“營改增”對我國財稅體制的影響及對策分析

王 藝

(山東管理學(xué)院會計學(xué)院，山東濟(jì)南 250100)

一、引 言

經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)決定上層建筑，上層建筑反作用于經(jīng)濟(jì)。稅收制度作為國家運(yùn)行的重要上層建筑之一，既是國家財政收入的基礎(chǔ)保障，也是國家宏觀調(diào)控的重要經(jīng)濟(jì)杠桿。一國稅制的完善程度標(biāo)志著一個國家的發(fā)達(dá)程度，隨著國家政治經(jīng)濟(jì)形勢的變化，我國財稅制度的建立與發(fā)展經(jīng)歷了曲折的過程。稅制改革始終都是我國體制改革的重頭戲。自建國以來，我國稅制共進(jìn)行了五次較大規(guī)模的改革。營業(yè)稅改征增值稅(簡稱營改增)是繼1994年我國稅制改革之后的又一次稅收制度的重大變革，是一次新的創(chuàng)新和突破，是結(jié)構(gòu)性減稅的重大舉措，對我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整等方面具有重要作用。通過改革有效解決了服務(wù)業(yè)重復(fù)征稅、增值稅抵扣鏈條中斷等問題。據(jù)國家稅務(wù)局統(tǒng)計，在2013年8月“營改增”試點(diǎn)擴(kuò)圍后9月份的第一個申報期，全國納入“營改增”試點(diǎn)的納稅人共申報增值稅125.37億元，其中22個新擴(kuò)大試點(diǎn)省份納稅人申報39.28億元。全國實行營改增當(dāng)月共減稅130.13億元，其中營改增試點(diǎn)納稅人減稅59.89億元，原增值稅納稅人增加抵扣減稅70.24億元;22個新擴(kuò)大試點(diǎn)省份減稅43.97億元，其中試點(diǎn)納稅人減稅14.15億元，原增值稅納稅人增加抵扣減稅29.82億元①來源于國家稅務(wù)局網(wǎng)站。。數(shù)據(jù)充分顯示了“營改增”的減稅效果，尤其是小規(guī)模納稅人成為最大受益者，稅負(fù)下降普遍超過40%，促進(jìn)了產(chǎn)業(yè)分工細(xì)化和市場經(jīng)濟(jì)的活力。

與此同時，隨著“營改增”行業(yè)的全面推開，國家改變稅收歸屬權(quán)，將會給地方財政造成巨大的壓力，或許地方的這種收支差距會持續(xù)拉大。與前期試點(diǎn)的上海、北京等經(jīng)濟(jì)較發(fā)達(dá)的地區(qū)不同，青海、甘肅等原本就財政“收不抵支”的西部省份，“營改增”后地方收支矛盾或更加突出。以青海省2012年為例。公共財政預(yù)算收入完成319.7億元，比上年增加49.3億元，增長18.2%。公共財政預(yù)算支出完成1188億元，比上年增長220.6億元，增長22.8%。 青海省近年來營業(yè)稅的增幅基本上都在30% 左右①來源于《中國經(jīng)營報》。。 隨著“營改增”試點(diǎn)的進(jìn)程，越來越清晰的看到我國稅制結(jié)構(gòu)、中央與地方的稅收管理和分配格局被打破，中央和地方的財權(quán)與事權(quán)嚴(yán)重背離，這將阻礙改革的進(jìn)程，不利于經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展。因此必須盡快分析“營改增”對現(xiàn)有財稅體制影響，重新建立與經(jīng)濟(jì)發(fā)展相適應(yīng)，與中央和地方的財權(quán)事權(quán)相匹配的新財稅體制，以規(guī)避改革風(fēng)險，為發(fā)揮稅收職能奠定良好基礎(chǔ)。

