基于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的高校會(huì)計(jì)制度改革淺析

李寧

摘要：現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度在會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)科目設(shè)置、會(huì)計(jì)報(bào)表體系等方面存在諸多缺陷，致使會(huì)計(jì)信息質(zhì)量低下，與當(dāng)前的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境以及公共財(cái)政政策不相適應(yīng)，無(wú)法為主管部門、學(xué)校管理者以及相關(guān)利益群體提供準(zhǔn)確、完整的會(huì)計(jì)信息。鑒于此，財(cái)政部在2009年、2010年先后下發(fā)《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見稿）一稿、二稿，改革現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度。本文從會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的角度對(duì)此次高校會(huì)計(jì)制度改革進(jìn)行分析評(píng)價(jià)。

關(guān)鍵詞：高校；會(huì)計(jì)信息質(zhì)量；會(huì)計(jì)制度會(huì)計(jì)信息質(zhì)量也稱為會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求，是會(huì)計(jì)信息滿足信息使用者需要所具備的各項(xiàng)特性，是會(huì)計(jì)信息所要達(dá)到的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。一般認(rèn)為會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求包括：可靠性、相關(guān)性、可比性、可理解性、及時(shí)性、重要性、謹(jǐn)慎性、實(shí)質(zhì)大于形式。高校會(huì)計(jì)信息作為經(jīng)濟(jì)信息的重要組成部分，一直未得到應(yīng)有的重視，這主要是因?yàn)椋阂环矫娓咝Ｊ菄?guó)家財(cái)政撥款的事業(yè)單位，是不以盈利為目的的公共事業(yè)，會(huì)計(jì)核算相對(duì)比較簡(jiǎn)單，沒有了對(duì)利潤(rùn)的追求，高校管理者對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求也相對(duì)企業(yè)要低得多；另一方面，基于收付實(shí)現(xiàn)制的高校會(huì)計(jì)核算體系所生成的會(huì)計(jì)信息不能如實(shí)反映高校財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)營(yíng)成果，也很難作為學(xué)校管理者和上級(jí)主管部門的決策依據(jù)。

自1998年高校擴(kuò)招以來(lái)，高校招生規(guī)模不斷擴(kuò)大，收費(fèi)水平逐年提高，國(guó)家財(cái)政對(duì)高校的投入水平不斷提高，辦學(xué)資金來(lái)源呈現(xiàn)多元化，校企間合作日益增多。高校的利益相關(guān)者與以往相比發(fā)生了較大的變化，相應(yīng)的，各層面利益相關(guān)者對(duì)高校會(huì)計(jì)信息的需求愈發(fā)強(qiáng)烈，包括政府主管部門、其他外部投資者、債權(quán)人、學(xué)校管理者、教職工以及社會(huì)各界，對(duì)高校的會(huì)計(jì)信息都給予了不同程度的關(guān)注。近幾年，隨著高等教育體制和公共財(cái)政體制改革不斷深化，對(duì)高校會(huì)計(jì)信息質(zhì)量也提出了更高要求。在這種情況下，財(cái)政部2009年下發(fā)了《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見稿），對(duì)現(xiàn)行制度進(jìn)行了全面修訂，2010年又下發(fā)了《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（第二次征求意見稿），進(jìn)一步完善高校會(huì)計(jì)制度，提高高校會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

