關(guān)于我國事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度改革的探討

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（青島理工大學(xué)商學(xué)院 山東青島266520）

一、修訂原因

（一）從事業(yè)單位自身角度看。在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中，一系列制度漏洞導(dǎo)致的財(cái)務(wù)問題使得事業(yè)單位的籠統(tǒng)界定已經(jīng)不能適用現(xiàn)階段的經(jīng)濟(jì)發(fā)展與公共服務(wù)的需要，事業(yè)單位分類改革的呼聲愈演愈烈。為解決這一問題，中央編辦于2008年出臺了《關(guān)于事業(yè)單位分類試點(diǎn)的意見》。據(jù)此，事業(yè)單位被分為三類，即行政職能類事業(yè)單位、公益服務(wù)類事業(yè)單位和生產(chǎn)經(jīng)營類事業(yè)單位。文件說明了三種類型的事業(yè)單位的改革方向，完全行使行政職能的事業(yè)單位將根據(jù)具體情況，轉(zhuǎn)為行政機(jī)構(gòu)或進(jìn)行其他調(diào)整；從事生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的事業(yè)單位，逐步轉(zhuǎn)為企業(yè)，核銷事業(yè)編制；公益服務(wù)事業(yè)單位今后要牢牢把握其行為的“公益性質(zhì)和公益目標(biāo)”的方向。由此可知，事業(yè)單位在發(fā)揮其經(jīng)濟(jì)作用的同時(shí)，還需考慮公共服務(wù)的本質(zhì)要求，因此對事業(yè)單位進(jìn)行細(xì)分對于發(fā)揮事業(yè)單位的功能是百利而無一害的。

事業(yè)單位內(nèi)在本質(zhì)的細(xì)分以及細(xì)分后功能放大的這種變化必然導(dǎo)致外在的改變。具體分類的變化使得原事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度不能勝任三種類型的需要，迫切需要進(jìn)行制度變革。而良好的制度對于事業(yè)單位的發(fā)展將會(huì)起到巨大的促進(jìn)作用。因此，無論是從單位職能的履行，還是對制度的建設(shè)，都是一種良好的嘗試。

（二）從舊制度的具體問題來看。在事業(yè)單位業(yè)務(wù)核算過程中，舊制度的種種模糊界定不能夠滿足核算和管理的要求，各種問題層出不窮。不難想象，當(dāng)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算體系出現(xiàn)問題時(shí)，它所提供的各單位會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量就必然存在不同程度的問題。例如，在資產(chǎn)的核算中，固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊的規(guī)定已經(jīng)不能與當(dāng)前經(jīng)營制度相吻合，不僅虛報(bào)了資產(chǎn)的實(shí)際數(shù)目，同時(shí)也為固定資產(chǎn)的疏于管理大開了方便之門，使得事業(yè)單位固定資產(chǎn)的流失問題相當(dāng)普遍；此外，資產(chǎn)的核算中還存在無形資產(chǎn)攤銷不合理以及待處理財(cái)產(chǎn)不予核算等多方面的問題。除資產(chǎn)的核算存在問題外，負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出等各類核算中均有不同程度的問題。因此，為“規(guī)范事業(yè)單位會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量”，修訂舊制度勢在必行。

（三）新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》的實(shí)施。首先，新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施必然引起制度的改變。其次，新《事業(yè)單位財(cái)務(wù)準(zhǔn)則》加強(qiáng)了事業(yè)單位的預(yù)算和財(cái)務(wù)監(jiān)督管理，尤其在收支和結(jié)余資金的管理方面完善了眾多細(xì)節(jié)方面的要求。以上兩種規(guī)定的完善使得其會(huì)計(jì)處理方法產(chǎn)生了變化，相應(yīng)地會(huì)計(jì)制度也必然加以改變。

二、新舊制度差異

（一）從會(huì)計(jì)制度修訂目的來看。會(huì)計(jì)制度是在會(huì)計(jì)法律的指導(dǎo)下具體規(guī)范會(huì)計(jì)行為以保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的準(zhǔn)則。新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》在目的上更加具體明確，它強(qiáng)調(diào)了自身的合法性，其適用性更加全面、科學(xué)，無論是核算范圍還是核算基礎(chǔ)以及科目設(shè)置等，都有詳細(xì)的介紹。

