關(guān)于高校固定資產(chǎn)計提折舊的探討

張曉民

（沈陽師范大學 財務處,遼寧沈陽 110034）

高校固定資產(chǎn)折舊問題是近年來眾多學者研究的熱點話題，“高校固定資產(chǎn)要不要提折舊、怎么提、為什么提”已成為國有資產(chǎn)管理研究中的一個重要命題。理論界在“要不要提折舊”和“為什么提”這兩方面已經(jīng)做了很全面的論述。但對“怎么提”，卻各有不同的見解。作為高校會計人員，憑著在工作中的體會，認為對高校固定資產(chǎn)折舊具體應該怎樣做，確實有必要做認真的思考。本文就根據(jù)自身處在高校之中的感受，為了更好地進行高校固定資產(chǎn)計提折舊管理，而設(shè)計如下切實可行的實施方案。

一、高校固定資產(chǎn)及其分類

（一）高校固定資產(chǎn)的概念

根據(jù)《高等學校財務制度》，固定資產(chǎn)是指一般設(shè)備單位價值在500元以上、專用設(shè)備單位價值在800元以上，使用期限在一年以上，并在使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)。

單位價值雖未達到規(guī)定標準，但耐用時間在一年以上的大批同類物資，也作為固定資產(chǎn)管理。

（二）高校固定資產(chǎn)分類

高等學校的固定資產(chǎn)一般分為六類：（1）房屋和建筑物：包括各類房屋、室外構(gòu)筑物、道路、圍墻、廣場、各類管道、各類線路等；（2）專用設(shè)備：包括教學中使用的儀器儀表、機電設(shè)備、電子設(shè)備、印刷設(shè)備、文體設(shè)備、標本模型、實驗室家具等；（3）一般設(shè)備：包括行政辦公和事務性使用的交通運輸設(shè)備、行政辦公設(shè)備、一般文體設(shè)備、衛(wèi)生醫(yī)療器械、工具、家具等；（4）文物和陳列品；（5）圖書：包括校圖書館和各單位資料室的圖書、電子圖書、期刊、資料（各類磁介質(zhì)資料）等；（6）其他固定資產(chǎn)：包括土地、被服、裝具等[1]。

二、高校固定資產(chǎn)計提折舊的范圍

高校固定資產(chǎn)具有其自身的特殊性，具體表現(xiàn)為：（1）高校固定資產(chǎn)種類繁多，單位價值千差萬別，數(shù)量龐大，提取折舊操作難度大；（2）專用設(shè)備中容易被淘汰的資產(chǎn)較多。有一些實驗器具，當新的技術(shù)產(chǎn)生后，舊的機器就成了過時的物品，再用這樣的設(shè)備做實驗，學生學到的知識就是落后的知識，原來的設(shè)備就要被淘汰了；（3）一些資產(chǎn)在使用中，已經(jīng)被改造，不易確定是哪一設(shè)備。如計算機在使用中，有的機器內(nèi)存不夠了，或哪個部件壞了，就幾臺機器重新組合成一臺能工作的機器。這樣正工作的機器具體是哪臺機器就不是一一對應地能加以確定的了；（4）文物、陳列品和圖書，這類固定資產(chǎn)按原始價值入帳，如果保存得好，不僅不會隨著時間的流逝而減值，還會增值。因此，需要明確哪類固定資產(chǎn)應計提折舊，哪類固定資產(chǎn)不計提折舊。

（一）高校固定資產(chǎn)折舊的計提范圍

高校計提固定資產(chǎn)折舊的范圍應該根據(jù)資產(chǎn)的使用情況，合理確定。

具體地說，即使用過程中的固定資產(chǎn)，由于會發(fā)生物理磨損，其功能會變差，外觀由新變舊。同時，固定資產(chǎn)本身的價值也會降低，最后喪失固定資產(chǎn)的使用價值而報廢。固定資產(chǎn)在使用過程中逐漸磨損而降低的那部分價值就是高校固定資產(chǎn)折舊[2]。

