淺談外幣業(yè)務(wù)的會計處理及風(fēng)險防范

郝 敏

（山西國際商務(wù)職業(yè)學(xué)院，山西 太原 030006）

隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的加快，各國間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系越來越密切。中國加入WTO之后，促進(jìn)了我國與其他國家及地區(qū)之間的經(jīng)濟(jì)貿(mào)易和經(jīng)濟(jì)合作的迅速發(fā)展。隨著外貿(mào)企業(yè)數(shù)量和外匯總量的增加，由外匯所帶來的風(fēng)險已成為了企業(yè)不得不重視和考慮的重要因素，加之外匯風(fēng)險存在于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)，而作為企業(yè)管理資金的財務(wù)部門，如何在外幣資金的取得、運用以及有效的管理中發(fā)揮重要作用，就成為了擺在我們財務(wù)人員面前的要求和課題。

一、外匯風(fēng)險概述

（一）外匯風(fēng)險概念

外匯風(fēng)險是經(jīng)濟(jì)主體在從事與外匯有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動中所必須面對的一個現(xiàn)實問題，是經(jīng)濟(jì)主體在持有和運用外匯的經(jīng)濟(jì)活動中，因匯率變動而蒙受損失或獲取收益的可能性。這種不確定性既有可能蒙受損失，也有可能獲取收益。但是，遵循經(jīng)營穩(wěn)健原則的經(jīng)濟(jì)主體，一般不愿意讓經(jīng)營成果蒙受這種自身無法預(yù)料和控制的匯率變化的影響。

（二）外匯風(fēng)險構(gòu)成因素

從理論上講，外匯風(fēng)險的形成涉及三個基本要素，即本幣、外幣和時間。這三個基本要素缺一不可，經(jīng)濟(jì)主體在其正常的經(jīng)營活動中只要缺少上述任何一個因素，便不會面臨外匯風(fēng)險。凡是涉足國際經(jīng)濟(jì)交易的經(jīng)濟(jì)主體，其在經(jīng)營活動中所發(fā)生的應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款以及貨幣資本的借出或借入等外幣收付活動均需與本幣進(jìn)行折算，并考核其經(jīng)營成果。如果一個企業(yè)在其對外交易中未使用外幣而使用本幣計價收付，那么這個企業(yè)就不存在外匯風(fēng)險。因為它不涉及本幣和外幣的折算問題，從而不存在匯率變動的風(fēng)險。時間越長，在此期間匯率波動的可能性就越大，外匯風(fēng)險也越大，因此時間的長短與外匯風(fēng)險呈正相關(guān)。如縮短時間，可以減緩?fù)鈪R風(fēng)險，卻不能消除外匯風(fēng)險。因為在這個時間段內(nèi)，本幣與外幣折算所面臨的匯率波動的可能性仍然存在。因此，時間的長短并不能消除外匯風(fēng)險，但可以降低風(fēng)險。

（三）外匯風(fēng)險的種類

按照外匯交易發(fā)生的時間，經(jīng)濟(jì)主體所面臨的外匯風(fēng)險可分為三類，即交易風(fēng)險、會計風(fēng)險和經(jīng)濟(jì)風(fēng)險。

1.交易風(fēng)險是指在涉外經(jīng)濟(jì)活動中，由于匯率變動而使交易一方的外匯應(yīng)收應(yīng)付款或外幣債權(quán)債務(wù)的本幣價值發(fā)生變動的影響。交易風(fēng)險將會引起多收多付，是實實在在的風(fēng)險，流量風(fēng)險。

2.會計風(fēng)險也稱折算風(fēng)險。它是根據(jù)會計制度的規(guī)定，在公司全球性的經(jīng)營活動中，為適應(yīng)報告時的需要而出現(xiàn)的風(fēng)險，即因匯率的變化，引起資產(chǎn)負(fù)債表上某些項目價值的變化。會計風(fēng)險的特點是經(jīng)濟(jì)活動已經(jīng)完成，但由于編制會計報告時的匯率與交易發(fā)生時的匯率有差異，從而影響外幣資產(chǎn)和負(fù)債折合為記賬本位幣金額的變動。因此會計風(fēng)險是一種賬面風(fēng)險、存量風(fēng)險，具有不確定性，可能由于匯率的變動資產(chǎn)和負(fù)債產(chǎn)生收益或損失，不是確定的損益。

