時(shí)間數(shù)軸在借款費(fèi)用核算中的運(yùn)用

張瑞榮+王坤

摘要：借款分專門借款、一般借款兩種，由于借款種類不同，借款費(fèi)用資本化金額的計(jì)算方法也不同。專門借款費(fèi)用資本化金額的計(jì)算相對(duì)簡(jiǎn)單，一般借款費(fèi)用資本化金額的計(jì)算相對(duì)復(fù)雜，當(dāng)借款費(fèi)用同時(shí)涉及這兩種類型時(shí)，其借款費(fèi)用資本化金額的計(jì)算方法更為復(fù)雜。如何直觀地分析借款的取得及使用狀況、正確計(jì)算借款費(fèi)用資本化金額及費(fèi)用化金額，本文運(yùn)用時(shí)間數(shù)軸作出了嘗試。

一、專門借款利息資本化的核算

為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當(dāng)以專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，減去將尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益后的金額確定。計(jì)算公式為：

專門借款利息資本化金額=資本化期間專門借款的利息費(fèi)用-資本化期間閑置專門借款的利息收入或投資收益=本金×利率×資本化期間-閑置資金×收益率×閑置期數(shù) （1）

例1：甲公司于2010年1月1日正式動(dòng)工興建一幢辦公樓，工期預(yù)計(jì)為1年零6個(gè)月，工程采用出包方式，分別于2010年1月1日、2010年7月1日和2011年1月1日支付工程進(jìn)度款。公司為建造辦公樓于2010年1月1日專門借款2 000萬元，借款期限為3年，年利率為8%。另外，在2010年7月1日又專門借款5 000萬元，借款期限為4年，年利率為10%。借款利息按年支付。閑置借款資金均用于固定收益?zhèn)唐谕顿Y，該短期投資月收益率為0.5%。辦公樓于2011年6月30日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。

公司為建造該辦公樓的支出金額如表1所示。

表1每期資產(chǎn)支出情況可用時(shí)間數(shù)軸示意如下（數(shù)軸箭頭上方數(shù)據(jù)為每期資產(chǎn)支出情況，下方數(shù)據(jù)為每期對(duì)應(yīng)的閑置資金及與借款相關(guān)的信息，下同）：

專門借款：

①2 000萬元，年利率8%，2010.1.1-2013.1.1

②5 000萬元，年利率10%，2010.7.1-2014.7.1

投資月收益率為0.5%

由于甲公司使用了專門借款建造辦公樓，而且辦公樓建造支出沒有超過專門借款金額，因此公司2010年、2011 年為建造辦公樓應(yīng)予資本化的利息金額計(jì)算如下：

（1）確定借款費(fèi)用資本化期間為2010年1月1日-2011年6月30日。

（2）計(jì)算在資本化期間內(nèi)專門借款實(shí)際發(fā)生的利息金額：

2010年專門借款發(fā)生的利息金額=2 000×8%+5 000×10%×6/12=410（萬元）

2011年1月1日-6月30日專門借款發(fā)生的利息金額=2 000×8%×6/12+5 000×10%×6/12=330（萬元）

（3）計(jì)算在資本化期間內(nèi)利用閑置的專門借款資金進(jìn)行短期投資的收益：

2010年短期投資收益=500×0.5%×6+2 500×0.5%×6=90（萬元）

2011年1月1日-6月30日短期投資收益=1 000×0.5%×6=30（萬元）

（4）由公式（1）得：

公司2010年的利息資本化金額=410-90=320（萬元）

公司2011年的利息資本化金額=330-30=300（萬元）

相關(guān)賬務(wù)處理為：

2010年12月31日：

借：在建工程 3 200 000

應(yīng)收利息（或銀行存款） 900 000

貸：應(yīng)付利息 4 100 000

2011年6月30日：

借：在建工程 3 000 000

應(yīng)收利息（或銀行存款） 300 000

貸：應(yīng)付利息 3 300 000

二、一般借款利息資本化的核算

為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計(jì)算確定。計(jì)算公式為：

一般借款利息費(fèi)用資本化金額=累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)×所占用一般借款的資本化率（2）

其中：

累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=Σ（所占用每筆一般借款發(fā)生的資產(chǎn)支出×每筆該資產(chǎn)支出在當(dāng)期所占用的天數(shù)/當(dāng)期天數(shù)）

所占用一般借款的資本化率=所占用一般借款加權(quán)平均利率=所占用一般借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和/所占用一般借款本金的加權(quán)平均數(shù)

