淺論財(cái)政內(nèi)部監(jiān)督檢查

●孫耀東

淺論財(cái)政內(nèi)部監(jiān)督檢查

●孫耀東

財(cái)政部印發(fā)的《財(cái)政部門內(nèi)部監(jiān)督檢查辦法》明確規(guī)定了內(nèi)部監(jiān)督檢查的職責(zé)和任務(wù)，歸納起來(lái)集中涵蓋以下三點(diǎn)：一是履行財(cái)政管理工作職責(zé)的合法性、合規(guī)性和有效性；二是內(nèi)部財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算的合法性、真實(shí)性以及資產(chǎn)的完整性、安全性；三是內(nèi)部控制的健全性、合理性和有效性。通過(guò)上述重點(diǎn)工作的開(kāi)展，進(jìn)而對(duì)財(cái)政內(nèi)部財(cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)核算、內(nèi)部控制運(yùn)行作出全面、準(zhǔn)確的評(píng)估，加強(qiáng)和規(guī)范內(nèi)部管理服務(wù)。完成三大任務(wù)，財(cái)政內(nèi)部監(jiān)督檢查工作必須持續(xù)關(guān)注和認(rèn)真把握以下四個(gè)方面。

一、程序性監(jiān)督

這里所稱的“程序性監(jiān)督”，是指作為監(jiān)督客體的程序。程序從表象看是對(duì)事物的次序、進(jìn)程在時(shí)空上排列的約定。程序具有兩重屬性，它既遵循事物內(nèi)在的邏輯與規(guī)律，又體現(xiàn)出程序制定者的主觀意志與意圖。因此，程序的本質(zhì)是控制。科學(xué)、嚴(yán)密的工作程序是內(nèi)部控制與制衡的基礎(chǔ)要件，要靠程序保規(guī)范、保安全、保有序運(yùn)行。因此，程序性監(jiān)督是內(nèi)部監(jiān)督的應(yīng)有之義。實(shí)際工作中，程序的執(zhí)行往往易于出現(xiàn)三種缺損：

1、程序的環(huán)節(jié)性缺損。執(zhí)行時(shí)跳過(guò)某一個(gè)或某幾個(gè)環(huán)節(jié)，環(huán)節(jié)的缺損意味著管理風(fēng)險(xiǎn)的增大。

2、程序的真實(shí)性缺損。某種情況下，如果程序執(zhí)行中出現(xiàn)虛假、偽造的環(huán)節(jié)，或在程序執(zhí)行中獨(dú)自、串通作弊等，最能揭示主觀故意的過(guò)錯(cuò)行為，應(yīng)當(dāng)注意細(xì)致查驗(yàn)。

3、程序的監(jiān)督性缺損。程序執(zhí)行環(huán)節(jié)的缺損或失真未及時(shí)發(fā)現(xiàn)、及時(shí)糾正，程序的監(jiān)督性缺損往往導(dǎo)致小錯(cuò)釀成大錯(cuò)、小問(wèn)題釀出大問(wèn)題。財(cái)政系統(tǒng)違紀(jì)違法案件顯示，相當(dāng)一部分大要案作案人貪污、盜取財(cái)政資金的時(shí)間跨度長(zhǎng)、金額大，既反映出監(jiān)管的失效，也充分說(shuō)明對(duì)程序執(zhí)行各環(huán)節(jié)監(jiān)管的意義重大、責(zé)任重大。

關(guān)注內(nèi)部業(yè)務(wù)工作流程的執(zhí)行，重視發(fā)現(xiàn)程序執(zhí)行中的問(wèn)題，是堵塞漏洞、防范風(fēng)險(xiǎn)，提高財(cái)政內(nèi)部監(jiān)督針對(duì)性、有效性十分重要的途徑和方法。在程序性監(jiān)督中，要重視和運(yùn)用遵循性檢查的方法，對(duì)程序、規(guī)程、制度、辦法、政策等設(shè)計(jì)的科學(xué)性、合理性，及其遵循性標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行的嚴(yán)謹(jǐn)程度作出客觀、全面、準(zhǔn)確的評(píng)價(jià)。