一、 現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度存在的問題

1、會(huì)計(jì)信息不準(zhǔn)確

資產(chǎn)方面：按照現(xiàn)行制度要求，高等學(xué)校固定資產(chǎn)以原始成本計(jì)量，不計(jì)提折舊，這使得固定資產(chǎn)長(zhǎng)期按原值在資產(chǎn)負(fù)債表中反映，既不利于反映固定資產(chǎn)的損耗情況，也不能反映固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值；無(wú)形資產(chǎn)核算不全面，對(duì)一些著作權(quán)、專利權(quán)、土地使用權(quán)等反映不完整或不準(zhǔn)確，且不進(jìn)行攤銷。負(fù)債方面：銀行貸款通過“借入款項(xiàng)”科目核算，貸款利息在發(fā)生實(shí)際支付前不予以確認(rèn)和計(jì)量，不對(duì)預(yù)計(jì)利息等隱性債務(wù)進(jìn)行預(yù)提。應(yīng)支付的設(shè)備、圖書、工程款等欠款不確認(rèn)為應(yīng)付債務(wù)。收入方面：當(dāng)年實(shí)際收到學(xué)生學(xué)、宿費(fèi)等應(yīng)繳財(cái)政專戶款，上繳后已撥回學(xué)校賬戶的資金確認(rèn)為當(dāng)期教育事業(yè)收入，年底已上繳尚未未撥回資金以及學(xué)生當(dāng)年應(yīng)繳而未繳的學(xué)、宿費(fèi)不在當(dāng)年收入中予以確認(rèn)，從而導(dǎo)致無(wú)法如實(shí)全面地反映學(xué)校當(dāng)年收入狀況，也容易人為操縱當(dāng)期收入。支出方面：外購(gòu)的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)在購(gòu)置時(shí)購(gòu)置費(fèi)一次性計(jì)入支出，不按使用期間分?jǐn)?，?yīng)付未付的賬款在實(shí)際支付前也不確認(rèn)為當(dāng)期支出，這些都導(dǎo)致學(xué)校的支出信息不準(zhǔn)確。

2、會(huì)計(jì)信息不完整

現(xiàn)行《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》中規(guī)定，“國(guó)家對(duì)高等學(xué)校的基本建設(shè)投資的會(huì)計(jì)核算，按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定辦理”。因此，長(zhǎng)期以來(lái)，高校的基本建設(shè)會(huì)計(jì)與學(xué)校事業(yè)會(huì)計(jì)分別不同主體進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，由于執(zhí)行不同的會(huì)計(jì)制度，會(huì)計(jì)核算自成一體，也就無(wú)法在一套帳表中同時(shí)反映兩個(gè)主體的會(huì)計(jì)信息，從而導(dǎo)致高校財(cái)務(wù)報(bào)表無(wú)法反映整個(gè)學(xué)校的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，造成會(huì)計(jì)信息不完整。高校發(fā)生的基本建設(shè)項(xiàng)目，資金來(lái)源不論是財(cái)政撥款還是學(xué)校自籌，一般金額都比較巨大，從學(xué)校的整體資金量來(lái)看，其所占的資金比重也較大，卻不在學(xué)校財(cái)務(wù)報(bào)表中集中反映，這也不符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要性要求。

3、會(huì)計(jì)信息與公共體制改革不相適應(yīng)

隨著我國(guó)公共財(cái)政體制改革的深入，國(guó)庫(kù)集中支付、政府收支分類、部門預(yù)算、工資津貼補(bǔ)貼、財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余管理等政策不斷完善，很多涉及到高校會(huì)計(jì)核算方法的調(diào)整與改進(jìn)，多年來(lái)一直通過發(fā)布會(huì)計(jì)制度補(bǔ)充規(guī)定的方式對(duì)相關(guān)的會(huì)計(jì)核算予以規(guī)范，這種“補(bǔ)丁打補(bǔ)丁”的方式既不利于新政策的執(zhí)行，也無(wú)法提供與公共體制相適應(yīng)的會(huì)計(jì)信息。

4、會(huì)計(jì)報(bào)表體系不完善，會(huì)計(jì)信息披露不充分

現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度的會(huì)計(jì)報(bào)表體系主要包括：資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、支出明細(xì)表、資金變動(dòng)情況表及相關(guān)資產(chǎn)、人員附表和財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書，不僅缺少現(xiàn)金流量表，會(huì)計(jì)報(bào)表格式上也不盡合理。在會(huì)計(jì)信息披露方面，財(cái)務(wù)說(shuō)明書披露的內(nèi)容較為固定，信息量少，缺乏對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露內(nèi)容的規(guī)范，缺少與學(xué)校發(fā)展密切相關(guān)的非財(cái)務(wù)信息，如學(xué)校的辦學(xué)特色、發(fā)展前景、國(guó)內(nèi)外聲譽(yù)、師資力量、人才隊(duì)伍建設(shè)情況、國(guó)際合作交流情況、數(shù)字信息化情況、招生和就業(yè)情況、教學(xué)和科研成果等。

