展而言，仍應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員資質(zhì)，在客觀條件可行時(shí)建立內(nèi)審部門。

（二）加強(qiáng)財(cái)會(huì)人員隊(duì)伍建設(shè) J 公司財(cái)務(wù)部門人員構(gòu)成總體而言呈中老年化趨勢(shì)，且財(cái)務(wù)人員專業(yè)資質(zhì)不高，不利于內(nèi)部控制的規(guī)范與完善。對(duì)此，公司應(yīng)當(dāng)一方面完善薪酬制度，提高薪酬水平，使其薪酬水平在當(dāng)?shù)鼐哂幸欢ǖ奈?，盡可能吸引當(dāng)?shù)貞艏母邔W(xué)歷大學(xué)生到公司就業(yè)；另一方面則應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)現(xiàn)有財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)力度，可定期邀請(qǐng)具有較高財(cái)務(wù)水平的當(dāng)?shù)卮髮W(xué)老師或經(jīng)驗(yàn)豐富的財(cái)務(wù)人員對(duì)整個(gè)財(cái)務(wù)部門人員展開(kāi)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，在業(yè)務(wù)知識(shí)上實(shí)現(xiàn)查漏補(bǔ)缺。此外，可以對(duì)公司財(cái)會(huì)人員實(shí)施業(yè)務(wù)獎(jiǎng)勵(lì)制度，對(duì)于取得高級(jí)會(huì)計(jì)師、注冊(cè)會(huì)計(jì)師等代表行業(yè)高水平業(yè)務(wù)含量的證書(shū)的人員進(jìn)行一次性合理獎(jiǎng)勵(lì)或加薪獎(jiǎng)勵(lì)，鼓勵(lì)現(xiàn)有財(cái)會(huì)隊(duì)伍人員積極主動(dòng)提高業(yè)務(wù)水平。對(duì)于缺乏財(cái)務(wù)背景的財(cái)務(wù)部門人員，可以在業(yè)務(wù)初期指定一名經(jīng)驗(yàn)豐富的財(cái)務(wù)人員對(duì)相關(guān)專業(yè)知識(shí)進(jìn)行指導(dǎo)熟悉，盡管這部分人員缺乏財(cái)務(wù)背景，但經(jīng)過(guò)業(yè)務(wù)培訓(xùn)與學(xué)習(xí)，其復(fù)合背景也能為公司的管理帶來(lái)經(jīng)濟(jì)效益。

（三）完善貨幣資金內(nèi)部控制

（1）完善貨幣資金內(nèi)部控制制度。貨幣資金內(nèi)部控制制度是企業(yè)進(jìn)行貨幣資金業(yè)務(wù)管理的操作指南，完整的貨幣資金制度能夠盡可能的覆蓋貨幣資金業(yè)務(wù)中的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，規(guī)定規(guī)范的操作流程，從而將內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。在前文中已提到，制定有效、完整的貨幣資金制度的關(guān)鍵基礎(chǔ)在于根據(jù)貨幣資金業(yè)務(wù)的控制目標(biāo)制定目標(biāo)下的關(guān)鍵控制點(diǎn)。只有全面覆蓋關(guān)鍵控制點(diǎn)的貨幣資金制度才能夠確保制度盡可能的完善，減少制度上的漏洞并保證規(guī)章的控制有效性。對(duì)比貨幣資金內(nèi)部控制關(guān)鍵控制點(diǎn)和J 公司貨幣資金內(nèi)控現(xiàn)狀所得出的制度上的缺失，筆者提出以下建議彌補(bǔ)現(xiàn)有貨幣資金內(nèi)部控制規(guī)章設(shè)計(jì)方面的不足，完善相關(guān)制度：一是完善備用金管理制度。公司應(yīng)當(dāng)在貨幣資金規(guī)章中加入關(guān)于離退休人員備用金的清理規(guī)定以及增加對(duì)于未清理備用金人員懲罰措施及追款措施的相關(guān)規(guī)定。對(duì)于將離退的公司職工，應(yīng)當(dāng)在其結(jié)清所有個(gè)人備用金余額為零后方能正式辦理離退手續(xù)。此外，對(duì)未能在年末及時(shí)清理備用金的借款人應(yīng)當(dāng)給予催款警告，警告后若仍不能立即歸還，除特殊經(jīng)總經(jīng)理批準(zhǔn)情況外，應(yīng)當(dāng)對(duì)相關(guān)借款人進(jìn)行扣款處罰。筆者在實(shí)際詢問(wèn)中發(fā)現(xiàn)，有些未能及時(shí)償還的備用金余額是因?yàn)榻杩顣r(shí)間發(fā)生在年末，因而未能及時(shí)清理，針對(duì)這種情況企業(yè)應(yīng)當(dāng)在規(guī)定中說(shuō)明相關(guān)的應(yīng)對(duì)措施，例如填寫寫明借款事由、借款時(shí)間以及不能及時(shí)歸還原因的申請(qǐng)單，報(bào)由總經(jīng)理批準(zhǔn)。在企業(yè)條件允許的條件下，企業(yè)也可以廢除現(xiàn)有的備用金借款制度，將備用金使用改為公務(wù)卡的形式，即將備用金劃入公務(wù)卡中，直接用公務(wù)卡結(jié)算，避免私人借款這一環(huán)節(jié)。二是完善票據(jù)管理規(guī)定。在貨幣資金規(guī)范中完善關(guān)于票據(jù)管理業(yè)務(wù)的相關(guān)規(guī)定，具體包括增加關(guān)于作廢支票的規(guī)定，例行做法是作廢支票應(yīng)當(dāng)加蓋“作廢”章，集中送回銀行。規(guī)定票據(jù)的盤點(diǎn)及盤點(diǎn)審核制度，明確規(guī)范對(duì)票據(jù)進(jìn)行定期或不定期盤點(diǎn)，明確盤點(diǎn)范圍，盤點(diǎn)程序，并形成有盤點(diǎn)參與人、盤點(diǎn)復(fù)核人簽字的盤點(diǎn)表，對(duì)于票據(jù)盤點(diǎn)表作為會(huì)計(jì)檔案歸檔保存。對(duì)于盤點(diǎn)發(fā)現(xiàn)的差異，應(yīng)當(dāng)明確相關(guān)的處理措施。

