完善企業(yè)會計準(zhǔn)則 服務(wù)市場經(jīng)濟發(fā)展

趙麗娟

（山東省章丘市第四中學(xué)，山東 濟南 250200）

改革開放以來，我國的會計事業(yè)在改革中發(fā)展，取得了重大成就。企業(yè)會計核算制度進(jìn)行了重大改革，取得了顯著成就。隨著經(jīng)濟全球化和我國對外開放的全面深入推進(jìn)，對會計國際化提出了更高的要求，我國會計改革正面臨著前所未有的機遇和挑戰(zhàn)。我們應(yīng)當(dāng)與時俱進(jìn)，開拓創(chuàng)新，在積極推進(jìn)會計國際協(xié)調(diào)和鞏固我國會計改革成果的同時，進(jìn)一步深化會計改革，不斷健全和完善我國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，促進(jìn)社會主義市場經(jīng)濟健康發(fā)展。

一、我國企業(yè)會計改革的目標(biāo)、原則和進(jìn)程

根據(jù)我國新興市場經(jīng)濟國家特定的法律基礎(chǔ)、經(jīng)濟環(huán)境和文化特色，會計改革和發(fā)展必須創(chuàng)新模式，走立足國情、國際趨同的道路。我國會計改革與發(fā)展的總體目標(biāo)是，要根據(jù)不同時期經(jīng)濟發(fā)展的要求和會計工作的狀況制定切實可行的、階段性的會計改革和發(fā)展目標(biāo)，使我們的會計核算制度既要適合社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展的要求，又要符合國際會計慣例，最后建立起與社會主義市場經(jīng)濟和現(xiàn)代企業(yè)制度相適應(yīng)的、與國際會計慣例相協(xié)調(diào)的會計標(biāo)準(zhǔn)體系。

我國會計改革始終堅持服務(wù)改革開放和經(jīng)濟社會發(fā)展的指導(dǎo)思想，堅持始終把握會計改革有利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，有利于維護(hù)社會公眾利益的原則；堅持依法推進(jìn)，以法律法規(guī)為依據(jù)；堅持從國情出發(fā)，既借鑒國際慣例，又不照抄照搬，既與時俱進(jìn)、又不盲目冒進(jìn)；正確處理會計改革與發(fā)展的關(guān)系，做到以改革促發(fā)展，在發(fā)展中堅持和深化改革，實現(xiàn)改革與發(fā)展的有機結(jié)合和統(tǒng)一；堅持會計的科學(xué)性和獨立性，注意會計改革各項措施的配套，保持會計工作的正常秩序；堅持統(tǒng)籌協(xié)調(diào)、總體規(guī)劃、循序漸進(jìn)、分步推進(jìn)。