二、“營改增”政策回顧

2010年10月黨的十七屆五中全會首次提出“擴(kuò)大增值稅征收范圍，相應(yīng)調(diào)減營業(yè)稅等稅收”，并在“十二五”規(guī)劃中被再次明確指出;財政部、國家稅務(wù)總局先后印發(fā)了《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》(財稅［2011］110號)，《關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財稅〔2011〕111號))、《關(guān)于在北京等8省市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財稅〔2012〕71號)、《關(guān)于在全國開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》(財稅〔2013〕37號)等一系列文件，營改增政策不斷豐富和完善，試點(diǎn)地區(qū)由上海逐漸擴(kuò)大至全國。對試點(diǎn)期間稅收收入歸屬做出了較為明確和詳細(xì)的規(guī)定，規(guī)定在試點(diǎn)期間保持現(xiàn)行財政體制基本穩(wěn)定，原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營業(yè)稅收入改征增值稅后仍歸試點(diǎn)地區(qū)，試點(diǎn)產(chǎn)生的財政減收，中央與地方按照現(xiàn)行財政體制分別負(fù)擔(dān)。但是截至目前中央并未下發(fā)關(guān)于財政扶持的相關(guān)文件。

2012年1月1日“營改增”試點(diǎn)工作首先在上海啟動，交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)(“1+6”行業(yè))營業(yè)稅改征增值稅，這標(biāo)志著我國“營改增”改革正式拉開了序幕;由于改征行業(yè)中一般納稅人的法定增值稅稅率普遍高于原有營業(yè)稅稅率，外加部分企業(yè)進(jìn)項稅額由于種種原因不能夠抵扣，所以致使部分改征企業(yè)稅負(fù)加重，尤以交通運(yùn)輸業(yè)最為突出［1］。針對這一情況，上海市財政局、國稅局、地稅局在2012年2月2日下發(fā)了《關(guān)于實施營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡性財政扶持政策的通知》，按照“企業(yè)據(jù)實申請、財政分類扶持、資金及時預(yù)撥”的方式，給予稅負(fù)增加的試點(diǎn)企業(yè)過渡性財政扶持。

2012年8月1日起至年底，將交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”試點(diǎn)范圍，由上海分批擴(kuò)大至北京、天津、江蘇、浙江等8省市。第二批試點(diǎn)后，在《關(guān)于營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)預(yù)算管理問題的通知》(財稅［2012］367號)，進(jìn)一步明確了關(guān)于改征增值稅的收入劃分:試點(diǎn)期收入歸屬保持不變，改征增值稅稅款滯納金、罰款也全部歸試點(diǎn)地區(qū)。試點(diǎn)期間第二批試點(diǎn)地區(qū)也相應(yīng)明確了財政扶持政策:北京財政扶持資金由市和縣分別負(fù)擔(dān)，財政扶持資金按照“企業(yè)據(jù)實申請、財稅按月監(jiān)控、財政按季預(yù)撥、資金按年清算、重點(diǎn)監(jiān)督檢查”的方式進(jìn)行管理;廣東10億財政資金補(bǔ)貼“營改增”，安徽財政補(bǔ)貼按月?lián)芨叮茨昵逅悖?］。

2013年5月財政部、國家稅務(wù)總局印發(fā)了《關(guān)于在全國開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》(財稅〔2013〕37號)，8月1日交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”試點(diǎn)正式擴(kuò)大到全國范圍，文件明確規(guī)定了營改增的納稅人和扣繳義務(wù)人、改征應(yīng)稅范圍、稅率和征收率、計算方法、稅收優(yōu)惠等要素，改征的稅款仍然由國家稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收。

三、營改增對財稅體制的效應(yīng)分析

我國現(xiàn)行稅制將稅收收入劃分為中央固定收入、地方固定收入和共享收入三種?！盃I改增”政策的實施，在現(xiàn)行分稅制下，改變了中央和地方財權(quán)的分配格局，對現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)、管理體制等產(chǎn)生重要影響。

1.營改增將致使我國稅制結(jié)構(gòu)失衡

長期以來我國實行的都是以流轉(zhuǎn)稅為主體的單主體結(jié)構(gòu)的稅制體系，近年來所得稅類尤其是個人所得稅的增長，使我國稅制結(jié)構(gòu)由單主體逐漸向雙主體過度，但是流轉(zhuǎn)稅增長勢頭和所占比例仍居高不下(見表1)。

表1 2007－2013年增值稅、營業(yè)稅與稅收收入的比例關(guān)系

由表1看出，在為實行營改增之前2011年增值稅和營業(yè)稅占稅收總額的42.28%，2012年改革試點(diǎn)后增值稅和營業(yè)稅占稅收總額的比例仍然達(dá)41.8%，2013年上半年達(dá)39.09%。由此推測營業(yè)稅全面改征增值稅后，增值稅占國家財政收入的比例預(yù)計將達(dá)到40%左右，這一比重遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于歐美等發(fā)達(dá)國家。