二、新制度對(duì)高校會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的改進(jìn)措施

1、引入權(quán)責(zé)發(fā)生制

鑒于收付實(shí)現(xiàn)制的在會(huì)計(jì)核算中的諸多弊端，參考國(guó)外高校會(huì)計(jì)制度的經(jīng)驗(yàn)，新制度二稿中規(guī)定“高校會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制”。在此基礎(chǔ)上，新制度對(duì)相關(guān)的會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行了全面的調(diào)整和改進(jìn)。在科目設(shè)置方面，設(shè)置了固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)的備抵賬戶——“累計(jì)折舊”和“累計(jì)攤銷”科目，用以反映固定資產(chǎn)的損耗和無(wú)形資產(chǎn)攤銷的情況；設(shè)置“長(zhǎng)期投資”科目，下設(shè)“股權(quán)投資”、“債權(quán)投資”二級(jí)科目，取代現(xiàn)行制度中“對(duì)校辦產(chǎn)業(yè)投資”和“其他投資”；將原有的支出類科目改為費(fèi)用類科目，并增設(shè)了管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等費(fèi)用類科目及其明細(xì)。在會(huì)計(jì)核算方面，對(duì)固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)在受益期限內(nèi)分期計(jì)提折舊和攤銷，并計(jì)入相關(guān)費(fèi)用；對(duì)當(dāng)期應(yīng)取得的長(zhǎng)期投資收益確認(rèn)為當(dāng)期收入和應(yīng)收債權(quán)；此外，“應(yīng)付職工薪酬”、“科研事業(yè)收入”等的確認(rèn)也都體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求。權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入可以在配比的基礎(chǔ)上提供更具有現(xiàn)實(shí)意義的教育成本信息，有利于高校進(jìn)一步開成本核算工作，提供更為可靠、準(zhǔn)確、可比的會(huì)計(jì)信息，為學(xué)校管理者、上級(jí)主管部門以及相關(guān)利益者的決策和評(píng)價(jià)提供有力支撐。

2、整合基建會(huì)計(jì)與學(xué)校事業(yè)會(huì)計(jì)

新制度中將基建會(huì)計(jì)納入學(xué)校事業(yè)會(huì)計(jì)核算，同時(shí)增設(shè)了相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目——“基建工程”、“在建工程”和會(huì)計(jì)報(bào)表——基建投資表，改變了基建會(huì)計(jì)長(zhǎng)期游離于學(xué)校整體會(huì)計(jì)核算之外的現(xiàn)狀，解決了基本建設(shè)投資項(xiàng)目不易實(shí)施監(jiān)督和控制的問題，促使高校財(cái)務(wù)狀況在一套帳表中得以完整反映。根據(jù)會(huì)計(jì)主體假設(shè)，會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)報(bào)告的編制應(yīng)反映特定對(duì)象的全面經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，整合了基建會(huì)計(jì)后的高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)能更加全面、真實(shí)的反映高校的資產(chǎn)、負(fù)債、收支結(jié)余等整體經(jīng)濟(jì)狀況，從而實(shí)現(xiàn)高校會(huì)計(jì)核算主體唯一、會(huì)計(jì)信息完整的目標(biāo)。

3、新增公共財(cái)政改革政策涉及的會(huì)計(jì)核算

新制度中增加與了國(guó)庫(kù)集中支付、財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余、政府收支分類等相關(guān)會(huì)計(jì)核算內(nèi)容。比如：增設(shè)了“零余額用款額度”、“財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政直接支付、財(cái)政授權(quán)支付”、“限定性資產(chǎn)——財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余”等科目，要求財(cái)政撥款收入、支出等“按照《政府收支分類科目》中‘支出功能分類科目項(xiàng)級(jí)科目進(jìn)行明細(xì)核算”，新增“財(cái)政撥款收支表”等。以便與公共財(cái)政改革政策相適應(yīng)，為上級(jí)主管部門及時(shí)提供相應(yīng)的會(huì)計(jì)信息。

4、完善財(cái)務(wù)報(bào)表體系，優(yōu)化財(cái)務(wù)報(bào)表格式

新制度二稿中在原有的財(cái)務(wù)報(bào)表體系上增加了現(xiàn)金流量表、財(cái)政撥款收支表、基建投資表，整合收入支出表、支出明細(xì)表為收入費(fèi)用表及其明細(xì)表。在報(bào)表格式上優(yōu)化了各報(bào)表的結(jié)構(gòu)和項(xiàng)目，剔除了現(xiàn)行資產(chǎn)負(fù)債表中的收入和支出項(xiàng)目，將資產(chǎn)項(xiàng)目和負(fù)債項(xiàng)目按照流動(dòng)性和非流動(dòng)性在資產(chǎn)負(fù)債表中排列；并在表外披露人力資源情況、績(jī)效考評(píng)情況等，以滿足不同利益相關(guān)者的信息需求。