所占用一般借款本金的加權(quán)平均數(shù)=Σ（所占用每筆一般借款本金×每筆一般借款在當(dāng)期所占用的天數(shù)/當(dāng)期天數(shù)）

例2：沿用例1，假定甲公司建造辦公樓沒有專門借款，占用的都是一般借款。具體如下：

（1）向A銀行長(zhǎng)期貸款1 000萬元，期限為2009年12月1日-2012年12月1日，年利率為6%，按年支付利息。

（2）2009年8月1日發(fā)行公司債券8 000萬元，期限為5年，年利率為8%，按年支付利息。

假定這兩筆一般借款除了用于辦公樓建造外，沒有用于其他符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)活動(dòng)。假定全年按360天計(jì)算。支出情況如表2所示。

表2每期資產(chǎn)支出情況可用時(shí)間數(shù)軸示意如下：

一般借款：

①1 000萬元，年利率6%，2009.12.1-2012.12.1

②8 000萬元，年利率8 %，2009.8.1-2014.8.1

鑒于甲公司建造辦公樓只占用了一般借款，因此公司2010年、2011年為建造辦公樓應(yīng)予資本化的利息金額計(jì)算如下：

（1）計(jì)算所占用一般借款資本化率：

一般借款資本化率（年）=（1 000×6%+8 000×8%）/（1 000+8 000） =7.78%

（2）計(jì)算累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)：

2010年累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=1 500×360/360+3 000×180/360=3 000（萬元）

2011年累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=（4 500+1 500）×180/360=3 000（萬元）

（3）計(jì)算每期利息資本化金額：

2010年為建造辦公樓的利息資本化金額=3 000×7.78%=233.4（萬元）

2010年實(shí)際發(fā)生的一般借款利息費(fèi)用=1 000×6%+8 000×8%=700（萬元）

2011年為建造辦公樓的利息資本化金額=3 000×7.78%=233.4（萬元）

2011年1月1日-6月30日實(shí)際發(fā)生的一般借款利息費(fèi)用=1 000×6%×180/360+8 000×8%×l80/360=350（萬元）

上述計(jì)算的利息資本化金額沒有超過這兩筆一般借款實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，可以資本化。

相關(guān)賬務(wù)處理為：

2010年12月31日：

借：在建工程 2 334 000

財(cái)務(wù)費(fèi)用 4 666 000

貸：應(yīng)付利息 7 000 000

2011年6月30日：

借：在建工程 2 334 000

財(cái)務(wù)費(fèi)用 1 166 000

貸：應(yīng)付利息 3 500 000

三、涉及兩種借款的利息資本化金額的計(jì)算

在這種情況下，公司應(yīng)當(dāng)首先計(jì)算專門借款利息的資本化金額，然后計(jì)算所占用一般借款利息的資本化金額。

例3：沿用例1、例2，假定甲公司為建造辦公樓于2010年1月1日專門借款2 000萬元，借款期限為3年，年利率為8%。除此之外，沒有其他專門借款。在辦公樓建造過程中所占用的一般借款仍為兩筆，一般借款有關(guān)資料同例2。其他相關(guān)資料均同例1、例2。

每期資產(chǎn)支出情況可用時(shí)間數(shù)軸示意如下（上面的時(shí)間數(shù)軸箭頭上方數(shù)據(jù)為每期資產(chǎn)支出情況，下方數(shù)據(jù)為專門借款閑置資金情況；下面時(shí)間數(shù)軸箭頭上方數(shù)據(jù)為每期資產(chǎn)支出占用一般借款情況，下同）：

①專門借款

2 000萬元，年利率8%，2010.1.1-2013.1.1

投資月收益率為0.5%

②一般借款

1 000萬元，年利率6%，2009.12.1-2012.1.1

③一般借款

8 000萬元，年利率8%，2009.8.1-2014.8.1

具體計(jì)算如下：

（1）計(jì)算專門借款利息資本化金額：

2010年專門借款利息資本化金額=2 000×8%-500×0.5%×6=145（萬元）

2010年短期投資收益=500×0.5%×6=15（萬元）

2011年專門借款利息資本化金額=2 000×8%×180/360=80（萬元）

（2）計(jì)算一般借款資本化金額：

在建造辦公樓過程中，自2010年7月1日起已經(jīng)有2 500萬元占用了一般借款，另外，2011年1月1日支出的1 500萬元也占用了一般借款。計(jì)算這兩筆資產(chǎn)支出的加權(quán)平均數(shù)如下：