高校固定資產(chǎn)應該計提折舊的主要包括：正在使用的專用設(shè)備和一般設(shè)備，季節(jié)性原因停止使用或因大修理停止使用的高校固定資產(chǎn)，以及融資租人的固定資產(chǎn)，以經(jīng)營租賃方式租出的高校固定資產(chǎn)、房屋和建筑物[3]。

（二）不應計提折舊的固定資產(chǎn)

固定資產(chǎn)不應該計提折舊的主要包括：未使用和不需用的高校固定資產(chǎn)（房屋、建筑物除外），以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)，按規(guī)定單獨估價作為高校固定資產(chǎn)入賬的土地。此外，文物和陳列品；圖書，這類固定資產(chǎn)如不破損，時間越久，價值越大。應不在正常的計提折舊范圍之內(nèi)，需要特殊考慮。

三、高校固定資產(chǎn)計提折舊前的工作基礎(chǔ)

高校固定資產(chǎn)種類繁多，數(shù)量龐大，而且還要不斷大量增加。對高校固定資產(chǎn)計提折舊不是一件簡單容易的事，在計提折舊前，要認認真真地做好前期工作，保證計提折舊順利地進行：

（一）做好固定資產(chǎn)清查

對固定資產(chǎn)進行清查、盤點，摸清家底。由于多數(shù)高校是由幾所院校合并組建的，擁有幾個校區(qū)，很多高校又經(jīng)歷過搬遷、新擴建，各院系重組。各高校固定資產(chǎn)分布廣、數(shù)量大，有的固定資產(chǎn)由于各院系重組，改變了使用部門，固定資產(chǎn)管理難度非常大。所以固定資產(chǎn)計提折舊前，要認真做好清查，做到賬實相符。否則，固定資產(chǎn)計提折舊就無法進行。

（二）做好固定資產(chǎn)清理

在高校固定資產(chǎn)計提折舊前，要做好固定資產(chǎn)清理。在高校，一些房屋建筑物已成為危房，但仍然不作報廢處理；一些教學用的設(shè)備比如計算機等，早已閑置不用多年，高校為了評估時學生人均可以使用固定資產(chǎn)金額水平達標而不進行報廢處理。因此，就要先做好固定資產(chǎn)清理，對應報廢的資產(chǎn)進行報廢處理，這樣固定資產(chǎn)計提折舊才更真實、科學。

（三）做好固定資產(chǎn)分類

對高校目前擁有的固定資產(chǎn)分類進行審核，明確哪些固定資產(chǎn)是應該計提折舊的，哪些可以不計提折舊；明確應該計提折舊的固定資產(chǎn)，應該選取哪一種折舊方法。

（四）進行信息化管理平臺建設(shè)，促進全過程動態(tài)管理

首先，要加大經(jīng)費投入，開發(fā)高校固定資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)，使高校的固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)化，使開發(fā)的管理軟件更加完善。目前，高校固定資產(chǎn)管理軟件有很多種，各高校應根據(jù)自己的情況慎重選擇，固定資產(chǎn)分類要和財政報表的口徑相一致。要有計算折舊的功能，軟件開發(fā)商的售后服務要好，要能根據(jù)需要，做進一步的完善。充分利用現(xiàn)代信息系統(tǒng)實行網(wǎng)絡管理，進行網(wǎng)上對賬，實現(xiàn)固定資產(chǎn)動態(tài)管理，達到資產(chǎn)管理、預算管理、政府采購信息共享。對高校固定資產(chǎn)進行從購置到報廢全程動態(tài)管理，實時記錄固定資產(chǎn)增減、調(diào)配等變化情況，做到能及時準確地掌握固定資產(chǎn)的采購、使用、處置以及結(jié)存等具體情況。

