租賃業(yè)務會計核算方法的比較

（延安大學西安創(chuàng)新學院710100中國儲備糧管理總公司西安分公司716001）

一、租賃的概述

租賃是出租人在承租人支付一定報酬（通常定期支付租金）的條件下，授予承租人在約定期限內(nèi)占有或使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的協(xié)議。明確了租賃的定義后進行租賃的后續(xù)計量，根據(jù)租賃的本質(zhì)將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃 （與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風險和報酬是否轉(zhuǎn)移來判斷）。

二、租賃會計的核算方法

在進行了租賃的判斷和分類后，下一步依據(jù)《企業(yè)會計準則》進行會計核算也顯得尤為重要，租賃的賬務處理都需按承租人和出租人分別進行核算。

（一）經(jīng)營租賃的核算方法

1.承租人的賬務處理。

（1）初始直接費用的處理。初始直接費用，通常有印花稅、傭金、律師費、談判費等，發(fā)生時應當計入當期損益。借記“管理費用——印花稅”等科目，貸記“庫存現(xiàn)金／銀行存款”科目。

（2）計提租金時。借記“待攤費用”科目，貸記“其他應付款——租金”科目。

（3）支付租金時。借記“其他應付款——租金”科目，貸記“銀行存款”科目。

（4）按月分攤租金時：在一般情況下，采用平均直線法將租金在租賃期內(nèi)平均分攤，若在特殊情況下，應采用比直線法更系統(tǒng)、合理的方法分攤。借記“制造費用／管理費用／銷售費用”科目，貸記“待攤費用”科目。

2.出租人的賬務處理。

（1）購入租賃設(shè)備時。借記“經(jīng)營租賃資產(chǎn)——未出租資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”科目。

（2）租出資產(chǎn)時。借記“經(jīng)營租賃資產(chǎn)——已出租資產(chǎn)”科目，貸記“經(jīng)營租賃資產(chǎn)——未出租資產(chǎn)”科目。

（3）按月計提折舊時。借記“租賃費用——折舊費”科目，貸記“經(jīng)營租賃資產(chǎn)折舊”科目。

（4）收取租金時。借記“銀行存款”科目，貸記“租賃收入”科目。

（5）收回出租資產(chǎn)時。借記“經(jīng)營租賃資產(chǎn)——未出租資產(chǎn)”科目，貸記“經(jīng)營租賃資產(chǎn)——已出租資產(chǎn)”科目。

（二）融資租賃的核算方法

1.承租人的賬務處理（不同于經(jīng)營租賃）。

（1）收到租賃資產(chǎn)時，需考慮承租人的擔保余值。借記“固定資產(chǎn)——融資租入資產(chǎn){min（最低租賃付款額現(xiàn)值；租賃日租賃資產(chǎn)的公允價值）}+相關(guān)直接費用”、“未確認融資費用（借貸方之間的差額）”科目；貸記“長期應付款——應付融資租賃款（最低租賃付款額）”、“銀行存款 （相關(guān)直接費用）”科目。

（2）選擇、計算未確認融資費用分攤率。在融資租賃下，承租人支付的租金中，包含了本金和利息兩部分，在支付租金時，償還了長期應付款，又采用一定的方法將未確認融資費用確認了當期費用。若融資租入資產(chǎn)的入賬價值為最低租賃付款額現(xiàn)值加相關(guān)直接費用，則無需重新計算分攤率；若融資租入資產(chǎn)的入賬價值為租賃日租賃資產(chǎn)的公允價值加相關(guān)直接費用則需要重新計算分攤率，而此時的分攤率等于最低租賃付款額現(xiàn)值與租賃日租賃資產(chǎn)的公允價值相等時的折現(xiàn)率，采用內(nèi)插法去計算分攤率。

（3）各期支付租金、攤銷未確認融資費用時。借記“長期應付款——應付融資租賃款”科目，貸記“銀行存款”科目；借記“財務費用”科目，貸記“未確認融資費用”科目。

（4）按自有同類或類似資產(chǎn)對融資租入資產(chǎn)計提折舊。應選擇和自有資產(chǎn)一致的折舊政策，在租賃合同規(guī)定的折舊期內(nèi)或者選擇租賃期與租賃資產(chǎn)使用壽命較短者作為折舊期進行折舊。借記“制造費用——折舊費”科目，貸記“累計折舊”科目。

（5）履約成本的處理。履約成本指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費，如：培訓費、保險費等，通常計入當期損益。借記 “制造費用／管理費用——履約成本”科目，貸記“銀行存款”科目。