3.經(jīng)濟(jì)風(fēng)險是指由于匯率的突然波動,引起公司或企業(yè)在未來一定期間的收益發(fā)生變化。它是一種潛在性的風(fēng)險，又稱預(yù)測風(fēng)險，其程度大小取決于匯率變動對產(chǎn)品數(shù)量、價格及成本的影響程度。經(jīng)濟(jì)風(fēng)險的特點帶有主觀意識，并且這種風(fēng)險的影響是長期的和復(fù)雜的。

二、外幣業(yè)務(wù)記賬方法

由于外匯風(fēng)險構(gòu)成因素主要由貨幣和時間兩大因素構(gòu)成，因此從財務(wù)角度來講，要真實、客觀、準(zhǔn)確地反映外幣業(yè)務(wù)，就有了不同于本幣業(yè)務(wù)記賬的方法。

（一）記賬本位幣的確定

記賬本位幣是指企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的貨幣。我國企業(yè)通常應(yīng)選擇人民幣作為記賬本位幣。同時《會計法》中規(guī)定，業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的單位，可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣，但是編報的財務(wù)會計報告應(yīng)當(dāng)折算為人民幣。記賬本位幣的選定，應(yīng)當(dāng)從企業(yè)日?；顒又惺杖牒椭С黾叭谫Y活動所使用的貨幣作為依據(jù)。

（二）外幣交易的會計處理

1.記賬方法

理論上有復(fù)幣記賬制與外幣分賬制兩種記賬方法。目前國際上通用的記賬方法為復(fù)幣統(tǒng)賬制，而我國絕大多數(shù)企業(yè)采用的也是此法。即采用兩種貨幣來反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，在進(jìn)行分錄反映時不僅使用經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所使用的貨幣，同時在業(yè)務(wù)發(fā)生時按一定匯率全部折算成記賬本位幣金額后入賬，非記賬本位幣金額在賬戶上只作為輔助記錄。同時企業(yè)采用即期匯率進(jìn)行折算。即期匯率一般情況下指中國人民銀行公布的當(dāng)日人民幣匯率的中間價。但是，在企業(yè)發(fā)生貨幣兌換交易或涉及貨幣兌換的交易事項時，則應(yīng)當(dāng)按照交易實際采用的銀行買入價或賣出價進(jìn)行折算。而對于外幣分賬制則適用于外幣幣種較多的行業(yè)，比如銀行等少數(shù)金融企業(yè)。無論是采用分賬制還是統(tǒng)賬制記賬方法，只是賬務(wù)處理程序不同，由此產(chǎn)生的結(jié)果相同，而適用主體不同。

2.賬戶設(shè)置

在復(fù)幣記賬制方法下，對外幣交易的核算不單獨設(shè)置科目，對外幣交易金額因匯率變動而產(chǎn)生的差額可在“財務(wù)費用”科目下設(shè)置二級科目“匯兌差額”反映。匯兌差額，又稱“匯兌損益”，是指企業(yè)發(fā)生的外匯業(yè)務(wù)在折合為記賬本位幣時，由于匯率的變動而產(chǎn)生的記賬本位幣的折算差額，以及不同外幣兌換發(fā)生的收付差額給企業(yè)帶來的收益或損失。

3.會計核算的基本程序

夯基礎(chǔ)，農(nóng)田水利基本建設(shè)不斷加強。省政府出臺《關(guān)于深化改革推進(jìn)小型水利工程改造提升的指導(dǎo)意見》，以小水庫、小泵站、小水閘、中小灌區(qū)、塘壩、河溝、機(jī)電井、末級渠系等“八小水利工程”為重點，通過理順產(chǎn)權(quán)關(guān)系、鼓勵多元投入、支持自主建設(shè)、創(chuàng)新管護(hù)機(jī)制、培育市場主體等5項改革措施，全面啟動小型水利工程改造提升。組織開展“農(nóng)田水利建設(shè)提升與管理創(chuàng)新年”活動，年度擴(kuò)挖塘壩10萬口，清淤河溝7 600條，更新改造小型泵站14.58萬kW，新建和修復(fù)機(jī)井4.04萬眼。大型灌區(qū)續(xù)建配套與節(jié)水改造穩(wěn)步實施，小型農(nóng)田水利建設(shè)重點縣扎實推進(jìn)。