2010年占用了一般借款的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=2 500×180/360=1 250（萬元）

由于一般借款利息資本化率與例2相同，即為7.78%。所以：

2010年應(yīng)予資本化的一般借款利息金額=1 250×7.78%=97.25（萬元）

2010年一般借款費(fèi)用化金額=（1 000×6%+8 000×8%）-97.25=602.75（萬元）

2011年占用了一般借款的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=（2 500+1 500）×180/360=2 000（萬元）

則2011年應(yīng)予資本化的一般借款利息金額=2 000×7.78%=155.6（萬元）

2011年6月30日，一般借款利息費(fèi)用化金額=（1 000×6%×180/360+8 000×8%×180/360）-155.6=194.4（萬元）

（3）公司建造辦公樓應(yīng)予資本化的利息金額如下：

2010年利息資本化金額=145+97.25=242.25（萬元）

2011年利息資本化金額=80+155.6=235.6（萬元）

有關(guān)賬務(wù)處理為：

2010年12月31日：

借：在建工程 2 422 500

應(yīng)收利息（或銀行存款） 150 000

財(cái)務(wù)費(fèi)用 6 027 500

貸：應(yīng)付利息 8 600 000

[注：2010年實(shí)際借款利息=2 000×8%+1 000×6%+8 000×8%=860（萬元）]

2011年6月30日：

借：在建工程 2 356 000

財(cái)務(wù)費(fèi)用 1 944 000

貸：應(yīng)付利息 4 300 000

[注：2011年上半年實(shí)際借款利息=860/2=430（萬元）]

四、借款費(fèi)用資本化期間的特殊考慮

借款費(fèi)用資本化期間，是指從借款費(fèi)用開始資本化時(shí)點(diǎn)到停止資本化時(shí)點(diǎn)的期間，但借款費(fèi)用暫停資本化的期間不包括在內(nèi)。只有發(fā)生在資本化期間內(nèi)的借款費(fèi)用，才允許資本化，它是借款費(fèi)用確認(rèn)和計(jì)量的重要基礎(chǔ)。

例4：乙公司擬在廠區(qū)內(nèi)建造一幢新廠房，有關(guān)資料如下：

（1）2011年1月1日向銀行專門借款6 000萬元，期限為3年，年利率為6%，每年l月1日付息。

（2）除專門借款外，公司只有一筆其他借款，為公司于2010年12月1日借入的長(zhǎng)期借款5 000萬元，期限為5年，年利率為8%，每年l2月1日付息。

（3）由于審批、辦手續(xù)等原因，廠房于2011年4月1日才開始動(dòng)工興建，當(dāng)日支付工程款2 000萬元。工程建設(shè)期間的支出情況為：2011年6月1日支出2 000萬元；2011年7月1日支出3 000萬元；2012年1月1日支出2 000萬元；2012年5月1日支出600萬元；2012年7月1日支出600萬元。

工程于2012年9月30日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。其中，由于施工質(zhì)量問題工程于2011年9月1日-12月31日停工4個(gè)月。

（4）專門借款中未支出部分全部存入銀行，假定月利率為0.5%。假定全年按照360天計(jì)算，每月按照30天計(jì)算。

每期支出情況可用時(shí)間數(shù)軸示意如下（雙箭頭為暫停資本化期間）：

①專門借款6 000萬元，年利率6%，2011.1.1-2014.1.1，投資月收益率為0. 5%

②一般借款5 000萬元，年利率8%，2010.12.1-2015.12.1

根據(jù)上述資料，有關(guān)利息資本化金額的計(jì)算和利息賬務(wù)處理如下：

（1）計(jì)算2011年、2012年全年發(fā)生的專門借款和一般借款利息金額：

2011年專門借款發(fā)生的利息金額=6 000×6%=360（萬元）

2011年一般借款發(fā)生的利息金額=5 000×8%=400（萬元）

2012年專門借款發(fā)生的利息金額=6 000×6%=360（萬元）

2012年一般借款發(fā)生的利息金額=5 000×8%=400（萬元）

（2）借款費(fèi)用同時(shí)滿足下列條件的，才能開始資本化：資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生、為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開始。本例中，盡管專門借款于2011年1月1日借入，但是廠房建設(shè)于4月1日才開工。因此，借款利息費(fèi)用只能從4月1日起開始資本化（符合開始資本化的條件），計(jì)入在建工程成本。同時(shí)，由于廠房建設(shè)在2011年9月1日-12月31日期間發(fā)生非正常中斷4個(gè)月，該期間發(fā)生的利息費(fèi)用應(yīng)當(dāng)暫停資本化，計(jì)入當(dāng)期損益。