增值稅屬于流轉(zhuǎn)稅，主要是在商品和勞務(wù)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)征收，流轉(zhuǎn)稅比重過高存在以下風(fēng)險:一是流轉(zhuǎn)稅過高可能導(dǎo)致物價過高，由于稅負(fù)的轉(zhuǎn)嫁性，商品價格中含有的流轉(zhuǎn)稅有消費(fèi)者買單。二是增值稅同行業(yè)采用單一比例稅率，這種稅率形式致使稅收的累退性比較明顯。這種稅制結(jié)構(gòu)將會加大我國的財政風(fēng)險，降低稅收政策實施效果，不利于社會公平和再分配調(diào)節(jié)機(jī)制的要求［3］。

2.改變了中央與地方稅收收入歸屬權(quán)，打破了中央和地方的稅收收入分配比例，地方財政收入將大幅度減少

營業(yè)稅主要是對建筑、交通、金融保險、文化體育、郵電通信、娛樂、服務(wù)七大行業(yè)以及銷售不動產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)兩大行為征稅。94稅改以來我國經(jīng)濟(jì)體制改革和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整不斷深化，我國第三產(chǎn)業(yè)得到蓬勃發(fā)展，逐漸崛起成為地方經(jīng)濟(jì)的支柱產(chǎn)業(yè)之一。隨之營業(yè)稅的征稅范圍不斷擴(kuò)大，稅源不斷增加，稅額逐年提高，成為地方的主體稅種(見表2)。

表2 2007－2011年地方營業(yè)稅收入與財政收入的比例關(guān)系

由表2看出，2007年至2011年五年間營業(yè)稅總額呈逐年上升趨勢，2011年營業(yè)稅收入是2007年的2.12倍，歷年營業(yè)稅收入占地方稅收收入總額的百分之三十以上，地方財政收入的四分之一以上來源于營業(yè)稅，營業(yè)稅對地方財政收入的貢獻(xiàn)和作用可見一斑。

增值稅屬于共享收入，其中75%的收入歸中央，25%的收入歸地方。顯然，“營改增”的實施致使中央和地方的稅收收入發(fā)生了變化。首先，如果不考慮原歸屬于中央收入的營業(yè)稅部分和營改增后稅額減少的因素，假設(shè)增值稅的分配比例不變，那么地方財政收入將會減少18.75%，設(shè):

其中，y表示營改增前的地方財政收入，x表示營改增前的地方營業(yè)稅，a表示其它地方財政收入。

其中，y’表示營改增后的地方財政收入，x’表示營改增部分歸地方所有的稅收。

將公式(1)(2)(3)(4)聯(lián)立可得:

y’=81.25%y，說明每年的地方財政收入將減少18.75%。

其次，“營改增”的主要目的之一是結(jié)構(gòu)性減稅，其結(jié)果是稅額下降，即x’＜25%x，那么將會進(jìn)一步加大地方財政收入的下降幅度。在其他因素不變的情況下，地方財力的大幅度下降將不利于地方政府的積極性，不利于地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展。尤其是貧困地區(qū)的財政問題會更加突出。雖然在過渡階段，“營改增”的稅收仍然歸地方所有，但這并不是長遠(yuǎn)之計［4］。

3.改變了中央與地方的稅收征收管理權(quán)，致使兩大稅務(wù)機(jī)構(gòu)人力資源供需矛盾

1994年我國為擺脫中央財政困難的尷尬局面，實行分稅制財政管理體制，按照收入歸屬劃分稅收管理權(quán)限，設(shè)立了國稅和地稅兩大稅務(wù)機(jī)構(gòu)，分別履行對中央收入與地方收入的征管職能。除關(guān)稅等部分稅收由海關(guān)代征以外，其他稅種都由國家和地方稅務(wù)局分別負(fù)責(zé)征收。目前除試點(diǎn)上海的國稅局和地稅局沒有分家外，其他省份國地稅都是相互獨(dú)立的。增值稅由國稅局負(fù)責(zé)征管，營業(yè)稅由地稅局負(fù)責(zé)征管。顯而易見營業(yè)稅改征增值稅后，必然對我國兩大稅務(wù)機(jī)構(gòu)的職能和定位產(chǎn)生影響。