早在20世紀(jì)80年代改革開放初期，我國就開始了會計改革的探索。新中國成立以后，我國建立了計劃經(jīng)濟體制下的分部門、分行業(yè)、分所有制的統(tǒng)一企業(yè)會計制度體系。這種以高度集中的計劃經(jīng)濟為基礎(chǔ)、以直接管理和計劃管理為主體的會計核算體系已經(jīng)不能適應(yīng)改革開放后經(jīng)濟發(fā)展的客觀要求，必須進(jìn)行改革。1985年5月，財政部發(fā)布了《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度》，1992年6月，進(jìn)一步擴展為所有外商投資企業(yè)的《外商投資企業(yè)會計制度》。1992年，財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《企業(yè)財務(wù)通則》、13個行業(yè)會計制度和10個行業(yè)財務(wù)制度（簡稱“兩則”“兩制”），從1993年7月1日起在全國所有企業(yè)施行，結(jié)束了我國40多年來在計劃經(jīng)濟基礎(chǔ)上建立起來的會計模式，確立了與市場經(jīng)濟相適應(yīng)、并與國際慣例初步接軌的新的會計模式，實現(xiàn)了計劃經(jīng)濟會計模式向市場經(jīng)濟會計模式的轉(zhuǎn)換。在進(jìn)行“兩則”“兩制”改革的同時，1992年財政部與國家體改委聯(lián)合發(fā)布了《股份制試點企業(yè)會計制度》，1998年又修訂為《股份有限公司會計制度》。1997年財政部首次發(fā)布實施了第一項具體會計準(zhǔn)則 《企業(yè)會計準(zhǔn)則—關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》，1998年又發(fā)布了現(xiàn)金流量表、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項、建造合同、投資、債務(wù)重組等具體會計準(zhǔn)則。準(zhǔn)則、制度的實施，對于國有企業(yè)改革、推進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)制度、明確企業(yè)市場主體地位、完善社會主義市場經(jīng)濟規(guī)則方面發(fā)揮了重要作用。進(jìn)入新世紀(jì)新階段，2000年為貫徹落實修訂的《會計法》和國務(wù)院頒布的《企業(yè)財務(wù)報告條例》，財政部下發(fā)了《企業(yè)會計制度》，要求自2001年1月1日起暫在股份有限公司執(zhí)行，逐步擴展到大中型和其他企業(yè)執(zhí)行，拉開了新一輪會計改革的序幕。2001年1月財政部印發(fā)了《企業(yè)會計準(zhǔn)則—無形資產(chǎn)》等8項具體準(zhǔn)則，又相繼發(fā)布了《證券投資基金會計核算辦法》和《金融企業(yè)會計制度》。2004年4月，財政部發(fā)布《小企業(yè)會計制度》。此次會計改革，打破行業(yè)、所有制界限，區(qū)分工商企業(yè)與金融企業(yè)、大中型企業(yè)與小規(guī)模企業(yè)，基本建立起與我國社會主義市場經(jīng)濟和現(xiàn)代企業(yè)制度相適應(yīng)、與國際慣例相協(xié)調(diào)的企業(yè)會計核算制度體系。

2005年，我國開始實施會計準(zhǔn)則國際趨同戰(zhàn)略，大力推進(jìn)我國會計準(zhǔn)則體系建設(shè)及其國際趨同步伐。2006年2月15日財政部向國內(nèi)外正式發(fā)布了由1項基本會計準(zhǔn)則和38項具體會計準(zhǔn)則組成的企業(yè)會計準(zhǔn)則，隨后又發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南》和若干《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋》，形成了包括基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則、應(yīng)用指南和解釋在內(nèi)的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，并從2007年1月1日起在所有上市公司實施，之后逐步擴大到所有金融企業(yè)、中央國有企業(yè)及其它非上市企業(yè)，2009年已經(jīng)基本在所有大中型企業(yè)范圍內(nèi)實施。這標(biāo)志著我國已構(gòu)建起適應(yīng)我國社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展要求與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系。我國企業(yè)會計準(zhǔn)則平穩(wěn)、有效的實施，企業(yè)會計信息的質(zhì)量和透明度得到進(jìn)一步提高，更好地滿足了投資者、債權(quán)人和其他利益相關(guān)方等有關(guān)方面對會計信息的需求，進(jìn)一步規(guī)范了企業(yè)會計行為和市場經(jīng)濟秩序，有力地維護(hù)了社會公眾利益。同時，為我國會計準(zhǔn)則與其它已采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的國家或者地區(qū)實現(xiàn)等效互認(rèn)奠定了基礎(chǔ)，進(jìn)一步掃清了我國企業(yè)參與國際資本市場的規(guī)則性障礙。

按照我國企業(yè)會計改革的總體框架，制定《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》成為我國會計準(zhǔn)則體系建設(shè)的組成部分，既符合國際會計趨同與健全我國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系的需要，也是規(guī)范小企業(yè)會計行為和加強小企業(yè)財務(wù)管理的重要制度安排?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》制定工作于2009年正式啟動，2010年11月，財政部推出《小企業(yè)會計準(zhǔn)則〈征求意見稿〉》，在全國范圍內(nèi)廣泛征求意見。2011年10月18日，財政部以財會[2011]17號印發(fā)了《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，自2013年1月1日起施行。財政部2004年發(fā)布的《小企業(yè)會計制度》同時予以廢止。《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》實施以后，我國將構(gòu)建起一個覆蓋所有企業(yè)、較為完善的企業(yè)會計標(biāo)準(zhǔn)體系，形成所有企業(yè)都執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》，大中型企業(yè)執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，小企業(yè)執(zhí)行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的有序格局，基本完成了總體規(guī)劃確定的階段性會計改革任務(wù)。

