基于管理會計(jì)視角的內(nèi)部控制研究

李明霞

摘 要：企業(yè)的管理水平是一個企業(yè)發(fā)展的決定性因素，而在管理中內(nèi)部控制又是它的核心環(huán)節(jié)。而管理會計(jì)在企業(yè)管理中的運(yùn)用會為企業(yè)創(chuàng)造價值，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤的最大化提供有效的經(jīng)營決策。本文從內(nèi)部控制和管理會計(jì)的起源和發(fā)展入手，介紹了二者在企業(yè)管理中的作用；通過分析二者在企業(yè)經(jīng)營管理中的關(guān)系，介紹了如何從管理會計(jì)的角度完善企業(yè)的內(nèi)部控制體系。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；管理會計(jì)；企業(yè)管理

一、引言

在經(jīng)濟(jì)全球化大趨勢的推動下，各國的資本市場均在加速發(fā)展，伴隨快速發(fā)展而來的是一系列的財務(wù)舞弊、會計(jì)造假案件，從巴林銀行，銀廣夏，安然，中航油等一連串的事件中可以看出：內(nèi)部控制是一個企業(yè)管理永恒的主題。而且，我國的內(nèi)部控制與其他國家尤其是發(fā)達(dá)國家相對成熟的內(nèi)部控制體系相比，起步比較晚，我國企業(yè)的內(nèi)部控制體系還不完善。因此，我國要想在全國范圍內(nèi)推廣并在在企業(yè)實(shí)施健全的內(nèi)部控制制度還需要解決很多問題。與此同時，我國的管理會計(jì)的研究和發(fā)展至今沒有完整的理論方法和框架。但管理會計(jì)與內(nèi)部控制對企業(yè)的運(yùn)營來說是相輔相成的，缺一不可。如何使管理會計(jì)和內(nèi)部控制有機(jī)結(jié)合在一起，共同實(shí)現(xiàn)企業(yè)的管理目標(biāo)，這是本文要探討的內(nèi)容。

二、內(nèi)部控制和管理會計(jì)的現(xiàn)狀分析

（一）內(nèi)部控制的理論研究與現(xiàn)狀。1992年9月COSO委員會發(fā)布了《內(nèi)部控制—整合框架》，這是世界內(nèi)部控制發(fā)展史上的一座里程碑。其中，將內(nèi)部控制定義為：“內(nèi)部控制是一個由企業(yè)董事會、管理階層和其他人員實(shí)現(xiàn)的過程，旨在實(shí)現(xiàn)經(jīng)營的效果和效率、財務(wù)報告的可靠性、符合適用的法律和法規(guī)等目標(biāo)提供保證”。

2008年6月28日，我國財政部、證監(jiān)會、審計(jì)署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會五部門聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中指出了內(nèi)部控制的定義：“內(nèi)部控制是有企業(yè)董事會、證監(jiān)會、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程”。這標(biāo)志著我國以防范風(fēng)險和控制舞弊為中心，以控制標(biāo)準(zhǔn)和評價標(biāo)準(zhǔn)為主體的企業(yè)內(nèi)部控制體系的初步形成。

雖然內(nèi)控體系在我國已初步形成，但是，在企業(yè)中并沒有得到足夠的重視，一些企業(yè)建立內(nèi)部控制制度只是為了應(yīng)付相關(guān)部門的要求，并沒有與企業(yè)自身結(jié)合；而且，有些企業(yè)的內(nèi)部控制只是單純的停留在體系和制度的建立上，不重視內(nèi)部控制的實(shí)施效果如何，這造成了本末倒置的現(xiàn)象。

（二）管理會計(jì)的理論研究與現(xiàn)狀。20世紀(jì)初，在研究“本量利”問題的同時，人們對成本形態(tài)有了初步的認(rèn)識，到最后這個方法慢慢的融合到了管理會計(jì)中去，成為20世紀(jì)管理會計(jì)研究內(nèi)容的重要方面；約翰遜和卡普蘭發(fā)表的《相關(guān)性消失了——管理會計(jì)的興衰》一文，不僅對對管理會計(jì)的理論和實(shí)踐進(jìn)行了研究，還在傳統(tǒng)管理會計(jì)知識結(jié)構(gòu)和體系的基礎(chǔ)之上進(jìn)行創(chuàng)新和變革，并采用經(jīng)驗(yàn)研究的方法來對管理會計(jì)進(jìn)行實(shí)地的考察和研究。

20世紀(jì)70年代末，我國學(xué)者開始引進(jìn)西方先進(jìn)的管理會計(jì)相關(guān)理論，研究具有中國特色的管理會計(jì)體系。20世紀(jì)末把管理會計(jì)引進(jìn)企業(yè)管理的企業(yè)主要集中在我國沿海地區(qū)和一些外資企業(yè)，管理會計(jì)在國內(nèi)的企業(yè)中沒有得到重視；在學(xué)術(shù)界還沒有形成一套比較嚴(yán)密的理論體系，沒有專門的研究機(jī)構(gòu)和專業(yè)期刊，這些均表明管理會計(jì)在我國的發(fā)展并不成熟。

三、我國企業(yè)內(nèi)部控制體系的構(gòu)建與運(yùn)行

（一）企業(yè)內(nèi)部控制體系的構(gòu)建。財政部等五部門聯(lián)合頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其指引，指出企業(yè)內(nèi)部控制體系的構(gòu)建需要遵循全面性、重要性、制衡性、適應(yīng)性和成本效益五項(xiàng)原則，同時，還要從五個相互聯(lián)系的要素入手，它們分別是：控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和監(jiān)控。內(nèi)部控制的五要素在企業(yè)的經(jīng)營方式和過程中得到了體現(xiàn)并且緊密相連。企業(yè)的日常經(jīng)營管理應(yīng)以《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》為指導(dǎo)，在企業(yè)內(nèi)部逐步建立一套以基本規(guī)范為統(tǒng)領(lǐng)，以評價指引、應(yīng)用指引和鑒證指引等配套辦法為補(bǔ)充的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系。