（3）計(jì)算2011年借款利息資本化金額和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益金額：

①計(jì)算2011年專門借款應(yīng)予資本化的利息金額：

2011年1月-3月和9月-12月專門借款發(fā)生的利息費(fèi)用=6 000×6%×210/360=210（萬元）

2011年專門借款轉(zhuǎn)存入銀行取得的利息收入=6 000×0.5%×3+4 000×0.5%×2+2 000×0.5%×1=140（萬元）

其中：在資本化期間內(nèi)取得的利息收入=4 000×0.5%×2+2 000×0.5%×1=50（萬元）；不屬于資本化期間取得的利息收入=140-50=90（萬元）；應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利息費(fèi)用=210-90=120（萬元）。

公司在2011年應(yīng)予資本化的專門借款利息金額=360-210-50=100（萬元）

②計(jì)算2011年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額：

公司在2011年占用了一般借款資金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=1 000×60/360=166.67（萬元）

公司在2011年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額=166.67×8%=13.33（萬元）

公司在2011年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的一般借款利息金額=400-13.33=386.67（萬元）

③計(jì)算2011年應(yīng)予資本化和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利息金額：

公司在2011年應(yīng)予資本化的借款利息金額=100+13.33=113.33（萬元）

公司在2011年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的借款利息金額=120+386.67=506.67（萬元）

2011年有關(guān)會(huì)計(jì)處理為：

借：在建工程 1 133 300

財(cái)務(wù)費(fèi)用 5 066 700

應(yīng)收利息（或銀行存款） 1 400 000

貸：應(yīng)付利息 7 600 000

（4）計(jì)算2012年借款利息資本化金額和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益金額：

①計(jì)算2012年專門借款應(yīng)予資本化的利息金額：

公司在2012年應(yīng)予資本化的專門借款利息金額=6 000×6%×270/360=270（萬元）

公司在2012年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的專門借款利息金額=360-270=90（萬元）

②計(jì)算2012年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額：

公司在2012年占用一般借款資金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=（1 000+2 000）×270/360+600×150/360+600×90/360=2 650（萬元）

公司在2012年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額=2 650×8%=212（萬元）

公司在2012年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的一般借款利息金額=400-212=188（萬元）

③計(jì)算2012年應(yīng)予資本化和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利息金額：

公司在2012年應(yīng)予資本化的借款利息金額=270+212=482（萬元）

公司在2012年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的借款利息金額=90+188=278（萬元）

2012年有關(guān)會(huì)計(jì)處理為：

借：在建工程 4 820 000

財(cái)務(wù)費(fèi)用 2 780 000

貸：應(yīng)付利息 7 600 000

（1）2011年1月1日向銀行專門借款6 000萬元，期限為3年，年利率為6%，每年l月1日付息。

（2）除專門借款外，公司只有一筆其他借款，為公司于2010年12月1日借入的長(zhǎng)期借款5 000萬元，期限為5年，年利率為8%，每年l2月1日付息。

（3）由于審批、辦手續(xù)等原因，廠房于2011年4月1日才開始動(dòng)工興建，當(dāng)日支付工程款2 000萬元。工程建設(shè)期間的支出情況為：2011年6月1日支出2 000萬元；2011年7月1日支出3 000萬元；2012年1月1日支出2 000萬元；2012年5月1日支出600萬元；2012年7月1日支出600萬元。

工程于2012年9月30日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。其中，由于施工質(zhì)量問題工程于2011年9月1日-12月31日停工4個(gè)月。