在運(yùn)用遵循性檢查方法實(shí)施程序性監(jiān)督時(shí)，應(yīng)當(dāng)認(rèn)真做好以下四點(diǎn)：一是要充分熟悉和掌握各項(xiàng)重要的遵循性標(biāo)準(zhǔn)，如工作規(guī)程、控制制度等，關(guān)注其關(guān)鍵環(huán)節(jié)、重要節(jié)點(diǎn)，這是實(shí)施遵循性檢查的基礎(chǔ)和前提。二是要充分關(guān)注遵循性標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行中的問(wèn)題。如：程序執(zhí)行的失序、缺失，稽核授權(quán)執(zhí)行的錯(cuò)位、缺位與越位等。對(duì)異常情況應(yīng)當(dāng)對(duì)其屬性作出甄別，是主觀故意，還是過(guò)失疏漏。對(duì)于在遵循性標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行中發(fā)現(xiàn)的重要問(wèn)題，應(yīng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，予以高度警覺(jué)，并及時(shí)報(bào)告。三是對(duì)遵循性失效的風(fēng)險(xiǎn)作出恰當(dāng)?shù)呐袛嗯c評(píng)估。遵循性失效既是程序性監(jiān)督重要內(nèi)容，也是內(nèi)部控制的重要風(fēng)險(xiǎn)。判斷與評(píng)估遵循性失效的風(fēng)險(xiǎn)，在于提出有效的糾正和應(yīng)對(duì)之策。四是從篩查遵循性標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行中的問(wèn)題入手，關(guān)注遵循性標(biāo)準(zhǔn)可能存在的操作性缺陷和體系性缺陷。在微觀和宏觀兩個(gè)層面上查漏補(bǔ)缺，增強(qiáng)和充分釋放程序設(shè)計(jì)與執(zhí)行的約束力。

二、實(shí)體性監(jiān)督

所謂實(shí)體性監(jiān)督，是指從財(cái)政內(nèi)部財(cái)政財(cái)務(wù)管理和內(nèi)部控制的問(wèn)題入手，尋求改進(jìn)和加強(qiáng)內(nèi)部控制管理的對(duì)策措施。在實(shí)際監(jiān)督檢查工作中主要應(yīng)做好以下三點(diǎn)：

1、關(guān)注異常。資金撥付異常；資金流向異常；銀行存款及國(guó)庫(kù)資金異常；賬務(wù)處理異常等。

2、注重核對(duì)。強(qiáng)化財(cái)政資金對(duì)賬工作。一是強(qiáng)化內(nèi)部業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)之間、業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)與服務(wù)單位、國(guó)庫(kù)與銀行的全方位對(duì)賬，尤其要加強(qiáng)內(nèi)部業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)與預(yù)算單位的定期對(duì)賬。二是強(qiáng)化對(duì)賬的經(jīng)常性、時(shí)效性和制度化，以便及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正可能存在的問(wèn)題。

3、適度的延伸。延伸檢查是查驗(yàn)與核實(shí)問(wèn)題最直接、有效的方法之一。財(cái)政內(nèi)部監(jiān)督中對(duì)于延伸檢查的運(yùn)用應(yīng)注意以下三點(diǎn)：一是范圍不宜過(guò)寬，頻率不宜過(guò)高。決定進(jìn)行延伸檢查的，必須是那些諸如大額資金異動(dòng)、重要資金撥款人為缺失某些環(huán)節(jié)、或在撥付憑證上作弊等可能涉及財(cái)政資金安全的問(wèn)題。對(duì)延伸檢查總體上應(yīng)持謹(jǐn)慎原則。二是確需開(kāi)展延伸檢查的必須報(bào)請(qǐng)財(cái)政局主要領(lǐng)導(dǎo)或分管領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)，財(cái)政監(jiān)督機(jī)構(gòu)不應(yīng)自行決定延伸檢查。三是延伸性檢查的客體是失規(guī)的某些財(cái)政行為，原則上不針對(duì)財(cái)政干部個(gè)人進(jìn)行延伸性檢查。