（二）從與國際會(huì)計(jì)慣例趨同的角度看。隨著改革開放以及對外交流的深入，我國現(xiàn)階段的會(huì)計(jì)發(fā)展已經(jīng)有了長足的進(jìn)步。在這種情況下，我們的發(fā)展方向是與國際趨同。在事業(yè)單位推行改革是一次重大的嘗試，新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》順應(yīng)要求，做出了一些調(diào)整。例如，在資產(chǎn)負(fù)債表的結(jié)構(gòu)上，改變了“資產(chǎn)+支出=負(fù)債+凈資產(chǎn)+收入”的格式。事業(yè)單位一年或一月的收支結(jié)轉(zhuǎn)情況，導(dǎo)致年終和月末的報(bào)表結(jié)構(gòu)是不一樣的，而且存在不結(jié)轉(zhuǎn)的特殊情況，這就直接導(dǎo)致格式不能完全反映單位的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況。而且，這種結(jié)構(gòu)與國際非營利組織會(huì)計(jì)報(bào)表結(jié)構(gòu)不一致，從會(huì)計(jì)發(fā)展角度看也不利于將來的繼續(xù)發(fā)展。因此，新制度將資產(chǎn)負(fù)債表的格式改為“資產(chǎn)=負(fù)債+凈資產(chǎn)”。

（三）從會(huì)計(jì)科目設(shè)置角度看。新制度與舊制度相比，雖然在會(huì)計(jì)科目的總類別與數(shù)目上沒有變化，但從會(huì)計(jì)科目的名稱以及具體類別所包括的數(shù)目上來看還是有很大的變化。新制度更加強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。例如，在資產(chǎn)大類中增加了 “零余額賬戶用款額度”、“財(cái)政應(yīng)返還額度”、“累計(jì)折舊”、“文物文化資產(chǎn)”、“在建工程”、“累計(jì)攤銷”、“待處置資產(chǎn)損益”等會(huì)計(jì)科目；而在負(fù)債類別中增加了“應(yīng)付職工薪酬”、“長期借款”、“長期應(yīng)付款”等科目；在凈資產(chǎn)的科目設(shè)置中刪除了原有的“結(jié)余分配”，增加了“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”、“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”、“非財(cái)政撥款結(jié)余”科目；在“固定基金”科目下設(shè)置了“固定資產(chǎn)”、“文物文化資產(chǎn)”、“在建工程”、“無形資產(chǎn)”、“資產(chǎn)折耗”，明細(xì)科目能清晰地反映固定基金的詳細(xì)情況，在一定程度上有效地阻止了國有資產(chǎn)的流失。此外，在收入與支出兩個(gè)類別中也作出不同程度的刪減。

（四）強(qiáng)調(diào)了審計(jì)的重要性。新制度明確規(guī)定 “事業(yè)單位年度財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)規(guī)定經(jīng)過注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)”，從中我們可以清晰地獲得一個(gè)信號：事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算不再單純?yōu)轭A(yù)算管理服務(wù)，除了政府之外，社會(huì)公眾的知情權(quán)也得到了更多的重視。新制度規(guī)定，“事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告是事業(yè)單位對外提供的反映事業(yè)單位某一特定日期的財(cái)務(wù)狀況和某一會(huì)計(jì)期間的運(yùn)營成果、預(yù)算執(zhí)行等會(huì)計(jì)信息的文件”。事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)告是對外提供的，那么事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)告質(zhì)量必須加以審計(jì)。

三、實(shí)施建議

（一）財(cái)政部統(tǒng)一部署。財(cái)政部作為改革的領(lǐng)導(dǎo)者，必須制定周密詳盡、切實(shí)可行的實(shí)施工作方案，落實(shí)相關(guān)工作責(zé)任。政策性地強(qiáng)制要求必然與各級實(shí)行情況產(chǎn)生不同程度的碰撞與摩擦，詳盡的方案與應(yīng)急措施顯得尤為重要。具體體現(xiàn)在督促各級財(cái)政部門切實(shí)履行職能、提升事業(yè)單位管理水平、宣傳新制度、培訓(xùn)事業(yè)單位負(fù)責(zé)人和會(huì)計(jì)人員等各個(gè)方面。

（二）加強(qiáng)事業(yè)單位負(fù)責(zé)人和會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)。在培訓(xùn)方面，地方各級財(cái)政部門應(yīng)結(jié)合本地實(shí)際情況，統(tǒng)籌規(guī)劃，制定具體細(xì)致的培訓(xùn)方案，落實(shí)培訓(xùn)工作。其中，省級財(cái)政部門應(yīng)在有限的時(shí)間內(nèi)盡快組織對省級事業(yè)單位的負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)人員以及各地市、縣財(cái)政部門相關(guān)人員的培訓(xùn)。而各地市、縣財(cái)政部門有責(zé)任組織本區(qū)域內(nèi)事業(yè)單位負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)人員和相關(guān)部門人員進(jìn)行系統(tǒng)培訓(xùn)。