（6）或有租金處理。或有租金指金額不固定、以時間長短以外因素（銷售量、使用量）為依據(jù)計算租金，處理時和經(jīng)營租賃相同，發(fā)生時計入當期損益。借記“銷售費用／財務費用”科目，貸記“銀行存款”科目。

（7）租賃期滿購買融資租入資產(chǎn)時。借記“長期應付款——應付融資租賃款”科目，貸記“庫存現(xiàn)金／銀行存款”科目。

2.出租人的賬務處理。

（1）資產(chǎn)租出時 （不同于經(jīng)營租賃），需考慮未擔保余值：未擔保余值=租賃期滿日租賃資產(chǎn)的公允價值-承租人（承租人有關(guān)的第三方）的擔保余值-獨立第三方的擔保余值：借記“長期應收款——應收融資租賃款”科目、“未擔保余值”科目；貸記 “固定資產(chǎn)——融資租賃資產(chǎn)（租賃日租賃資產(chǎn)的公允價值）”、“銀行存款 （相關(guān)直接費用）”、“未實現(xiàn)融資收益 （借貸方之間的差額）”等科目。

（2）選擇、計算未確認融資費用分攤率：同承租人的處理。

（3）各期收到租金、攤銷未實現(xiàn)融資收益時。借記“銀行存款”科目，貸記“長期應收款——應收融資租賃款”科目；借記“未實現(xiàn)融資收益”科目，貸記“租金收入”科目。

（4）租賃期滿，若收回設(shè)備時。借記“固定資產(chǎn)——融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“長期應收款——應收融資租賃款”、“未擔保余值”等科目。

（三）售后租回的核算方法

售后租回是不同于經(jīng)營租賃和融資租賃的又一種特殊的租賃籌資方式，它有著自己獨特的會計核算方法。

1.售后租回形成融資租賃時。

（1）出售時。借記 “固定資產(chǎn)清理”、“累計折舊”、“固定資產(chǎn)減值準備”等科目，貸記“固定資產(chǎn)”科目；借記“銀行存款”科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”、“遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益”等科目。

（2）租回時（同融資租賃）。

（3）計提折舊時（同融資租賃）。

（4）分攤遞延收益：借記“遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益”科目，貸記“制造費用——折舊費”科目。

2.售后租回形成經(jīng)營租賃時

（1）當售價小于公允價值時。①出售時。借記“固定資產(chǎn)清理”、“累計折舊”、“固定資產(chǎn)減值準備”等科目，貸記“固定資產(chǎn)”科目；借記“銀行存款”或“營業(yè)外支出（借貸方之間的差額）”科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”、“營業(yè)外收入（借貸方之間的差額）”科目。 ②支付租金時。借記“管理費用”科目，貸記“銀行存款”科目。

（2）當售價大于公允價值時。①出售時。借記“固定資產(chǎn)清理”、“累計折舊”、“固定資產(chǎn)減值準備”等科目，貸記“固定資產(chǎn)”科目。借記“銀行存款”科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”、“遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益（賣價與公允價值之差）”、“營業(yè)外收入 （公允價值與賬面價值之差）”科目。②支付租金時（同經(jīng)營租賃）。借記“管理費用”科目，貸記“銀行存款”科目；借記“遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益”科目，貸記“管理費用”科目。

三、租賃業(yè)務稅收政策對企業(yè)會計核算的影響

根據(jù) 《國家稅務總局關(guān)于融資租賃業(yè)務征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅函[2000]514號）的規(guī)定，對經(jīng)中國人民銀行批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務的單位所從事的融資租賃業(yè)務，無論租賃貨物的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)讓給承租方，均按《營業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定按金融保險業(yè)征收營業(yè)稅，不征收增值稅，其他單位從事的融資租賃業(yè)務，租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；租賃的貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，按服務業(yè)租賃業(yè)征收營業(yè)稅，不征收增值稅。而對于經(jīng)營租賃按《營業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定，均按服務業(yè)租賃業(yè)征收營業(yè)稅。因此在進行會計賬務處理時要分別進行核算。

現(xiàn)代租賃這種“借雞生蛋”式的融資方式被廣大的中小企業(yè)所接受，為我國現(xiàn)代金融市場的發(fā)展做出了一定的貢獻。但會計核算的規(guī)范化有助于推動現(xiàn)代租賃業(yè)的快速發(fā)展，有助于為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營者提供準確的決策，有助于為財務報表使用者提供客觀、真實、有效的財務信息，因此，要進一步規(guī)范租賃的會計核算，從而實現(xiàn)會計標準的規(guī)范化、科學化、國際化。