特殊銷售方式下的納稅籌劃研究

盧 宏

（安徽財經(jīng)大學，安徽 蚌埠 233030）

1 引言

企業(yè)存在的目標就是追求企業(yè)價值最大化和利潤最大化，而企業(yè)所承擔的稅負作為一項重要外部成本,對公司利潤的變化產(chǎn)生了關鍵的影響.而合理有效的納稅籌劃則可以在一定會程度上降低公司的稅負成本，提高企業(yè)的利潤，增加現(xiàn)金流的儲備，從而增強公司的市場競爭力.

越來越多的企業(yè)正努力通過合法的途徑尋求低稅負、高效益的經(jīng)營理財方案.目前納稅籌劃已是國內(nèi)會計和財務管理領域研究的熱點話題，同時也是企業(yè)在經(jīng)營實踐中積極探索的方向.越來越多的企業(yè)將會認識到納稅籌劃在籌資、投資、經(jīng)營、股利分配等活動中的重要作用.而在產(chǎn)品銷售環(huán)節(jié)，特別是促銷中的稅務籌劃問題，現(xiàn)有文獻對公司較少涉及,本文通過兩個具體案例和籌劃方案的比較，試圖對商品促銷中的納稅籌劃提供一些參考和思路.

2 促銷活動中的納稅籌劃方案比較

在企業(yè)的特殊中，應用比較多的促銷方式有以下幾種，贈送購物券、打折銷售、平銷與代銷等方式，在本研究中，按照銷售中操作手段的差異，將促銷分為兩大類，第一類是贈送購物券與打折銷售；第二類是平銷與促銷，然后在每類中，比較彼此納稅籌劃方案的利弊，以便選擇合適的納稅籌劃方案.

2.1 贈送購物券與打折銷售方案的比較

2010年國慶黃金周期間，為了擴大銷售量，AB南方商務有限公司銷售經(jīng)理決定在五一期間進行促銷以擴大市場份額提高銷售業(yè)績，促銷方案醞釀階段，公司對企業(yè)的促銷方案分歧很大，（1）銷售經(jīng)理認為采用贈送購物券的方式進行促銷，他認為這種方式可以為公司銷售更多的商品最大化擴大公司的銷售額（2）財務主管認為采用打折銷售的方式進行促銷，他認為這種方式可以為企業(yè)創(chuàng)造更大的利潤.當時總經(jīng)理選擇了銷售經(jīng)理的促銷方式.究竟AB南方商務有限公司應該采用何種方式進行促銷了筆者通過分析計算來得出答案.

具體操作方案：

方案一：贈送25%的購物券，即即每位購物者只要一次性購買公司貨物達500元公司向購貨人贈送價值125元的購物券.持票人可以持購物券購買本公司商品.

方案二：打7.5折銷售商品，即每位購物者只要一次性購買公司貨物達500元時，即減125元（公司向購貨人提供25%商業(yè)折扣）即公司在同一張發(fā)票上同時反映售價500元和折扣額為125元，實際上顧客只要付375元就行了.

經(jīng)測算商場平均每500元的購進成本為250元（含稅），估計的工資和其他費用40贈送的125元的商品的購進成本為55（含稅）元，假設供貨方為增值稅一般納稅人.

下面本文主要從稅負方面對這兩個方案進行分析

方案一，贈送價值25%的購物券.

應交增值稅：①公司銷售500元的商品時，應納增值稅

500÷(1+17%)×17%－250÷(1+17%)×17%=36.32

②贈送125元的商品，按現(xiàn)行稅法規(guī)定，應視同銷售應納增值稅

125÷(1+17%)×17%－55÷(1+17%)×17%=10.17

應交增值稅合計：36.32+10.17=46.49

應交的城市維護建設稅和教育費附加：46.49×(3%+7%)=4.65

國家稅務總局《關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]第875號文件）第三條規(guī)定對于企業(yè)以買一贈一等組合方式組合銷售本企業(yè)的商品的，不屬于捐贈，應將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入.所以贈品的成本55元可以在企業(yè)所得稅前扣除.

應交企業(yè)所得稅:[500÷(1+17%)－250÷(1+17%)－55÷(1+17%)－4.6540]×25%=30.50

《國家稅務總局關于個人所得稅若干政策問題的批復》（國稅函[2002]第629號文件）第二條規(guī)定個人因參加企業(yè)的有獎銷售活動而取得贈品所得，應按照“偶然所得”項目計征所得稅.贈品所得為實物的，應以《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》第十條規(guī)定的方法確定應納稅所得額，計算繳納個人所得稅.稅款由發(fā)獎單位或機構代扣代繳.而AB南方商務有限公司顯然不可能向顧客收取個人所得稅，這部分損失只能由自己承擔.

應繳的個人所得稅：125÷(1－20%)×20%=31.25

稅負總額：46.49+4.65+30.50+31.25=112.89

稅后凈利潤:(500－250)÷(1+17%)－(125－55)÷(1+17%)×17%－55－4.65－30.50－31.25－40=42.11

現(xiàn)金凈流量:500－250－55－112.89－40=42.11

方案二：打7.5折銷售商品.

