注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)責(zé)任的法律界定及解決措施

楊婷婷

【摘 要】我國(guó)現(xiàn)在處在全面建設(shè)小康社會(huì)的關(guān)鍵時(shí)期，經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型和政治體制改革迫在眉睫，加強(qiáng)法制建設(shè)至關(guān)重要。合理判定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任不僅有利于保護(hù)社會(huì)公眾的利益， 也有利于審計(jì)職業(yè)的發(fā)展。如何從法律角度界定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任，CPA職業(yè)界、法律界和大眾界對(duì)CPA審計(jì)責(zé)任法律界定一直存在著不同的認(rèn)識(shí)。本文結(jié)合CPA審計(jì)責(zé)任法律界定的現(xiàn)狀進(jìn)而分析研究如何從法律方面進(jìn)一步明確其審計(jì)責(zé)任。

【關(guān)鍵詞】審計(jì)責(zé)任；法律界定；缺陷；現(xiàn)狀；措施

一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任

審計(jì)責(zé)任劃可以分為審計(jì)職業(yè)責(zé)任和審計(jì)法律責(zé)任。審計(jì)職業(yè)責(zé)任是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其所在會(huì)計(jì)師事務(wù)所在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的過(guò)程中，為了合理確信已審財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)信息的客觀性、公允性和可靠性，應(yīng)按照職業(yè)規(guī)范履行的職責(zé)和義務(wù)。審計(jì)法律責(zé)任是注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其所在會(huì)計(jì)師事務(wù)所因在審計(jì)執(zhí)業(yè)過(guò)程中沒(méi)有履行職業(yè)責(zé)任而應(yīng)受到的制裁。審計(jì)職業(yè)責(zé)任更多地反映了審計(jì)職業(yè)界對(duì)審計(jì)責(zé)任的立場(chǎng)和態(tài)度，是一種強(qiáng)調(diào)自律的內(nèi)在約束。審計(jì)法律責(zé)任是一種外部強(qiáng)制力。合理界定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任，對(duì)于保障市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展，保護(hù)社會(huì)公眾的利益和廣大投資者的合法權(quán)益，以及促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的健康發(fā)展具有重要意義。

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)責(zé)任法律界定現(xiàn)狀

目前，我國(guó)審計(jì)行業(yè)整體不成熟。我國(guó)實(shí)行政府監(jiān)管為主、行業(yè)自律為輔的監(jiān)管模式。但是，現(xiàn)狀是政府監(jiān)管不夠，職業(yè)界和政府職能不清，相互之間不協(xié)調(diào)。

首先，法律環(huán)境不成熟和“深口袋”理論對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)責(zé)任判定不利。法官在做判斷時(shí)受“深口袋理論”的影響很深。當(dāng)被審計(jì)單位出現(xiàn)財(cái)務(wù)危機(jī)或破產(chǎn)情況后，不論是社會(huì)公眾還是法官，都傾向于從有支付能力的注冊(cè)會(huì)計(jì)師身上獲得賠償。

其次，行業(yè)自律機(jī)制不健全，注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身執(zhí)業(yè)水平不高。對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管的行政職能歸財(cái)政部門(mén)，但存在明顯的審計(jì)變通行為及依靠人情關(guān)系拉攏客戶的情形，行政監(jiān)管存在很大的局限性。而且由于缺乏提高審計(jì)質(zhì)量動(dòng)機(jī)，審計(jì)質(zhì)量整體不高。

再者，社會(huì)公眾希望注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠發(fā)現(xiàn)和揭露會(huì)計(jì)報(bào)表中存在的所有錯(cuò)誤和舞弊，但由于受到時(shí)間、成本等的因素制約，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師的實(shí)際工作結(jié)果與社會(huì)大眾的期望存在相當(dāng)大的差距。這種差距往往容易招致注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)法律責(zé)任。

最后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的認(rèn)定機(jī)構(gòu)不完善。雖然設(shè)立了首屆中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任鑒定委員會(huì)，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任鑒定委員會(huì)是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)獨(dú)家發(fā)起設(shè)立的，這一機(jī)構(gòu)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)存在著血緣關(guān)系，容易出現(xiàn)道德風(fēng)險(xiǎn)和濫用權(quán)力現(xiàn)象。

三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)責(zé)任法律界定不清的原因

1、注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界與法律界對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)法律責(zé)任關(guān)注點(diǎn)不同造成審計(jì)責(zé)任劃分歧義