在實(shí)體性監(jiān)督中，應(yīng)注意有選擇地采用分析性復(fù)核以及符合性測(cè)試與實(shí)質(zhì)性測(cè)試等方法。運(yùn)用分析性復(fù)核，有助于分析和發(fā)現(xiàn)內(nèi)部財(cái)政財(cái)務(wù)管理運(yùn)行以及內(nèi)部控制中存在或潛在的差異、問(wèn)題和漏洞，有助于揭示隱藏的違規(guī)違紀(jì)行為。執(zhí)行分析性復(fù)核時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)內(nèi)部監(jiān)督檢查的內(nèi)容，采取比率、結(jié)構(gòu)、趨勢(shì)等分析方法，重點(diǎn)對(duì)內(nèi)部財(cái)政財(cái)務(wù)管理、資金運(yùn)行的當(dāng)期與歷史、當(dāng)期與預(yù)期的比率等進(jìn)行差異分析。差異的程度和性質(zhì)既是分析性復(fù)核關(guān)注的重點(diǎn)，又是揭示問(wèn)題和評(píng)估內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)的重要標(biāo)的物。因此，運(yùn)用分析性復(fù)核，在一定意義上就是發(fā)現(xiàn)差異、分析差異的過(guò)程。此外，對(duì)于重要的財(cái)政財(cái)務(wù)事項(xiàng)、大額資金的異動(dòng)、結(jié)余資金的異常、重要對(duì)賬數(shù)據(jù)的差異以及業(yè)務(wù)規(guī)程執(zhí)行的異常等情況，內(nèi)部監(jiān)督檢查人員應(yīng)當(dāng)進(jìn)行符合性測(cè)試或?qū)嵤?shí)質(zhì)性測(cè)試，查找問(wèn)題的癥結(jié)和環(huán)節(jié)，并據(jù)此對(duì)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)作出評(píng)估，提出應(yīng)對(duì)的措施建議。

三、約束性監(jiān)督

約束是對(duì)財(cái)政財(cái)務(wù)行為的強(qiáng)制與規(guī)范，遵守約束能最大限度降低財(cái)政管理的風(fēng)險(xiǎn)。約束的實(shí)現(xiàn)是靠教育、制度、監(jiān)督與處罰四個(gè)因素共同作用的，制度是約束的固化形態(tài)。因此約束性監(jiān)督主要是制度層面的監(jiān)督。約束性監(jiān)督應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下三點(diǎn)：

1、制度執(zhí)行的漏洞。認(rèn)真甄別是客觀原因還是主觀原因?qū)е轮贫葓?zhí)行出現(xiàn)問(wèn)題，對(duì)于主觀因素問(wèn)題，應(yīng)進(jìn)一步甄別是主觀過(guò)失，還是主觀故意。對(duì)因主觀故意導(dǎo)致制度執(zhí)行出現(xiàn)問(wèn)題的應(yīng)給予足夠重視，抓住不放，發(fā)現(xiàn)苗頭和線索，查明問(wèn)題。

2、制度設(shè)計(jì)的漏洞。制度缺陷意味著管理風(fēng)險(xiǎn)。制度設(shè)計(jì)與實(shí)際工作可能會(huì)存在縫隙，隨著時(shí)間的打磨必然需要完善或更新，應(yīng)當(dāng)看到，有些問(wèn)題是制度缺失或制度缺陷造成的。在內(nèi)部監(jiān)督中，應(yīng)當(dāng)將發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題與制度設(shè)計(jì)的合理性、嚴(yán)密性和有效性進(jìn)行查驗(yàn)與分析，提出加強(qiáng)制度建設(shè)的意見(jiàn)建議。

3、約束性失效分析。約束性失效主要包括制度性失效、管理性失效與教育性失效。發(fā)現(xiàn)、糾正問(wèn)題具有既往性，而約束性失效分析則具有前瞻性，重在進(jìn)行制度性糾偏，管的是今后和長(zhǎng)遠(yuǎn)，在財(cái)政內(nèi)部監(jiān)督中更應(yīng)該予以重視。財(cái)政內(nèi)部監(jiān)督質(zhì)量的提升、內(nèi)部監(jiān)督層級(jí)的提高、職能作用的充分彰顯，很大程度上體現(xiàn)于此。應(yīng)當(dāng)將理性思維、辯證思維、邏輯思維貫穿于約束性失效分析之中，用思索和思想的深度洞察約束性失效的因果。然而在實(shí)際工作中，約束性失效分析是財(cái)政內(nèi)部監(jiān)督亟需探索和加強(qiáng)的重要弱項(xiàng)。