目前試點(diǎn)地區(qū)在試點(diǎn)前國地稅都進(jìn)行工作交接，原地稅局對營業(yè)稅的征管工作改由國稅局征管，兩大機(jī)構(gòu)的征管范圍發(fā)生變化，職能發(fā)生轉(zhuǎn)變，隨之而來的是兩大機(jī)構(gòu)的工作業(yè)務(wù)內(nèi)容和總量發(fā)生變化。在現(xiàn)階段，其他因素不變的情況下，營改增將致使國地稅機(jī)構(gòu)在人力資源供需方面產(chǎn)生矛盾。簡單說，國稅需求職工將大于現(xiàn)有職工，地稅則反之。作為政府職能部門，人力資本成本所占比重較大，按照成本效益分析，若營改增后機(jī)構(gòu)職能或人員不作調(diào)整，必將降低政府效益。

四、應(yīng)對營改增的財稅對策與建議

1.建立和完善以財產(chǎn)和所得為主體的地方稅種體系，彌補(bǔ)地方財政

營業(yè)稅是地方財政收入的主要來源，“營改增”后為地方政府尋找并設(shè)計新的主體稅種成為亟待解決的問題。2011年在我國稅制體系中財產(chǎn)稅(包括房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、契稅、資源稅、車船稅和船舶噸稅7個稅種)的收入為7096.4億元，占當(dāng)年全國稅收的7.6%。根據(jù)OECD組織資料，發(fā)達(dá)國家財產(chǎn)稅收入占地方稅收入總額比例較高，美國占80%，加拿大占84.5%，英國占93%，澳大利亞則高達(dá)99.6%。相比較我國財產(chǎn)稅水平遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于發(fā)達(dá)國家，已經(jīng)不適應(yīng)我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r［5］。在結(jié)構(gòu)性減稅的大方針下，開征以房地產(chǎn)稅為代表的財產(chǎn)稅并以此作為地方政府的主體稅種是可行選擇。一是目前開征房產(chǎn)稅的呼聲愈見高漲。二是房產(chǎn)稅的開征條件也愈加成熟。面對我國房地產(chǎn)市場過熱，盲目投資造成資源浪費(fèi)，金融風(fēng)險增大的現(xiàn)狀，縱觀現(xiàn)有地方稅種，盡快出臺房產(chǎn)稅，同時積極探討開征環(huán)境稅是完善地方稅制體系的最佳選擇。

2.建立新的稅收共享的分配比例，實現(xiàn)中央與地方財政平衡

我國地大物薄，社會主義經(jīng)濟(jì)建設(shè)需要在國家宏觀調(diào)控的同時，更多的需要依靠地方政府，只有充分發(fā)揮地方政府和企業(yè)的能動性和創(chuàng)造性，才能推動我國改革建設(shè)步伐。在“營改增”為首的結(jié)構(gòu)性減稅的改革中，重新明確和劃分中央和地方的事權(quán)和財權(quán)成為關(guān)鍵因素。自1994稅制改革以來。中央稅占全國稅收總額的始終保持在50%左右，具有絕對的控制力，充分體現(xiàn)了社會主義特點(diǎn)。這也使得地方財政在執(zhí)行事權(quán)時因財力匱乏，無法保質(zhì)保量的完成各項公共服務(wù)項目的供給。尤其是貧困地區(qū)尤為突出。造成一些地方過分依賴財政轉(zhuǎn)移支付。財政轉(zhuǎn)移支付隨意和混亂，財政政策扭曲，違背和影響了轉(zhuǎn)移支付制度的實施。同時這也在一定程度上造成地方企業(yè)納稅意識薄弱，存在消極的納稅情緒，不利于地方經(jīng)濟(jì)建設(shè)［6］。因此根據(jù)試點(diǎn)地區(qū)反饋情況，按照中央和地方的事權(quán)合理進(jìn)行財權(quán)劃分，適當(dāng)降低中央稅收比例，提高地方稅收比例，對搞活地方經(jīng)濟(jì)具有促進(jìn)作用。