其次，利用校園網(wǎng)實現(xiàn)網(wǎng)絡化管理，建立固定資產(chǎn)管理網(wǎng)絡平臺，實現(xiàn)財務與固定資產(chǎn)管理部門和各使用部門的對接。財務與固定資產(chǎn)管理部門和各使用部門要經(jīng)常協(xié)調(diào)與溝通，保證固定資產(chǎn)賬賬相符、賬實相符、賬卡相符。

實行全過程動態(tài)管理后，高校固定資產(chǎn)計提折舊才能準確。

四、高校固定資產(chǎn)計提折舊的會計處理

（一）高校固定資產(chǎn)計提折舊的方法

固定資產(chǎn)的折舊方式一般分為三種：綜合折舊、分類折舊和個別折舊。高校各類固定資產(chǎn)的功能、用途以及使用情況等各不相同。因此，一般采用分類折舊的方式來計提折舊。

高校在選擇折舊方法時，應根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)、受有形損耗和無形損耗影響的方式和速度，并結(jié)合科技發(fā)展、環(huán)境及其他因素來做選擇。但實際操作中，在多數(shù)情況下，僅是一個或少數(shù)因素起決定作用，作用小的其他因素通常會不去考慮。具體可以選擇：（1）平均年限法，其適用于在預計使用年限內(nèi)提供的效用、損耗的速度比較均衡的固定資產(chǎn)的折舊計算。比如，房屋和建筑物及一般設(shè)備；（2）工作量法，其適用于那些損耗程度取決于工作量而非使用期間的固定資產(chǎn)折舊的計算。比如，交通運輸工具和大型設(shè)備可以選擇用工作量法進行計提折舊；（3）加速折舊法，即采用雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。這兩種方法共同的特點是在固定資產(chǎn)使用壽命的前期計提折舊的額大，而后期折舊額逐漸減少，從而可以達到固定資產(chǎn)成本在使用壽命內(nèi)加快得到補償?shù)哪康?。對高校購置的具有專門用途和性能的教學、實驗、科研用的設(shè)備，由于技術(shù)含量大、價值比較高、技術(shù)生命周期較短、無形損耗十分嚴重，應該選擇采用加速折舊法計算折舊金額；同時，對于計算機等技術(shù)更新?lián)Q代速度較快的一般設(shè)備也可以采用加速折舊法[4]。

使用的折舊方法的不同，使得各期計算出的折舊費用差別很大。高校應該謹慎地進行固定資產(chǎn)折舊的核算，折舊方法的選擇要慎重。選定一種折舊方法后，在以后各期進行會計核算時都應該保持一致，不得隨意變動，當然，在一定條件下也可以變更。同時，在有關(guān)會計報表附注中對固定資產(chǎn)折舊的計提狀況、金額以及計算方法等，應當詳細地予以揭示，以便不同高校之間加以比較。

（二）高校固定資產(chǎn)計提折舊的賬務處理

1.計提折舊的時間

按照現(xiàn)行制度，企業(yè)固定資產(chǎn)按月計提折舊。但為了簡化核算，實務中通常采用的做法是：當月增加的固定資產(chǎn)，當月不計提折舊，要從下月起計提折舊；而當月減少的固定資產(chǎn)，當月仍然計提折舊，從下月起不再計提折舊。

高校根據(jù)其自身特點及操作難度，在賬務處理上，目前可考慮按年或每半年計提一次折舊。隨著辦學情況的變化，如果教學成本核算需要，再逐步過渡到按季、按月計提折舊。