持續(xù)開(kāi)展內(nèi)部控制執(zhí)行情況專項(xiàng)監(jiān)督檢查，是約束性監(jiān)督的一個(gè)重要方向和固有內(nèi)容，內(nèi)部控制是制度性約束的載體和形式。在內(nèi)部控制五要素中（控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)管理、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督），內(nèi)部控制活動(dòng)最為關(guān)鍵。因此各項(xiàng)法規(guī)、政策，以及內(nèi)部工作規(guī)程、制度執(zhí)行的嚴(yán)謹(jǐn)性、有效性，是評(píng)估內(nèi)部控制質(zhì)量和風(fēng)險(xiǎn)的重要依據(jù)，同時(shí)也是進(jìn)行內(nèi)部控制監(jiān)督檢查的重要任務(wù)和內(nèi)容。在具體的內(nèi)部監(jiān)督檢查中，既要關(guān)注內(nèi)部控制制度的健全性、有效性，又要充分注意制衡性崗位的履責(zé)情況、重要業(yè)務(wù)事項(xiàng)和憑證記錄的真實(shí)性，以高度的職業(yè)謹(jǐn)慎，對(duì)異常事項(xiàng)和業(yè)務(wù)行為保持應(yīng)有的、持續(xù)的警覺(jué)和專注。

四、體系性監(jiān)督

財(cái)政工作是一項(xiàng)綜合性、系統(tǒng)性工作，與此相適應(yīng)，內(nèi)部監(jiān)督應(yīng)當(dāng)由點(diǎn)到面、點(diǎn)面結(jié)合，進(jìn)行系統(tǒng)性分析。這里所稱的體系性包涵了部分機(jī)制體制因素。顯而易見(jiàn)，單項(xiàng)規(guī)范的邊界較窄，而多個(gè)單項(xiàng)規(guī)范、流程組合形成的體系，可能由于內(nèi)部業(yè)務(wù)及職能分離，或缺乏統(tǒng)籌而難以相互銜接形成有機(jī)整體，而體系具有宏觀性、全局性。在對(duì)財(cái)政業(yè)務(wù)系統(tǒng)的多個(gè)子系統(tǒng)或單項(xiàng)規(guī)范執(zhí)行情況進(jìn)行內(nèi)部監(jiān)督時(shí)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行體系性、系統(tǒng)性審視與反思。從對(duì)共性和個(gè)性問(wèn)題的分析切入，梳理可能存在的體系性癥結(jié)，從而在完善和創(chuàng)新財(cái)政體系及機(jī)制建設(shè)上發(fā)揮作用。開(kāi)展體系性監(jiān)督，要重視以下三點(diǎn)：

1、要有全局視野。將查找、發(fā)現(xiàn)的具體問(wèn)題以及各個(gè)環(huán)節(jié)，從整體上加以思考，既重視局部，又要從局部中跳出來(lái)，將注意力和著力點(diǎn)聚焦內(nèi)部制衡體系以及財(cái)政資金安全、規(guī)范運(yùn)行制度體系的建設(shè)、改善和健全上來(lái)，用戰(zhàn)略眼光和思維，讓體系性監(jiān)督在宏觀層面上發(fā)揮作用，重在防范內(nèi)部系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)。

2、要將風(fēng)險(xiǎn)管理的思維和方法引入體系性監(jiān)督之中。系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)往往具有更大的潛在危害性，進(jìn)行系統(tǒng)性、體系性風(fēng)險(xiǎn)管理的目的，是預(yù)見(jiàn)、評(píng)估、控制和防范各種內(nèi)部管理風(fēng)險(xiǎn)。因此，在內(nèi)部監(jiān)督工作中，要注意運(yùn)用定性和定量的方法，將風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)貫穿于體系性監(jiān)督之中，通過(guò)對(duì)問(wèn)題的揭示和分析，拿出制度性建設(shè)的成果，提出改進(jìn)機(jī)制體制建設(shè)的意見(jiàn)建議，從而在更高層次、更大范圍上發(fā)揮內(nèi)部監(jiān)督的作用。