（4）專門借款中未支出部分全部存入銀行，假定月利率為0.5%。假定全年按照360天計(jì)算，每月按照30天計(jì)算。

每期支出情況可用時(shí)間數(shù)軸示意如下（雙箭頭為暫停資本化期間）：

①專門借款6 000萬元，年利率6%，2011.1.1-2014.1.1，投資月收益率為0. 5%

②一般借款5 000萬元，年利率8%，2010.12.1-2015.12.1

根據(jù)上述資料，有關(guān)利息資本化金額的計(jì)算和利息賬務(wù)處理如下：

（1）計(jì)算2011年、2012年全年發(fā)生的專門借款和一般借款利息金額：

2011年專門借款發(fā)生的利息金額=6 000×6%=360（萬元）

2011年一般借款發(fā)生的利息金額=5 000×8%=400（萬元）

2012年專門借款發(fā)生的利息金額=6 000×6%=360（萬元）

2012年一般借款發(fā)生的利息金額=5 000×8%=400（萬元）

（2）借款費(fèi)用同時(shí)滿足下列條件的，才能開始資本化：資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生、為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開始。本例中，盡管專門借款于2011年1月1日借入，但是廠房建設(shè)于4月1日才開工。因此，借款利息費(fèi)用只能從4月1日起開始資本化（符合開始資本化的條件），計(jì)入在建工程成本。同時(shí)，由于廠房建設(shè)在2011年9月1日-12月31日期間發(fā)生非正常中斷4個(gè)月，該期間發(fā)生的利息費(fèi)用應(yīng)當(dāng)暫停資本化，計(jì)入當(dāng)期損益。

（3）計(jì)算2011年借款利息資本化金額和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益金額：

①計(jì)算2011年專門借款應(yīng)予資本化的利息金額：

2011年1月-3月和9月-12月專門借款發(fā)生的利息費(fèi)用=6 000×6%×210/360=210（萬元）

2011年專門借款轉(zhuǎn)存入銀行取得的利息收入=6 000×0.5%×3+4 000×0.5%×2+2 000×0.5%×1=140（萬元）

其中：在資本化期間內(nèi)取得的利息收入=4 000×0.5%×2+2 000×0.5%×1=50（萬元）；不屬于資本化期間取得的利息收入=140-50=90（萬元）；應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利息費(fèi)用=210-90=120（萬元）。

公司在2011年應(yīng)予資本化的專門借款利息金額=360-210-50=100（萬元）

②計(jì)算2011年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額：

公司在2011年占用了一般借款資金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=1 000×60/360=166.67（萬元）

公司在2011年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額=166.67×8%=13.33（萬元）

公司在2011年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的一般借款利息金額=400-13.33=386.67（萬元）

③計(jì)算2011年應(yīng)予資本化和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利息金額：

公司在2011年應(yīng)予資本化的借款利息金額=100+13.33=113.33（萬元）

公司在2011年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的借款利息金額=120+386.67=506.67（萬元）

2011年有關(guān)會(huì)計(jì)處理為：

借：在建工程 1 133 300

財(cái)務(wù)費(fèi)用 5 066 700

應(yīng)收利息（或銀行存款） 1 400 000

貸：應(yīng)付利息 7 600 000

（4）計(jì)算2012年借款利息資本化金額和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益金額：

①計(jì)算2012年專門借款應(yīng)予資本化的利息金額：

公司在2012年應(yīng)予資本化的專門借款利息金額=6 000×6%×270/360=270（萬元）

公司在2012年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的專門借款利息金額=360-270=90（萬元）

②計(jì)算2012年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額：

公司在2012年占用一般借款資金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=（1 000+2 000）×270/360+600×150/360+600×90/360=2 650（萬元）

公司在2012年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額=2 650×8%=212（萬元）

公司在2012年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的一般借款利息金額=400-212=188（萬元）

③計(jì)算2012年應(yīng)予資本化和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利息金額：

公司在2012年應(yīng)予資本化的借款利息金額=270+212=482（萬元）

公司在2012年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的借款利息金額=90+188=278（萬元）

2012年有關(guān)會(huì)計(jì)處理為：

借：在建工程 4 820 000

財(cái)務(wù)費(fèi)用 2 780 000

貸：應(yīng)付利息 7 600 000

（1）2011年1月1日向銀行專門借款6 000萬元，期限為3年，年利率為6%，每年l月1日付息。

（2）除專門借款外，公司只有一筆其他借款，為公司于2010年12月1日借入的長(zhǎng)期借款5 000萬元，期限為5年，年利率為8%，每年l2月1日付息。

（3）由于審批、辦手續(xù)等原因，廠房于2011年4月1日才開始動(dòng)工興建，當(dāng)日支付工程款2 000萬元。工程建設(shè)期間的支出情況為：2011年6月1日支出2 000萬元；2011年7月1日支出3 000萬元；2012年1月1日支出2 000萬元；2012年5月1日支出600萬元；2012年7月1日支出600萬元。