這一問(wèn)題主要體現(xiàn)在過(guò)失的判定標(biāo)準(zhǔn)及過(guò)失的大小問(wèn)題上以及對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的保證程度的不同理解。違約注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常需要承擔(dān)民事責(zé)任，欺詐注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常需要承擔(dān)刑事責(zé)任，與欺詐相關(guān)的另一概念是推定欺詐。過(guò)失按程度大小可分為普通過(guò)失和重大過(guò)失。然而，如何界定注冊(cè)會(huì)計(jì)師有沒(méi)有過(guò)失，是普通過(guò)失還是重大過(guò)失，職業(yè)界與法律界存在著不同的認(rèn)識(shí)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師難以在結(jié)果上向信息使用者提供會(huì)計(jì)信息完全準(zhǔn)確無(wú)誤的保證，而只能期望做到過(guò)程上公正性和謹(jǐn)慎性的保證。但是信息使用者要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師絕對(duì)保證會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性。

2、我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性不足造成法律責(zé)任區(qū)分不清

政府是我國(guó)獨(dú)立審計(jì)的最大形式需求者，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的多重角色，制約了其成為真正的信息需求主體。管理當(dāng)局既是被審客戶又是審計(jì)服務(wù)的需求者，掌握著聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和支付審計(jì)費(fèi)用的主動(dòng)權(quán)。獨(dú)立審計(jì)真正的需求者是社會(huì)大眾和利益相關(guān)者，但這些相關(guān)者們雖然并不承擔(dān)審計(jì)費(fèi)用，這就難以保障審計(jì)質(zhì)量。在這一過(guò)程中，職業(yè)判斷貫穿于審計(jì)始終，更加難區(qū)分責(zé)任歸屬。

3、審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量難以識(shí)別

審計(jì)服務(wù)的商品在形式上是審計(jì)報(bào)告，但大多數(shù)公眾很難通過(guò)外部形式判斷審計(jì)質(zhì)量的高低。而且，審計(jì)產(chǎn)品形式上的需求者與實(shí)質(zhì)上的需求者不同，對(duì)審計(jì)報(bào)告質(zhì)量的要求標(biāo)準(zhǔn)也不一致。

4、法律界和職業(yè)界判斷責(zé)任歸屬和責(zé)任輕重的準(zhǔn)則不同，審計(jì)準(zhǔn)則不具有法律效力

法律界根據(jù)我國(guó)的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》和其他相關(guān)法規(guī)進(jìn)行判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任，審計(jì)準(zhǔn)則不在法律界依據(jù)的準(zhǔn)則之內(nèi)。這種現(xiàn)象使得在刑事訴訟中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏法規(guī)來(lái)保護(hù)他們的權(quán)益，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師處于不利地位。

四、優(yōu)化措施探討

首先要明確《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》在注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律制度中的基本法地位，進(jìn)一步細(xì)化相關(guān)法律法規(guī)。其次，在法庭的審判實(shí)踐問(wèn)題上，要明確CPA 審計(jì)法律責(zé)任的客體、種類及責(zé)任要件。包括明確行為主體、侵害行為、損害事實(shí)、因果關(guān)系等構(gòu)成審計(jì)責(zé)任的法律要件，明確侵害損失是由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的違約、過(guò)失、欺詐還是被審計(jì)方的錯(cuò)誤、舞弊、違反法規(guī)的行為造成的?？梢孕Х旅绹?guó)的“新舞弊審計(jì)準(zhǔn)則”制度，按照“推定過(guò)錯(cuò)”原則判定審計(jì)責(zé)任；建立審計(jì)責(zé)任“問(wèn)責(zé)制”。再者，需進(jìn)一步完善司法鑒定機(jī)制。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任鑒定委員會(huì)的設(shè)置應(yīng)該遵循職能專業(yè)原則、獨(dú)立性原則、科學(xué)管理原則和合法設(shè)置原則。

最后，從外部來(lái)看，是改善審計(jì)市場(chǎng)環(huán)境?？梢詮囊韵聨追矫嫒胧郑和晟乒局卫斫Y(jié)構(gòu)，設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，進(jìn)一步提高審計(jì)獨(dú)立性；使審計(jì)者與非正式契約人之間不存在經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，以保持公正的態(tài)度、提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)。從內(nèi)部著手，加強(qiáng)審計(jì)行業(yè)自身建設(shè)問(wèn)題。加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)管，要加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)管，完善執(zhí)業(yè)規(guī)范體系，培養(yǎng)一支高素質(zhì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍。應(yīng)著力構(gòu)建包括與政府部門(mén)聯(lián)手監(jiān)管，重大業(yè)務(wù)事項(xiàng)備報(bào)，上下聯(lián)動(dòng)開(kāi)展行業(yè)互查、公眾舉報(bào)和新聞媒體曝光相結(jié)合的社會(huì)監(jiān)管在內(nèi)的監(jiān)管體系，從而規(guī)范審計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。

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