2.計提折舊的會計科目應用

如果高校固定資產(chǎn)計提折舊，那么，該應用什么會計科目，如何進行賬務處理呢？筆者認為可以選擇以下幾種方法：

方法一：為了對高校的固定資產(chǎn)進行全面系統(tǒng)地核算，設(shè)置“在建工程”和“固定資產(chǎn)清理”科目，分別核算固定資產(chǎn)的增加和減少，新增“累計折舊”“資產(chǎn)折耗”科目，用來核算固定資產(chǎn)的折舊，取消專用基金中的“修購基金”二級會計科和“固定基金”一級目會計科目。在資產(chǎn)負債表“固定資產(chǎn)”項目下增設(shè)“累計折舊”“固定資產(chǎn)凈值”“在建工程”和“固定資產(chǎn)清理”四個項目，這樣能夠全面反映固定資產(chǎn)的使用情況、磨損程度和固定資產(chǎn)的凈值（固定資產(chǎn)原值-已提累計折舊）。

以購入需要安裝的固定資產(chǎn)為例，作會計分錄，具體列示有關(guān)會計科目的應用為：（1）購入需要安裝的固定資產(chǎn)。①進行安裝時，“借：在建工程，貸：銀行存款或應付賬款等”。②安裝完工時，“借：固定資產(chǎn)，貸：在建工程”。（2）計提固定資產(chǎn)折舊?！敖瑁嘿Y產(chǎn)折耗，貸：累計折舊。（3）固定資產(chǎn)出售、報廢、毀損。①轉(zhuǎn)入清理狀態(tài)，“借：固定資產(chǎn)清理、累計折舊，貸：固定資產(chǎn)”，②取得收入時，“借：銀行存款、庫存物資，貸：固定資產(chǎn)清理，③支付清理費用時，“借：固定資產(chǎn)清理，貸：銀行存款”。（4）固定資產(chǎn)清理結(jié)束后，結(jié)轉(zhuǎn)凈損失。“借：其他事業(yè)支出，貸：固定資產(chǎn)清理”。結(jié)轉(zhuǎn)凈收益時，“借：固定資產(chǎn)清理，貸：其他事業(yè)收入”[5]。

方法二：在每月計提固定資產(chǎn)折舊的同時沖減高校的固定基金，具體會計處理為“借記固定基金，貸記累計折舊”。固定資產(chǎn)以凈值（原值減去“累計折舊”）在期末資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)列示，當期凈資產(chǎn)中的“固定基金”以賬面余額列示。

方法三：設(shè)置“累計折舊”賬戶，每期提取折舊時，會計處理為“借：事業(yè)支出，貸：累計折舊”，同時，增設(shè)“固定資產(chǎn)更新基金”科目，其為凈資產(chǎn)科目，并做會計分錄：“借：固定基金，貸：固定資產(chǎn)更新基金”，使固定資產(chǎn)價值從固定基金逐步轉(zhuǎn)換到更新基金中，這種方法增加了一個“固定資產(chǎn)更新基金”科目，有利于高校對資產(chǎn)的損耗給予正確認識，能夠有計劃、有目的進行設(shè)備更新[6]。

方法四：取消“固定基金”科目，其會計處理為，購置固定資產(chǎn)時，借記“固定資產(chǎn)”增加，貸記“銀行存款”減少，不再記入當期“事業(yè)支出”，為了核算固定資產(chǎn)折舊而增設(shè)“事業(yè)支出——折舊費”和“累計折舊”科目。在計提折舊時，記入“事業(yè)支出——折舊費”科目的借方，同時記入“累計折舊”科目的貸方，隨著固定資產(chǎn)折舊的不斷提取，“事業(yè)支出——折舊費”金額也同時相應增加，使“事業(yè)結(jié)余”相應減少。固定資產(chǎn)凈值為“固定資產(chǎn)”借方余額與“累計折舊”科目貸方余額的差額[7]。

方法五：目前，高校在購置固定資產(chǎn)時直接記入“事業(yè)支出”科目，一次性全額記入費用，使當年的事業(yè)基金虛減。基于這一思路，可以用費用攤銷的方法代替提取固定資產(chǎn)折舊，從而達到相同的目的：即從增設(shè)“事業(yè)支出——攤銷”子科目，以攤銷的方法代替提取折舊的方法，以“固定基金”為中介將已經(jīng)列入當年事業(yè)基金的支出逐年分攤轉(zhuǎn)入“專用基金——修購基金”科目中，這樣也可以完成對固定資產(chǎn)更新基金的積累，達到計提折舊的目的[8]。