工程于2012年9月30日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。其中，由于施工質(zhì)量問題工程于2011年9月1日-12月31日停工4個(gè)月。

（4）專門借款中未支出部分全部存入銀行，假定月利率為0.5%。假定全年按照360天計(jì)算，每月按照30天計(jì)算。

每期支出情況可用時(shí)間數(shù)軸示意如下（雙箭頭為暫停資本化期間）：

①專門借款6 000萬元，年利率6%，2011.1.1-2014.1.1，投資月收益率為0. 5%

②一般借款5 000萬元，年利率8%，2010.12.1-2015.12.1

根據(jù)上述資料，有關(guān)利息資本化金額的計(jì)算和利息賬務(wù)處理如下：

（1）計(jì)算2011年、2012年全年發(fā)生的專門借款和一般借款利息金額：

2011年專門借款發(fā)生的利息金額=6 000×6%=360（萬元）

2011年一般借款發(fā)生的利息金額=5 000×8%=400（萬元）

2012年專門借款發(fā)生的利息金額=6 000×6%=360（萬元）

2012年一般借款發(fā)生的利息金額=5 000×8%=400（萬元）

（2）借款費(fèi)用同時(shí)滿足下列條件的，才能開始資本化：資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生、為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開始。本例中，盡管專門借款于2011年1月1日借入，但是廠房建設(shè)于4月1日才開工。因此，借款利息費(fèi)用只能從4月1日起開始資本化（符合開始資本化的條件），計(jì)入在建工程成本。同時(shí)，由于廠房建設(shè)在2011年9月1日-12月31日期間發(fā)生非正常中斷4個(gè)月，該期間發(fā)生的利息費(fèi)用應(yīng)當(dāng)暫停資本化，計(jì)入當(dāng)期損益。

（3）計(jì)算2011年借款利息資本化金額和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益金額：

①計(jì)算2011年專門借款應(yīng)予資本化的利息金額：

2011年1月-3月和9月-12月專門借款發(fā)生的利息費(fèi)用=6 000×6%×210/360=210（萬元）

2011年專門借款轉(zhuǎn)存入銀行取得的利息收入=6 000×0.5%×3+4 000×0.5%×2+2 000×0.5%×1=140（萬元）

其中：在資本化期間內(nèi)取得的利息收入=4 000×0.5%×2+2 000×0.5%×1=50（萬元）；不屬于資本化期間取得的利息收入=140-50=90（萬元）；應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利息費(fèi)用=210-90=120（萬元）。

公司在2011年應(yīng)予資本化的專門借款利息金額=360-210-50=100（萬元）

②計(jì)算2011年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額：

公司在2011年占用了一般借款資金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=1 000×60/360=166.67（萬元）

公司在2011年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額=166.67×8%=13.33（萬元）

公司在2011年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的一般借款利息金額=400-13.33=386.67（萬元）

③計(jì)算2011年應(yīng)予資本化和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利息金額：

公司在2011年應(yīng)予資本化的借款利息金額=100+13.33=113.33（萬元）

公司在2011年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的借款利息金額=120+386.67=506.67（萬元）

2011年有關(guān)會(huì)計(jì)處理為：

借：在建工程 1 133 300

財(cái)務(wù)費(fèi)用 5 066 700

應(yīng)收利息（或銀行存款） 1 400 000

貸：應(yīng)付利息 7 600 000

（4）計(jì)算2012年借款利息資本化金額和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益金額：

①計(jì)算2012年專門借款應(yīng)予資本化的利息金額：

公司在2012年應(yīng)予資本化的專門借款利息金額=6 000×6%×270/360=270（萬元）

公司在2012年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的專門借款利息金額=360-270=90（萬元）

②計(jì)算2012年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額：

公司在2012年占用一般借款資金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=（1 000+2 000）×270/360+600×150/360+600×90/360=2 650（萬元）

公司在2012年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額=2 650×8%=212（萬元）

公司在2012年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的一般借款利息金額=400-212=188（萬元）

③計(jì)算2012年應(yīng)予資本化和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利息金額：

公司在2012年應(yīng)予資本化的借款利息金額=270+212=482（萬元）

公司在2012年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的借款利息金額=90+188=278（萬元）

2012年有關(guān)會(huì)計(jì)處理為：

借：在建工程 4 820 000

財(cái)務(wù)費(fèi)用 2 780 000

貸：應(yīng)付利息 7 600 000