從我國企業(yè)會計改革的實踐和效果看，取得了重大突破和歷史性成就，其基本經(jīng)驗是成功的。同時，也必須清醒看到，我們工作中還存在許多不足，改革發(fā)展過程中還有不少困難和問題，主要是：第一，在會計準(zhǔn)則建設(shè)中，修改更替頻繁，加大了企業(yè)運行成本。從會計準(zhǔn)則發(fā)布的時間看，從1992年至2005年，多次修改部分準(zhǔn)則，使會計人員疲于學(xué)習(xí)和培訓(xùn)，增加了企業(yè)會計處理的難度和成本。二是根據(jù)《會計法》規(guī)定，會計準(zhǔn)則和會計制度作為行政法規(guī)性質(zhì)的文件，由財政部制定并發(fā)布，參與我國會計準(zhǔn)則和制度制定的絕大多數(shù)是財政部的專家和學(xué)者，每項準(zhǔn)則和制度出臺前，雖然較大范圍的征求了國務(wù)院各有關(guān)部門、各地財政部門、會計理論界和實務(wù)界的意見，但征求意見在時間上應(yīng)更加充分，范圍應(yīng)更加廣泛，以更好地體現(xiàn)會計準(zhǔn)則的公正性和客觀性。三是當(dāng)前我國的會計核算標(biāo)準(zhǔn)與國際會計慣例存在一定差距，會計準(zhǔn)則國際化趨同有待深化。四是會計準(zhǔn)則在執(zhí)行中存在較大的自由裁量權(quán)，這種會計職業(yè)判斷的主觀性既可能使會計人員由于專業(yè)知識的有限而做出錯誤的判斷；又可能使會計人員在企業(yè)經(jīng)營者的示意下或某種經(jīng)濟利益的誘致下，做出不合理的行為，因而會影響會計信息的真實可靠性，加大了會計職業(yè)判斷中發(fā)生道德風(fēng)險的概率。五是政府監(jiān)管不力，懲罰機制不嚴(yán)，近年來，上市公司財務(wù)舞弊和注冊會計師出具虛假審計報告的現(xiàn)象時有發(fā)生，得不到及時有效的處理，反映出我國會計準(zhǔn)則監(jiān)管執(zhí)行機制的薄弱和低效。六是部分會計從業(yè)人員缺乏足夠的會計準(zhǔn)則實務(wù)知識和運用復(fù)雜會計政策時的專業(yè)判斷能力。缺少大批熟悉我國實際并具有國際視野的高水平會計人才。對這些問題，我們需要在改革中認(rèn)真加以解決。

二、繼續(xù)深化改革，不斷健全、完善企業(yè)會計準(zhǔn)則

我國的企業(yè)會計準(zhǔn)則發(fā)布實施后，總體上能適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展的需要，需保持相對穩(wěn)定。在健全完善上只修改那些必須改的和在會計界內(nèi)已經(jīng)形成共識的內(nèi)容。對各方面提出的修改建議，堅持實踐證明是成熟的就改，不成熟的不改，可改可不改的原則上不改。會計準(zhǔn)則的完善和發(fā)展，主要表現(xiàn)為：一是以新的表述和規(guī)定取代原來的，或是已經(jīng)過時、或是并非準(zhǔn)確、完善的論斷和規(guī)定。二是針對新的、變化了的情況，在總結(jié)新的經(jīng)驗、形成新的認(rèn)識的基礎(chǔ)上作出相應(yīng)的新規(guī)定。三是原來沒有確認(rèn)或沒有規(guī)定，現(xiàn)在增加或作補充。這樣做的目的，既有利于保持會計準(zhǔn)則基本內(nèi)容的穩(wěn)定性和連續(xù)性，又能夠使會計準(zhǔn)則及時反映會計理論創(chuàng)新和實踐發(fā)展的成果，更好地規(guī)范當(dāng)前和今后一個時期的會計工作。