（二）企業(yè)內(nèi)部控制體系的運(yùn)行現(xiàn)狀。我國的內(nèi)部控制起步晚，發(fā)展較慢，雖然形成了較為完整的體系，但是企業(yè)在內(nèi)部控制的運(yùn)行中仍然存在許多需要完善的地方。

從內(nèi)部控制要素的角度來說，控制環(huán)境是內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，只有基礎(chǔ)打好了，執(zhí)行起來才會有好的效果。而在我國，企業(yè)缺乏良好的內(nèi)控環(huán)境實(shí)施內(nèi)部控制，比如管理層缺乏勝任職位的道德能力等，這些內(nèi)控環(huán)境上的不足使得各項(xiàng)內(nèi)部控制制度只能是表面功夫，無法得到真正意義上的實(shí)施。

管理會計(jì)與內(nèi)部控制在企業(yè)中存在交叉點(diǎn)，二者相互影響。比如：在我國的企業(yè)中存在不合理授權(quán)或者越權(quán)的現(xiàn)象，這種不合理授權(quán)現(xiàn)象的存在也使得企業(yè)無法落實(shí)內(nèi)控中的監(jiān)督機(jī)制；績效考核和激勵機(jī)制在內(nèi)部控制和管理會計(jì)中同時存在，獎勵機(jī)制設(shè)置如果做不到獎勵先進(jìn)、懲罰落后，這種僅僅局限于形式的設(shè)置就會造成流于表面，得不到有利于企業(yè)的效果。

除此之外，我國企業(yè)中管理會計(jì)有些環(huán)節(jié)比較薄弱。預(yù)防和控制各種錯誤和弊端作為管理會計(jì)的重要職能，不僅要查明出錯的原因，還需要為管理層提供可靠有用的決策信息。管理會計(jì)做的好，那么內(nèi)部控制工作不僅減少了工作量還為其工作創(chuàng)造了良好的環(huán)境和基礎(chǔ)，二者是相輔相成的，在企業(yè)的經(jīng)營管理中缺一不可。但是管理會計(jì)在我國的發(fā)展并不是很成熟，這也使得在實(shí)施內(nèi)部控制時無法從管理會計(jì)中取得相對可靠可用的信息。

四、基于管理會計(jì)角度完善企業(yè)內(nèi)部控制體系

經(jīng)濟(jì)發(fā)展的腳步越來越快，企業(yè)對管理會計(jì)的需求也隨之增多。同時，內(nèi)部控制也是企業(yè)管理的重要手段，二者相輔相成。

（一）建立良好的內(nèi)部控制的環(huán)境。內(nèi)控環(huán)境是內(nèi)部控制運(yùn)行的基礎(chǔ)，就像一座大樓，如果沒有良好的地基，建的再高再漂亮也會倒塌。所以對企業(yè)來說，沒有良好的內(nèi)控環(huán)境就沒有實(shí)施內(nèi)控的必要了。企業(yè)的內(nèi)控環(huán)境包括企業(yè)文化、獎懲制度、績效考核制度、員工的道德水準(zhǔn)等多個方面，其中需要管理會計(jì)為內(nèi)部控制提供業(yè)績考核和合理獎懲制度等方面的參考信息。完善企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)境就需要根據(jù)管理會計(jì)提供的參考信息建立良好的績效考評機(jī)制；設(shè)置有效的激勵機(jī)制，將員工工作的積極程度、工作成績與獎懲制度結(jié)合，結(jié)合越緊密，效果就越明顯，那么企業(yè)就會有更好的內(nèi)部控制環(huán)境。

（二）完善企業(yè)的風(fēng)險預(yù)警機(jī)制。管理會計(jì)的目標(biāo)是規(guī)避風(fēng)險以追求企業(yè)利潤的最大化，內(nèi)部控制作為企業(yè)管理的一種手段，它的最終目標(biāo)也是企業(yè)價值的最大化，兩者的根本目的是一致的，都是為企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)服務(wù)的。提高日常經(jīng)營中的風(fēng)險意識，利用管理會計(jì)提供的財務(wù)管理信息發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營中的風(fēng)險，并對風(fēng)險進(jìn)行合理的評估，不要高估也不要低估企業(yè)遇到的風(fēng)險；在對風(fēng)險進(jìn)行分析后，結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況采取措施應(yīng)對風(fēng)險，將風(fēng)險控制在合理的范圍內(nèi)。

（三）加強(qiáng)企業(yè)的信息的及時收集與溝通。一個企業(yè)達(dá)到一定的規(guī)模，它的信息溝通與交流就一定會出現(xiàn)障礙。企業(yè)要及時了解經(jīng)營中遇到的各種溝通不及時造成的錯誤，并及時改正，所以企業(yè)就需要建立一個信息交流與溝通的平臺，既有利于員工發(fā)布自己關(guān)于企業(yè)建設(shè)的心聲，又有利于管理層及時了解企業(yè)的經(jīng)營情況，隨時做出更適合企業(yè)發(fā)展的改變，比如，企業(yè)的獎懲制度或者福利制度等。建立信息溝通平臺也有利于進(jìn)行有針對性的監(jiān)督，更適合企業(yè)的發(fā)展需要。（作者單位：河北財經(jīng)大學(xué)）

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