例：2006年12月12日，一所大學購入教學用甲設(shè)備一臺，設(shè)備價款為100000元；經(jīng)驗收合格后，設(shè)備于當月交付使用，用自有資金付款，該設(shè)備預計使用5年。假設(shè)有三種方案處置甲設(shè)備：①2010年12月12日，甲設(shè)備提前報廢，上報財政和主管部門經(jīng)批準，進行相關(guān)報廢處理，殘值收入5000元，清理費用為2000元；②2010年12月，甲設(shè)備用于對外投資，作價50000元，會計進行了有關(guān)賬務處理；③至2011年12月12日，甲設(shè)備正常報廢，沒有殘值和相關(guān)清理費用。按分年攤銷法下進行相關(guān)會計分錄的編制。

（1）設(shè)備購入時會計分錄：

借：教育事業(yè)支出100000

貸：銀行存款100000

借：固定資產(chǎn)100000

貸：固定基金100000

（2）每年攤銷時會計分錄：

借：固定基金20000

貸：教育事業(yè)支出——攤銷20000

（3）2010年提前報廢時會計分錄：

借：固定基金（未攤銷完的金額）20000

專用基金——修購基金（已攤銷金額等同于已提折舊）80000

貸：固定資產(chǎn)100000

借：專用基金——修購基金2000

貸：銀行存款2000

借：銀行存款5000

貸：專用基金——修購基金5000

（4）2010年12月，對外投資時會計分錄：

借：對外投資 50000

貸：事業(yè)基金——投資基金50000

借：固定基金（未攤銷完的金額）20000

專用基金——修購基金（已攤銷金額等同于已提折舊）80000

貸：固定資產(chǎn)10000

（5）正常報廢時會計分錄：

借：固定基金（未攤銷完的金額）0

專用基金———修購基金（已攤銷金額等同于已提折舊）100000

貸：固定資產(chǎn)（原值）100000

總之，高校計提固定資產(chǎn)折舊，應有利于真實反映高校固定資產(chǎn)的現(xiàn)有凈值，應利于有計劃對固定資產(chǎn)進行更新改造，應利于高校防范財務風險，應利于正確核算教育成本，應利于提高固定資產(chǎn)的使用效率。真正加強高校固定資產(chǎn)管理，節(jié)約教育經(jīng)費，提高固定資產(chǎn)使用效益，從而促進高等教育事業(yè)向更好的方向發(fā)展。

[1]郭愛珍.淺談高校固定資產(chǎn)管理[C]//黃永林.高師財務管理研究：第九輯.武漢:華中師范大學出版社,2011：253-258.

[2]侯新春.關(guān)于建立高校固定資產(chǎn)折舊制度的思考[J].實驗室研究與探索，2009(12)：228-230.

[3]師宏.淺談高校固定資產(chǎn)計提折舊[J].財政監(jiān)督，2010(16)：43-44.

[4]葛欣.高校固定資產(chǎn)折舊方法探討[J].財會通訊，2011(9)：49-50.

[5]張清華.關(guān)于高校固定資產(chǎn)核算引入權(quán)責發(fā)生制的探討[C]//黃永林.高師財務管理研究：第九輯.武漢:華中師范大學出版社,2011：259-264.

[6]王江.論高校固定資產(chǎn)折舊政策亟待執(zhí)行[J].現(xiàn)代經(jīng)濟信息，2009(12)：303-304.

[7]吳迅.關(guān)于高校固定資產(chǎn)折舊的探討[J].法制與經(jīng)濟，2009(10)：110-111.

[8]吳賽.創(chuàng)新高校固定資產(chǎn)折舊核算之我見[J].財會月刊，2010(2)：51-52.