自2008年由美國次貸危機引發(fā)的國際金融危機爆發(fā)以來，二十國集團(tuán)（G20）領(lǐng)導(dǎo)人峰會、金融穩(wěn)定理事會等國際組織提出構(gòu)建和實施全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的目標(biāo)，使會計真正成為國際通用的商業(yè)語言。國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）積極采取行動，對相關(guān)會計準(zhǔn)則作出重大修改，主要包括金融工具分類與計量、公允價值計量、財務(wù)報表列報等，由此導(dǎo)致整個國際財務(wù)報告準(zhǔn)則體系發(fā)生較大變化，必將對我國會計準(zhǔn)則體系產(chǎn)生較大影響。財政部在對相關(guān)國際動態(tài)進(jìn)行跟蹤研究后，于2010年4月發(fā)布了《中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》，表明了我國的立場，明確了我國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)趨同的主要內(nèi)容和時間安排。這標(biāo)志著我國會計改革走向重點深化、有序推進(jìn)的新階段。下一步深化改革，主要做的事情很多，具體而言，應(yīng)著力解決好如下一些重要問題：

（一）、根據(jù)基本準(zhǔn)則并遵循既定的程序研究制定公允價值計量準(zhǔn)則。公允價值作為會計的一種重要的計量屬性，能夠使企業(yè)報出的財務(wù)信息更相關(guān)，更反映企業(yè)的現(xiàn)時價值，從而更好地服務(wù)于信息使用者的決策。國際財務(wù)報告準(zhǔn)則要求廣泛運用公允價值計量，以充分體現(xiàn)相關(guān)性的會計信息質(zhì)量要求。公允價值計量涉及的范圍很廣，既包括金融工具、投資性房地產(chǎn)，也涉及企業(yè)合并，債務(wù)重組等，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則中尚無專門的公允價值計量準(zhǔn)則，公允價值計量的規(guī)定散見于相關(guān)準(zhǔn)則中。我國企業(yè)會計準(zhǔn)則借鑒國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，適度、謹(jǐn)慎地引入公允價值，只有存在活躍市場、只要能夠獲得并可靠計量的情況下，才能采用公允價值計量。作為新興及轉(zhuǎn)型市場國家，我國有自己的特點，情況比較復(fù)雜，要深入研究，提出適用于我們新興市場國家確定公允價值的可行方法，聚同化異，積極消除我國會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則現(xiàn)存的差異，對于那些在實際中具有操作性、可以實現(xiàn)的，都要做到實質(zhì)趨同。

（二）、修訂金融工具會計準(zhǔn)則。根據(jù)國際金融工具準(zhǔn)則的修改方案，金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的分類從現(xiàn)行的四類簡化為以公允價值計量和以攤余成本計量兩類，現(xiàn)行分類中的持有至到期投資和可供出售金融資產(chǎn)等類別被取消，總體變化較大。會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)應(yīng)組織證券公司、基金公司、期貨交易所、上市公司和會計理論界的專家共同研究我國不同種類金融工具和非金融資產(chǎn)、負(fù)債的定價機制和報價系統(tǒng)的特點，全面總結(jié)我國在金融工具及其公允價值計量方面的實踐經(jīng)驗，在此基礎(chǔ)上對我國金融工具會計準(zhǔn)則作出相應(yīng)調(diào)整和修訂，使會計準(zhǔn)則加科學(xué)，更符合國際規(guī)范，以保證我國金融企業(yè)與其它國家金融企業(yè)未來處于同一競爭平臺。