《國家稅務總局關于印發(fā)<增值稅若干具體問題的規(guī)定>的通知》（國稅發(fā)[1993]第154號文件）第二條規(guī)定，納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按照折扣后的銷售額征收增值稅.

應交增值稅：(375－250)÷(1+17%)×17%=18.16

應交的城市維護建設稅和教育費附加：18.16×(7%+3%)=1.82

應交企業(yè)所得稅：[(375－250)÷(1+17%)－1.82－40]×25%=16.25

稅負總額:18.16+1.82+16.25=36.23

稅后凈利潤:(375－250)÷(1+17%)－1.82－16.25－40=48.77

現(xiàn)金凈流量:375－250－36.23－40=48.77

經(jīng)過比較我們發(fā)現(xiàn)打折促銷給企業(yè)所帶來的稅負最低現(xiàn)金凈流量和稅后凈利潤最高，贈送購物券雖然擴大了企業(yè)的市場占有率，但是給企業(yè)帶來較高的稅負，較低的現(xiàn)金流量和稅后凈利潤.所以AB南方商務有限公司應采用打折促銷的方式進行促銷,可見公司進行銷售決策時應該以數(shù)據(jù)為支撐在分析計算的基礎上作出正確的決策.

2.2 平銷與代銷納稅籌劃方案的比較

針對平銷這一行為，國家稅務總局在《國家稅務總局關于商業(yè)企業(yè)向貨物供應方收取的部分費用征收流轉稅問題的通知》（國稅發(fā)[2004]136號文件）規(guī)定：其一，商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的部分收入，按照以下原則征收增值稅或營業(yè)稅：一是對商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額無必然聯(lián)系，且商業(yè)企業(yè)向供貨方提供一定勞務的收入，例如，進場費、廣告促銷費、上架費、展示費、管理費等，不屬于平銷返利，不沖減當期增值稅進項稅金，應按營業(yè)稅的適用稅目稅率征收營業(yè)稅.二是對商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計算）的各種返還收入，均應按照平銷返利行為的有關規(guī)定沖減當期增值稅進項稅金，不征收營業(yè)稅.其二，商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的各種收入，一律不得開具增值稅專用發(fā)票.該文件明確，本通知自2004年7月1日起執(zhí)行，本通知發(fā)布前已征收入庫稅款不再進行調(diào)整，其他增值稅一般納稅人向供貨方收取的各種收入的納稅處理，比照本通知的規(guī)定執(zhí)行.其三，“應沖減進項稅額的計算公式為當期應沖減進項稅金=當期取得的返還資金÷(1+所購貨物適用增值稅稅率)×所購貨物適用增值稅稅率.”

2011年AB南方商務有限公司與M公司（增值稅一般納稅人）簽訂購銷合同，合同規(guī)定該公司按照M公司規(guī)定的售價銷售大衣，AB南方商務有限公司每銷售一件大衣M公司返還給AB南方商務有限公司資金120元.AB南方商務有限公司當年銷售大衣2805件，共取得返還資金336600元.

原方案：

當期應沖減的增值稅進項稅金：336600÷(1+17%)×17%=48908

當期應補交的城市維護建設稅和教育費附加：48908×(7%+3%)=4891

該業(yè)務稅負總和:48908+4891=53799

新方案如果當時AB南方商務有限公司與M公司簽訂代銷合同，AB南方商務有限公司按照M公司規(guī)定的市場售價銷售大衣，每銷售1件M公司AB南方商務有限公司代銷手續(xù)費120元，如果AB南方商務有限公司當初和M公司簽訂了代銷合同則其稅負情況將大不相同.新方案：AB南方商務有限公司與M公司簽訂代銷合同，要求AB南方商務有限公司按照M公司規(guī)定的市場售價銷售大衣，每銷售1件M公司支付AB南方商務有限公司銷手續(xù)費120元.據(jù)此AB南方商務有限公司應繳納營業(yè)稅，服務業(yè)的營業(yè)稅稅率為5%.因為銷項稅額等于進項稅額，所以AB南方商務有限公司不交增值稅.

當期AB南方商務有限公司應繳納營業(yè)稅：336600×5%=16830

當期應交的城市維護建設稅和教育費附加：16830×(7%+3%)=1683

該業(yè)務稅負總和：16830+1683=18513

新方案稅負總和－原方案稅負總和=35286

通過以上計算分析我們得出新方案比原方案總共減少稅負35286元.

3 結論

納稅籌劃是為減輕企業(yè)稅收負擔，增加企業(yè)整體價值而做出的一種戰(zhàn)略性籌劃活動，是納稅人的一項基本權利，是公司財務戰(zhàn)略和經(jīng)營決策的重要組成部分.隨著企業(yè)間的競爭越來越激烈和我國法制的不斷完善越來越多的企業(yè)通過納稅籌劃的手段達到企業(yè)稅收負擔最小化，從而降低企業(yè)成本，增加企業(yè)價值.本文通過對AB南方商務有限公司特殊銷售方式納稅籌劃方案的比較，使我們認識到公司在商品促銷中，不僅要從促銷方案的實際作用入手，更要從稅務籌劃角度，通過適當?shù)募{稅籌劃方案的選擇和比較，達到減輕企業(yè)稅負，真正達到增加企業(yè)價值的目的.

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