第一，初始確認(rèn)。會計核算為了體現(xiàn)客觀性、真實性原則，交易發(fā)生日需將外幣金額和本幣金額同時反映，即外幣金額登記相應(yīng)的外幣賬戶，本幣金額根據(jù)外幣金額按照交易日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，按照折算后的記賬本位幣金額登記有關(guān)賬戶。

第二，期末調(diào)整或結(jié)算。期末，對外幣賬戶的期末余額應(yīng)按期末即期匯率進(jìn)行調(diào)整。其計算過程如下：

（1）結(jié)出各外幣賬戶期末外幣余額。

（2）計算各外幣賬戶期末外幣余額應(yīng)折合的記賬本位幣金額。根據(jù)期末即期匯率計算各外幣賬戶折算為本位幣的金額。對于資產(chǎn)負(fù)債表中的項目，采用資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折算；利潤表中的項目，采用該交易發(fā)生日的即期匯率折算。

（3）結(jié)出各外幣賬戶的賬面記賬本位幣期末余額。根據(jù)賬面外幣賬戶的性質(zhì)，計算出資產(chǎn)類賬戶和負(fù)債類賬戶借貸方期末記賬本位幣金額。

（4）計算各外幣賬戶當(dāng)期期末匯兌差額。根據(jù)期末計算出的本位幣金額與賬面計算出的本位幣金額進(jìn)行比較，利用“匯兌損益”科目將賬面金額調(diào)整為報表金額。

在對企業(yè)境外經(jīng)營財務(wù)報表進(jìn)行折算前，調(diào)整境外經(jīng)營的會計期間和會計政策，使企業(yè)會計期間和會計政策相一致。產(chǎn)生的外幣財務(wù)報表折算差額，在編制合并會計報表時，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項目下單獨作為“外幣報表折算差額”項目列示。

三、外匯風(fēng)險防范的幾點措施

（一）加強內(nèi)部審計控制機(jī)制，建立完善有效的內(nèi)控體系

提高防范外匯會計風(fēng)險的意識，重視培養(yǎng)專業(yè)外匯管理人才，建立合理的風(fēng)險管理機(jī)構(gòu)，將風(fēng)險管理落實到每個部門、每個崗位。從人力資源管理角度來說，對于管理者、執(zhí)行者和操作者采用不同的激勵機(jī)制，將外匯風(fēng)險管理與激勵和約束相掛鉤。同時將內(nèi)部審計參與到外匯風(fēng)險管理中，包括對風(fēng)險預(yù)測和監(jiān)督管理程序的執(zhí)行及企業(yè)內(nèi)部控制制度是否合理的審計。按期編制匯率風(fēng)險比較報告，找出問題和原因，幫助企業(yè)降低外匯風(fēng)險。

（二）選好或搭配好計價貨幣

1.選擇本幣計價。選擇本幣作為計價貨幣，不涉及貨幣的兌換，進(jìn)出口商則沒有外匯風(fēng)險。但是，該方法的前提條件是對方能夠接受本幣計價，否則經(jīng)濟(jì)主體將會喪失貿(mào)易機(jī)會。

2.選擇可自由兌換貨幣計價。選擇自由兌換貨幣作為計價結(jié)算貨幣，便于外匯資金的調(diào)撥和運用。一旦出現(xiàn)外匯風(fēng)險，可以立即兌換成另一種有利的貨幣。

3.選擇有利的外幣計價。注意貨幣匯率的變化趨勢，選擇有利的貨幣作為計價結(jié)算貨幣，這是一種根本性的防范措施。一般的基本原則是“收硬付軟”。由于一種結(jié)算貨幣的選擇，與貨幣匯率走勢、與他國的協(xié)商程度及貿(mào)易條件等有關(guān)，因此在實際操作當(dāng)中，必須全面考慮、靈活掌握，真正選好有利幣種。

4.選用“一攬子”貨幣。通過使用兩種以上的貨幣計價來消除外匯匯率變動帶來的風(fēng)險。

（三）平衡抵消法避險

1.平衡法也稱配對法。指交易主體在一筆交易發(fā)生時，再進(jìn)行一筆與該筆交易在貨幣、金額和收付日期上完全一致，但資金流向相反的交易，使兩筆交易面臨的匯率變化影響抵消。