（2）加強(qiáng)貨幣資金內(nèi)部控制規(guī)范的執(zhí)行。貨幣資金業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制可分為設(shè)計(jì)和執(zhí)行兩個(gè)方面，設(shè)計(jì)方面即貨幣資金的制度規(guī)范，執(zhí)行則是按照制度規(guī)范、正確地進(jìn)行管理和操作。針對(duì)J公司貨幣資金內(nèi)部控制中已有相關(guān)制度卻未按制度操作的情況，文章對(duì)J 公司貨幣資金內(nèi)部控制業(yè)務(wù)執(zhí)行上的漏洞提出以下改進(jìn)措施：一是規(guī)范銀行業(yè)務(wù)管理流程。針對(duì)J 公司銀行業(yè)務(wù)管理中存在的問(wèn)題，筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)增加以下改進(jìn)措施：對(duì)于現(xiàn)行使用的銀行賬戶，無(wú)論該賬戶當(dāng)月是否有發(fā)生額，均應(yīng)當(dāng)從銀行取得銀行對(duì)賬單并編制銀行余額調(diào)節(jié)表；指定財(cái)務(wù)人員對(duì)銀行余額調(diào)節(jié)表進(jìn)行審核并簽字；加強(qiáng)網(wǎng)上銀行的付款審核。對(duì)于所有網(wǎng)上銀行的付款，均實(shí)施嚴(yán)格的三級(jí)審核程序。對(duì)于公司現(xiàn)有的100 萬(wàn)元以內(nèi)實(shí)行二級(jí)審核，100 萬(wàn)元以上實(shí)行三級(jí)審核的做法應(yīng)當(dāng)取消，實(shí)行全面三級(jí)審核的網(wǎng)銀支付審核制度。二是加強(qiáng)會(huì)計(jì)控制。針對(duì)J 公司貨幣資金內(nèi)部控制其他方面的漏洞，筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)采取以下措施：嚴(yán)格執(zhí)行資金支付審核程序；對(duì)于資金支付要實(shí)施多級(jí)審核程序，不能出現(xiàn)跨級(jí)審核或忽略審核現(xiàn)象，J 公司的報(bào)銷單中沒(méi)有經(jīng)過(guò)出納簽字，這是不允許的，出納作為唯一能夠直接接觸現(xiàn)金的人員，現(xiàn)金支付必須經(jīng)由其審核簽字；對(duì)票據(jù)進(jìn)行應(yīng)收票據(jù)和應(yīng)付票據(jù)的區(qū)分，并分開(kāi)進(jìn)行保管和使用登記。

［1］白華：《論控制活動(dòng)》，《會(huì)計(jì)研究》2012 年第10 期。

［2］鮑雷軍：《完善企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制的探討——一個(gè)小案例引起的思考》，《資金管理》2011 年第4 期。

［3］財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署等：《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2010 年版。