3.完善轉(zhuǎn)移支付制度，縮小地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展差距

我國目前區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展極不平衡，經(jīng)濟(jì)與稅收相輔相成，經(jīng)濟(jì)的滯后嚴(yán)重影響稅收。2011年廣東省的地方稅收入總額是4548.66億元，西藏地方稅收收入只有45.83億元，前者是后者的99.25倍。結(jié)構(gòu)性減稅的實施，基于稅收乘數(shù)效應(yīng)，貧困地區(qū)基數(shù)偏小，地區(qū)經(jīng)濟(jì)差距將日益擴(kuò)大［7］。在結(jié)構(gòu)性減說全面實施之前，必須著眼地方經(jīng)濟(jì)平衡發(fā)展，以地區(qū)總體發(fā)展情況為依據(jù)完善政府轉(zhuǎn)移支付制度。利用好稅收杠桿、財政補(bǔ)貼制度，加大財政政策力度，真正體現(xiàn)財政均等化。一是針對不發(fā)達(dá)地區(qū)的特產(chǎn)品和服務(wù)企業(yè)可以設(shè)立增值稅的優(yōu)惠稅率或?qū)υ摰貐^(qū)企業(yè)實行免稅政策。我國雖然在稅收優(yōu)惠方面對不發(fā)達(dá)地區(qū)有所措施，但散見于部分稅種中，尤其在流轉(zhuǎn)稅中對于地區(qū)優(yōu)惠基本沒有;二是加大對經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)地區(qū)的財政轉(zhuǎn)移支付，促進(jìn)地區(qū)經(jīng)濟(jì)貿(mào)易和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整［8］。

4.改革稅收征管機(jī)構(gòu)，實行國稅和地稅部門合署辦公

我國國稅和地稅的分離有力地加強(qiáng)了中央的宏觀調(diào)控能力，同時增強(qiáng)了地方稅收收入自主權(quán)和控制權(quán)。但同時也出現(xiàn)了冗員、稅收成本增加、行政效率低下、納稅人不便等問題［9］。營改增后問題更加凸顯。不論是國稅還是地稅，依法征稅關(guān)鍵是稅務(wù)系統(tǒng)能否全面詳細(xì)掌握企業(yè)經(jīng)營狀況，這也成為最大的征稅成本和征稅瓶頸。就目前稅制結(jié)構(gòu)來看，地方稅中的財產(chǎn)行為稅更多的納稅人仍然是企業(yè)，這和國稅是一致的，在“營改增“實施擴(kuò)圍過程及結(jié)構(gòu)性減稅過程中，從節(jié)約成本，提高效益角度看，國稅局和地稅局合署辦公是最佳選擇。

首先共建納稅人信息管理部，建立統(tǒng)一的網(wǎng)上報稅平臺，實現(xiàn)稅收信息資源共享。一是可以有效解決國地稅人員供需矛盾的問題。二是可以節(jié)約稅收成本，既提高效率又有利于監(jiān)督和管理。納稅人報稅信息只需要提交信息管理部，經(jīng)審核后，就可以自動生成各種報表，納稅人依次填報即可。其次是合署辦公將會提高行政審批程序，大大簡化納稅人稅務(wù)行政注冊和辦稅程序。目前，很多省份辦理稅務(wù)登記需要分別到國稅和地稅注冊登記，耗時耗力，將大量時間浪費(fèi)在跑路、填表和等待等方面。其次合署辦公后企業(yè)辦稅人員可以節(jié)省辦稅時間，將更多時間用在企業(yè)內(nèi)部稅務(wù)管理方面，提高企業(yè)競爭力。再次可以加強(qiáng)國家宏觀調(diào)控力度。合署辦公后國稅局可以更準(zhǔn)確把握地方稅收情況，實時進(jìn)行頂層設(shè)計，使之適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r，在經(jīng)濟(jì)放緩，貨幣政策持續(xù)發(fā)力的背景下，加強(qiáng)財政政策力度，有效促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展。

營改增作為我國財稅體制改革的大手筆，帶來的影響是復(fù)雜和深遠(yuǎn)的，要積極應(yīng)對改革過程中問題，扎實有效解決，穩(wěn)步推進(jìn)，才能取得最終的成功。

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