2.組對法。指交易主體通過利用兩種資金的流動對沖來抵消或減少風(fēng)險的方法。它與平衡法相比，其特殊點在于：平衡法是基于同一種貨幣的對沖，而組對法則基于兩種貨幣的對沖。組對法比較靈活，也易于運用，但若組對不當(dāng)反而會產(chǎn)生新的風(fēng)險。因此，必須注意組對貨幣的選擇。

3.借款法。指有遠(yuǎn)期外匯收入的企業(yè)通過向銀行借入一筆與遠(yuǎn)期收入相同幣種、相同金額和相同期限的貸款而防范外匯風(fēng)險的方法。其特點在于：能夠改變外匯風(fēng)險的時間結(jié)構(gòu)，把未來的外幣收入現(xiàn)在就從銀行借出來，以供支配，這就消除了時間風(fēng)險，屆時外匯收入進(jìn)賬，正好用于歸還銀行貸款。不過該法只消除了時間風(fēng)險，還存在著外幣對本幣價值變化的風(fēng)險。

4.投資法。指當(dāng)企業(yè)面對未來的一筆外匯支出時，將閑置的資金換成外匯進(jìn)行投資，待支付外匯的日期來臨時，用投資的本息（或利潤）付匯。一般投資的市場是短期貨幣市場，投資的對象為規(guī)定到期日的銀行定期存款、存單、銀行承兌匯票、國庫券和商業(yè)票據(jù)等。這里要注意，投資者如果用本幣投資，則僅能消除時間風(fēng)險；只有把本幣換成外幣再投資，才能同時消除貨幣兌換的價值風(fēng)險。

（四）開展各種外匯業(yè)務(wù)

1.即期合同法。指具有近期外匯債權(quán)或債務(wù)的公司與外匯銀行簽訂出賣或購買外匯的即期合同，以消除外匯風(fēng)險的方法。即期交易防范外匯風(fēng)險需要實現(xiàn)資金的反向流動。企業(yè)若在近期預(yù)定時間有出口收匯，就應(yīng)賣出手中相應(yīng)的外匯頭寸；企業(yè)若在近期預(yù)定的時間有進(jìn)口付匯，則應(yīng)買入相應(yīng)的即期外匯。

2.期貨交易合同法。指具有遠(yuǎn)期外匯債務(wù)或債券的公司，委托銀行或經(jīng)紀(jì)人購買或出售相應(yīng)的外匯期貨，借以消除外匯風(fēng)險的方法。這種方法主要有：多頭套期保值和空頭套期保值。

3.期權(quán)合同法與遠(yuǎn)期外匯合同法相比，更具有保值作用。因為遠(yuǎn)期法屆時必須按約定的匯率履約，?，F(xiàn)在值不保將來值。但期權(quán)合同法可以根據(jù)市場匯率變動作任何選擇，即既可履約，也可不履約，最多損失期權(quán)費。進(jìn)出口商利用期權(quán)合同法的具體做法是：一是進(jìn)口商應(yīng)買進(jìn)看漲期權(quán)；二是出口商應(yīng)買進(jìn)看跌期權(quán)。

4.掉期合同法。指具有遠(yuǎn)期的債務(wù)或債權(quán)的公司，在與銀行簽訂賣出或買進(jìn)即期外匯的同時，再買進(jìn)或賣出相應(yīng)的遠(yuǎn)期外匯，以防范風(fēng)險的一種風(fēng)險。

隨著我國外匯管理體制改革的深化，人民幣匯率逐步走向全球市場，外匯匯率風(fēng)險管理已成為現(xiàn)代企業(yè)管理的一個重要內(nèi)容。論文從微觀經(jīng)濟(jì)主體出發(fā)，分別從財務(wù)會計賬務(wù)處理和國際金融角度研究外匯風(fēng)險，分析了我國企業(yè)外匯風(fēng)險管理的基本策略，強調(diào)了金融技術(shù)作為規(guī)避風(fēng)險的重要手段，同時闡述了企業(yè)內(nèi)部控制對外匯風(fēng)險的防范，使企業(yè)從自身提高管理風(fēng)險的能力，增強了國際競爭力。

[1]侯高嵐.國際金融[M].北京：清華大學(xué)出版社，2005.