三、 新舊制度銜接應(yīng)采取的措施

第一，要加強(qiáng)財(cái)會(huì)隊(duì)伍建設(shè)。新制度的實(shí)施必然以財(cái)務(wù)人員為核心，要組織不同形式的學(xué)習(xí)培訓(xùn)，提高相關(guān)財(cái)務(wù)人員的綜合素質(zhì)，增強(qiáng)其對(duì)新政策的理解和新制度的應(yīng)用水平，逐步轉(zhuǎn)變工作思維，在會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)上從“收付實(shí)現(xiàn)制”轉(zhuǎn)為“權(quán)責(zé)發(fā)生制”，結(jié)合學(xué)校實(shí)際情況，在新舊制度銜接上明確相關(guān)規(guī)定，以便于財(cái)務(wù)人員更好的展開會(huì)計(jì)核算工作。

第二，要完善財(cái)務(wù)基礎(chǔ)工作。新的高校會(huì)計(jì)制度在財(cái)務(wù)報(bào)告方面提出了新的要求，需要多種報(bào)表的集中匯總和披露，這就需要各高校進(jìn)一步完善基礎(chǔ)數(shù)據(jù)采集工作和系統(tǒng)流程工作，以滿足日后利用一套原始會(huì)計(jì)資料生成多個(gè)報(bào)表的要求。在這種情況下，高校一方面要做好資產(chǎn)清理工作，對(duì)現(xiàn)有資產(chǎn)進(jìn)行徹底清查，摸清家底，掌握現(xiàn)有資產(chǎn)的狀況和使用情況，為逐步建立完善的固定資產(chǎn)折舊和無(wú)形資產(chǎn)攤銷制度做好基礎(chǔ)工作；同時(shí)，根據(jù)新制度中對(duì)科目設(shè)置的調(diào)整，將已有的數(shù)據(jù)進(jìn)行清理和捋順，以便于后期的建賬。

四、結(jié)束語(yǔ)

《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見稿）引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制、整合了基建財(cái)務(wù)與高校財(cái)務(wù)、改進(jìn)了會(huì)計(jì)科目設(shè)置和相關(guān)會(huì)計(jì)核算、完善了會(huì)計(jì)報(bào)表體系和報(bào)表格式，更加準(zhǔn)確、全面的反映高校的資產(chǎn)、負(fù)債、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)狀況等，使高校會(huì)計(jì)信息質(zhì)量得到顯著提高。新的高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度還沒有正式推出，但改革的總體思路和方向已經(jīng)比較明確，在高校會(huì)計(jì)制度改革即將實(shí)施的關(guān)鍵階段，我們應(yīng)當(dāng)清楚的認(rèn)識(shí)到學(xué)校財(cái)務(wù)管理中存在的問題，認(rèn)真學(xué)習(xí)新政策、新方法、轉(zhuǎn)變工作思維、開拓工作路子，推動(dòng)高校財(cái)務(wù)工作的長(zhǎng)足發(fā)展。（作者單位：北京語(yǔ)言大學(xué)財(cái)務(wù)處）

參考文獻(xiàn)

[1]財(cái)政部.高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度（征求意見稿）[S]財(cái)會(huì)便﹝2009﹞62號(hào)，2009-08-12.

[2]財(cái)政部.高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度（第二次征求意見稿）[S]，2010-10-02.

[3]許大琪.高校會(huì)計(jì)信息失真問題研究[J]，財(cái)會(huì)通訊，2010年第2期

[4]黃顯云.談?wù)劇陡叩葘W(xué)校會(huì)計(jì)制度》征求意見稿——修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制[J]，教育財(cái)會(huì)研究，2010年10月第21卷第5期

[5]梁芳，李國(guó)柱.基于會(huì)計(jì)信息可靠性和相關(guān)性要求進(jìn)行高校會(huì)計(jì)制度改革[J]，財(cái)會(huì)月刊，2009年11月中旬