淺談融資租賃和經(jīng)營租賃的劃分

摘要：租賃會計在會計業(yè)務處理中占有很大的比重，按照租賃的目的分類，以與租賃資產相關的風險和報酬歸屬于出租人或承租人為依據(jù)，并依據(jù)“實質重于形式”的原則，將其分為經(jīng)營租賃和融資租賃兩大類。本文將從二者的基本判斷標準和各自的特點兩個方面為依據(jù)對二者進行劃分。

關鍵詞：融資租賃；經(jīng)營租賃；判斷；特點

中國會計準則規(guī)定，租賃是指在約定的期間內，出租人為了獲取租金的協(xié)議。按照我國《企業(yè)會計準則第21號——租賃》的解釋，融資租賃，是指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬的租賃。而經(jīng)營租賃主要是出于出租人經(jīng)營上的臨時需要或季節(jié)性需要而產生的一種臨時性的租賃活動。在租賃開始日便要確定是經(jīng)營租賃還是融資租賃，以便對日后做會計處理。因此，區(qū)分二者在會計核算中意義重大。本文將從二者的基本判斷標準和特點入手，更深一步區(qū)分融資租賃和經(jīng)營租賃，便于讀者對租賃的此種分類有更深刻的認識。

一、基本判斷標準

判斷是經(jīng)營租賃還是融資租賃最基本的方法應從定義入手。即從實質上，是否轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬。由此，我國《企業(yè)會計準則——租賃》規(guī)定，企業(yè)在對租賃進行分類時，應當全面考慮以下5種因素，滿足以下一項或數(shù)項標準的租賃，應當視為融資租賃。

在論述5個因素之前，應格外注意兩個問題：

其一：與租賃資產所有權有關的風險和報酬的轉移并不意味所有權必定轉移。這里有個特例，即假設某項資產，在承租人方面，其為獲得其使用和其帶來的收益幾乎全部對等；在出租人方面，在租賃資產可以使用的大部分時間內其帶來的經(jīng)濟利益都已租金的形式。則也認為此項租賃活動為融資租賃。

其二：應根據(jù)“實質重于形式”的原則，即經(jīng)濟實質重于法律形式。假設某項租賃資產在租賃合同中的稱謂為經(jīng)營租賃，但只要符合以下5個因素中的一個或多個，也做融資租賃的業(yè)務處理。

5個因素分別為：

1.租賃期屆滿時，租賃資產的所有權轉移給承租人。此種情況通常是指在租賃合同中已經(jīng)約定即租賃期滿后直接歸承租人所有，或者在租賃開始日根據(jù)相關條件作出判斷，租賃期屆滿時出租人能夠將資產所有權轉讓給承租人（在下文將著重解釋）。此種情況在一定程度上可以理解為“分期購買?！?/p>

2.承租人有購買租賃資產的選擇權，所訂立的購價預計遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權。

此處，應格外區(qū)分租賃開始日和租賃期開始日。租賃開始日一般在租賃期開始日之前，例如，某兩個企業(yè)在2010年10月31日規(guī)定，在2011年1月1日——2013年1月1日開展租賃活動。則2010年10月31日則是租賃開始日，2011年1月1日便是租賃期開始日。此時點則表示租賃行為的開始，使用權已經(jīng)轉讓。確定租賃開始日最重要的意義便是在這天就應當確立是經(jīng)營租賃還是融資租賃。

所謂購買資產的選擇權，即承租人即可以選擇買也可以選擇不購買。若買則比別的買家優(yōu)先購買并且付的錢很少，會計上常以按照小于等于行使選擇權時租賃資產的公允價值的5%來衡量。此時的價錢只是象征性的，也可以闡述為一種名義的購買價，出租人一般會將其無償給承租人使用下去。

3.即使資產的所有權不轉讓，其租賃期也占租賃資產尚可使用壽命的大部分?！按蟛糠帧币话阒缸赓U期也占租賃資產尚可使用壽命的75%以上，但是，如果租賃資產在租賃開始日前已超過該資產全新時可使用年限的大部分，則該項標準不能用以判斷租賃的類別。以下分三種情況解釋：

1）假設某固定資產全新預計可使用年限為10年，合同規(guī)定租賃期為8年。則8/10大于75%為融資租賃。

2）假設某固定資產購入時預計使用年限為10年，已用2年，合同規(guī)定租賃期為7年。則7/8大于75%為融資租賃。

3）假設某固定資產購入時預計使用年限為10年，已用8年，合同規(guī)定租賃期為2年。由于此資產在租賃開始日前已超過該資產全新時可使用年限的大部份即75%，因此此項判斷標準無效。

因此，在此應特別注意租賃期占租賃資產尚可使用的年限而不是全新時的使用年限。

4.就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產的公允價值；就出租人而言，“幾乎相當于”一般指大于等于90%。我們可以這樣進行理解：此時承租人付的最低租賃付款額在租賃開始日的公允價值，幾乎相當于出租人將租賃物出賣所能得到的價值。在某種程度上，也幾乎相當于出賣。

5、租賃資產性質特殊，如果不做較大修整。只有承租人才能使用。即租賃資產具有專購專用的性質。此時的租賃資產在某種意義上屬于承租人專項購買。

二、二者的主要特點

1、目的不同

經(jīng)營租賃是為了滿足生產、經(jīng)營或季節(jié)性的臨時需要暫時性的租入某個資產應急或其他短暫的非長久性的需求。而融資租賃具有明顯的購置特點。承租企業(yè)的主要目的是融通資本，但融資租賃集融資與融物于一身，具有借貸的性質。

2、租賃合同的穩(wěn)定性不同

經(jīng)營租賃較為靈活，可以簽訂租約也可以不簽訂。在有租約的情況下，可以隨時取消，因此不太穩(wěn)定。融資租賃卻較為穩(wěn)定，一般在規(guī)定的期限內，布的中途解約，雙方的權益受到很大的保護。

3、租金包含的內容不同

經(jīng)營租賃中租金為出租人用以彌補出租資產的成本、持有期內的相關費用，并取得合理利潤的投資報酬。而融資租賃的租金不包括保險、維修等相關費用，因為此時的主要風險及報酬已經(jīng)轉移，此時由承租設備的保養(yǎng)和投保事宜。

4、租賃期限的相對長短不同

經(jīng)營租賃的期限相對較短并通常遠遠短于其有效使用年限一般期限以一個季度之多。而融資租賃的租賃期限較長，一般為資產的有效使用年限。

5、期滿后，資產的處置方法不同

對于經(jīng)營租賃而言，承租人有續(xù)租或退租的選擇權，而此時的續(xù)租權也只是普通意義上的續(xù)租，并沒有廉價購買資產的特殊權利，因而也不存在購買資產的選擇權。而融資租賃，在租賃期滿后，可以行使購買該項資產的選擇權或以優(yōu)惠的租金延長租期。通常情況下，都由承租人留購。

至此，經(jīng)營租賃和融資租賃的主要判斷方法和特點大致已經(jīng)敘述完了。文章簡短，有些專業(yè)表述不夠恰當?shù)牡胤?，還望讀者諒解。

參考文獻：

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[2]耿建新 戴德明 《高級會計學》北京：中國人民大學出版

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