（三）、順應(yīng)會計國際趨同大勢。要以更加開放、務(wù)實、主動、互信的姿態(tài)，繼續(xù)加強與國際或區(qū)域會計組織的互動，積極參與會計國際事務(wù)，以自身實力尋求更多的話語權(quán)和規(guī)則的制定權(quán)，力促國際會計準(zhǔn)則充分反映中國經(jīng)濟現(xiàn)實，不斷減少我國會計準(zhǔn)則的趨同障礙，以維護(hù)國家利益和謀求長遠(yuǎn)發(fā)展。同時，要積極行動，加快推進(jìn)我國會計準(zhǔn)則與歐盟、美國等資本市場較為發(fā)達(dá)國家或地區(qū)的會計準(zhǔn)則等效工作，使我國會計準(zhǔn)則成為國際資本市場上認(rèn)可的會計標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)一步優(yōu)化我國投資環(huán)境，全面提升對外開放水平。

（四）、加大力度做好相關(guān)工作。各級財政及相關(guān)部門，要密切關(guān)注企業(yè)會計準(zhǔn)則實施情況，及時解決發(fā)現(xiàn)的各種問題。要加大執(zhí)法力度，加強監(jiān)管，把上市公司、大中型企業(yè)和會計師事務(wù)所執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則體系的情況作為會計信息質(zhì)量監(jiān)督檢查工作的重點。要會同審計、國資委、稅務(wù)及證監(jiān)會、銀監(jiān)會、保監(jiān)會等部門聯(lián)合執(zhí)法，提升監(jiān)管力度，確保會計準(zhǔn)則的有效實施。同時，要強化配套措施建設(shè)，企業(yè)要進(jìn)一步重視和加強內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)；加強財政會計管理信息系統(tǒng)建設(shè)，提高監(jiān)管效率，增強服務(wù)功能，提高會計信息質(zhì)量；要強化會計培訓(xùn)，常抓不懈，根據(jù)培訓(xùn)對象的變化和經(jīng)驗背景的不同，調(diào)整培訓(xùn)方式，完善培訓(xùn)手段，深化培訓(xùn)內(nèi)容，提高培訓(xùn)效果；改進(jìn)教育，培養(yǎng)一大批具備較高專業(yè)素質(zhì)、職業(yè)操守和廣闊國際視野的會計人才，提高會計隊伍的素質(zhì)和會計工作水平，更好地發(fā)揮會計工作在經(jīng)濟社會發(fā)展中的服務(wù)功能。

（五）、進(jìn)一步深化會計準(zhǔn)則理論研究，為指導(dǎo)和促進(jìn)企業(yè)會計準(zhǔn)則體系不斷健全和完善提供理論支撐。會計準(zhǔn)則是資本市場發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物。隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展，會計準(zhǔn)則必將會有新的發(fā)展、新的跨越。會計準(zhǔn)則理論研究既要立足當(dāng)前，又要著眼長遠(yuǎn)。既要結(jié)合會計準(zhǔn)則實施完善進(jìn)行理論研究，總結(jié)經(jīng)驗，指導(dǎo)實踐，推動會計改革與發(fā)展；又要適應(yīng)經(jīng)濟全球化新形勢，突出前瞻性、開放性，以全球視野謀劃和推動會計理論創(chuàng)新，不斷提升我國會計理論研究的國際地位和影響力，推動中國會計走向國際、融入國際、影響國際。

實踐不斷發(fā)展，創(chuàng)新永無止境。會計改革是我國經(jīng)濟體制改革的重要組成部分，是中國特色社會主義會計事業(yè)的自我完善和發(fā)展，是一項長期而艱巨的任務(wù)，還將隨著我國經(jīng)濟社會的不斷進(jìn)步與發(fā)展而逐步深化，不斷回應(yīng)時代課題和群眾期待。黨的十八大對我國的改革開放有了高屋建瓴的頂層設(shè)計，會計改革的方向也更加明確，改革路徑更加清晰，我國會計事業(yè)站在了一個新的歷史坐標(biāo)點上，廣大的會計理論和會計實務(wù)工作者正以極大的熱情投入到會計改革的偉大實踐中，一幅波瀾壯闊的會計改革畫面正徐徐展開。對此，我們充滿期待，將為此繼續(xù)不懈努力。