（三）對于執(zhí)行中發(fā)現(xiàn)的情況和問題及時(shí)處理。省級財(cái)政部門要及時(shí)匯總下級財(cái)政部門反饋的問題，能解決的及時(shí)解決，不能解決的及時(shí)向財(cái)政部反饋。此外，財(cái)政部駐各地財(cái)政監(jiān)察專員辦事處以及各地財(cái)政部門監(jiān)督檢查機(jī)構(gòu)必須盡職盡責(zé)，及時(shí)且必須對事業(yè)單位執(zhí)行情況進(jìn)行專項(xiàng)檢查或調(diào)研，與各級財(cái)政部門反饋的問題及時(shí)進(jìn)行交流，查漏補(bǔ)缺。二者各司其職，各盡其能，力求在短時(shí)間內(nèi)找出存在的問題，為新制度的順利施行鋪平道路。

（四）各事業(yè)單位應(yīng)加強(qiáng)對新制度的學(xué)習(xí)和推行。事業(yè)單位如要順利實(shí)施新政策，必須深入學(xué)習(xí)相關(guān)規(guī)定，領(lǐng)會(huì)文件精髓，深入了解修訂背景、修訂意義以及實(shí)施要求。在對本單位的會(huì)計(jì)人員培訓(xùn)方面，需要認(rèn)真組織學(xué)習(xí)，尤其是對負(fù)責(zé)人的培訓(xùn)，必須切實(shí)增強(qiáng)單位負(fù)責(zé)人的意識，有效提高本單位會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平和專業(yè)素養(yǎng)。在制度銜接方面，實(shí)施新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》時(shí)，新舊核算方法及會(huì)計(jì)科目的變動(dòng)必然使單位的會(huì)計(jì)核算會(huì)產(chǎn)生較大出入，單位應(yīng)按照財(cái)政部的統(tǒng)一要求進(jìn)行變更。在具體核算時(shí)，要嚴(yán)格按照新修訂的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，切實(shí)做到提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，力保會(huì)計(jì)處理的規(guī)范性。只有滿足以上要求，才能使會(huì)計(jì)核算與單位資產(chǎn)管理協(xié)調(diào)同步，增強(qiáng)單位資產(chǎn)管理的有效性，保證財(cái)政資金用到實(shí)處，確保國有資產(chǎn)不會(huì)流失。此外，對于已經(jīng)實(shí)行會(huì)計(jì)電算化的單位，必須及時(shí)做好會(huì)計(jì)電算化軟件的變更工作，對核算方法和會(huì)計(jì)科目及時(shí)進(jìn)行調(diào)整，同時(shí)組織專門技術(shù)人員調(diào)試軟件的運(yùn)行，出現(xiàn)問題及時(shí)匯報(bào)解決。

（五）加強(qiáng)對事業(yè)單位的審計(jì)。事業(yè)單位的審計(jì)工作應(yīng)該具體分為兩個(gè)部分，即內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)方面，要求事業(yè)單位進(jìn)一步完善內(nèi)部監(jiān)督體系。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為內(nèi)部監(jiān)督的一部分，要給予充分的獨(dú)立性，最大程度減少其與其他部門機(jī)構(gòu)的利益沖突。外部審計(jì)是事務(wù)所對事業(yè)單位的審計(jì)。在選擇事務(wù)所時(shí)，要全面考察事務(wù)所資格、事務(wù)所實(shí)力以及審計(jì)工作人員的獨(dú)立性。在具體進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)，審計(jì)內(nèi)容應(yīng)該包括收入、支出和資產(chǎn)。其中，資產(chǎn)是審計(jì)工作的重點(diǎn)，以往對于資產(chǎn)的管理存在的很多漏洞主要集中于資金管理、固定資產(chǎn)和對外投資三個(gè)方面。因此，審計(jì)根據(jù)新會(huì)計(jì)制度要求的會(huì)計(jì)處理是驗(yàn)證新制度有效性以及找出新制度問題的必要途徑。

（六）加強(qiáng)社會(huì)輿論宣傳工作。從新制度的具體規(guī)定看，事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的目的已經(jīng)從單純?yōu)檎?wù)轉(zhuǎn)向?yàn)槿鐣?huì)服務(wù)。那么，社會(huì)公眾的知情權(quán)必須得到保證。由于時(shí)間緊迫、改革任務(wù)繁重，各地財(cái)政部門必須根據(jù)本地實(shí)際情況，通過多種形式，廣泛宣傳新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》修訂的背景、原則和重大意義，以求營造良好的社會(huì)氛圍。只有這樣，才能為制度的順利施行奠定堅(jiān)實(shí)的社會(huì)基礎(chǔ)。