3、要重視財(cái)政支付信息系統(tǒng)安全監(jiān)督工作。財(cái)政支付信息系統(tǒng)是財(cái)政資金運(yùn)行的單一通道，它承載的是財(cái)政職能的履行，反映的是部門、單位以及社會(huì)組織、群體之間的以資金繳撥為紐帶的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，體現(xiàn)的是黨和政府各項(xiàng)民生政策的落實(shí)。財(cái)政支付信息系統(tǒng)運(yùn)行的可靠性、安全性在財(cái)政內(nèi)部管理、內(nèi)部控制中的地位和作用極其重要，內(nèi)部監(jiān)督工作對(duì)此必須加以持續(xù)的關(guān)注。

關(guān)注的重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)聚焦以下兩個(gè)方向：一是財(cái)政支付信息系統(tǒng)中財(cái)政資金的流向、流量、流速情況。并將資金運(yùn)行與財(cái)政內(nèi)部以及財(cái)政與預(yù)算單位、財(cái)政與銀行賬務(wù)資金的核對(duì)相銜接，通過(guò)實(shí)時(shí)跟蹤和比對(duì)分析，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和重點(diǎn)關(guān)注資金的異動(dòng)及賬務(wù)核對(duì)的異常，及時(shí)分析原因，提出措施建議，充分利用現(xiàn)代信息技術(shù)手段實(shí)現(xiàn)對(duì)財(cái)政資金運(yùn)行過(guò)程的動(dòng)態(tài)監(jiān)督。二是財(cái)政支付信息系統(tǒng)安全控制情況。事實(shí)表明，有些盜取、挪用、貪污財(cái)政資金的典型案件，其作案手段就是利用支付信息系統(tǒng)的違規(guī)操作頻頻得手，暴露出財(cái)政支付信息系統(tǒng)在安全控制及其監(jiān)管上的疏漏與缺失，從反面揭示了實(shí)施財(cái)政支付信息系統(tǒng)安全控制監(jiān)督的重要性、緊迫性。

內(nèi)部監(jiān)督的主要資源和精力應(yīng)投放在一般性控制的信息技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)和業(yè)務(wù)流程的信息技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)兩個(gè)層面。在財(cái)政支付信息系統(tǒng)一般性控制方面，應(yīng)主要關(guān)注其信息安全管理，包括系統(tǒng)設(shè)置的職責(zé)分離控制，數(shù)據(jù)輸入與變更的授權(quán)與審批，密匙、密碼分級(jí)設(shè)置與控制等。在財(cái)政支付信息系統(tǒng)業(yè)務(wù)流程控制方面，應(yīng)當(dāng)主要關(guān)注系統(tǒng)配置控制、系統(tǒng)訪問(wèn)權(quán)限、職責(zé)分離控制、一致性核對(duì)、授權(quán)與審批執(zhí)行情況等。內(nèi)部監(jiān)督的組織者和具體檢查人員，應(yīng)當(dāng)將財(cái)政支付信息系統(tǒng)安全的全部監(jiān)督檢查工作落腳于支付信息系統(tǒng)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)以及執(zhí)行的有效性，從這一基點(diǎn)出發(fā)，在檢查的實(shí)施中，要高度重視以下三種方法的運(yùn)用：

一是實(shí)際觀察和驗(yàn)證職責(zé)分離控制、密匙分級(jí)管理、訪問(wèn)權(quán)限、數(shù)據(jù)輸入、輸出、數(shù)據(jù)刪改的批準(zhǔn)、執(zhí)行與復(fù)核等支付信息系統(tǒng)內(nèi)部控制運(yùn)行狀況；二是對(duì)重要的或異常的財(cái)政資金運(yùn)行處理過(guò)程實(shí)施穿行測(cè)試驗(yàn)證；三是將支付信息系統(tǒng)的存疑數(shù)據(jù)與支付批準(zhǔn)文件以及相關(guān)預(yù)算單位、開(kāi)戶銀行的賬務(wù)及資金進(jìn)行比對(duì)分析。

總之，財(cái)政支付信息系統(tǒng)是整個(gè)財(cái)政運(yùn)行機(jī)體中的重要組成部分，其運(yùn)行安全在財(cái)政內(nèi)部控制和內(nèi)部監(jiān)督中的意義重大，應(yīng)當(dāng)成為體系性監(jiān)督中的恒定內(nèi)容?！?/p>

湖北省襄陽(yáng)市財(cái)政監(jiān)督檢查局）

（本欄目責(zé)任編輯：周菲）