資產評估在審計中的應用

南京鐵道職業(yè)技術學院蘇州校區(qū) 張 佳 蔡曉旭

一、以財務報告為目的的評估在我國的發(fā)展

中國評估行業(yè)對以財務報告為目的評估的認識是一個隨著我國評估行業(yè)逐步發(fā)展和對國際評估業(yè)了解日益深入而逐步完善、逐步清晰的過程。在我國，隨著企業(yè)改制的逐漸回落，依靠企業(yè)改制評估起家逐步發(fā)展起來的中國資產評估行業(yè)，其業(yè)務量正大幅度萎縮，面臨“做一單少一單”的困境，因此，開拓新的業(yè)務領域已成為中國資產評估行業(yè)迫在眉睫的任務。隨著會計準則對公允價值日益重視，這表明會計和審計工作需要更多的評估專業(yè)的支持，對評估的需求越來越大，為評估行業(yè)開展以財務報告為目的的評估業(yè)務提供了機會，以財務報告為目的的評估業(yè)務在我國正逐步成為評估行業(yè)新的業(yè)務增長點。以財務報告為目的的評估，不再是基于特定的交易目的或其他與資產交易相關的經濟行為，而是基于企業(yè)會計準則或相關會計核算、披露要求，對財務報告中各類資產和負債的公允價值或特定價值進行的評估。由于新會計準則的變化，評估對財務報表的影響，已經成為財務決策中必須考慮的問題，基于財務報告目的的資產評估業(yè)務也必將成為我國資產評估行業(yè)的一項重要業(yè)務。如今，以財務報告為目的的評估業(yè)務的健康發(fā)展，不僅有利于提高財務報告透明度與可靠性，而且有利于推動評估等中介行業(yè)在維護資本市場的穩(wěn)定、促進資源的有效配置、推動經濟快速發(fā)展、提高社會公眾信心等方面做出重要的貢獻。

二、以財務報告為目的的評估業(yè)務在審計中應用的背景

（一）公允價值是資產評估業(yè)在審計中應用的最大推動力《審計準則》第1322號——《公允價值計量和披露的審計》第四條規(guī)定：“按照適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定，做出公允價值計量和披露是被審計單位管理層的責任。注冊會計師應當獲取充分、適當的審計證據，以確定公允價值計量和披露是否符合適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定”。因此，在以財務報告為目的的評估中，評估能夠為會計的計量、核算及披露提供專業(yè)意見，可以成為幫助審計師了解被審計的公允價值計量的依據，彼此之間形成相互合作、相互依賴、相互制約。

（二）資產評估能夠降低公允價值審計風險 由于公允價值在確認的具體計量形式上有多種可供選擇的形式，其確認難免會不同程度地引入企業(yè)的估計和判斷，這些估計和判斷受制于企業(yè)的利益取向，會降低估價結果的客觀性、破壞計量的公允性。如在利用公允價值模式計價時，在不可獲得市價的情形下，需要依靠資產評估當中的收益法或成本法來得出公允價值。在利用估值技術確定公允價值計量的情況下，需要做出一些職業(yè)判斷，主觀估計成分較大，不同的人采用不同的方法評估的結果相差較大，所以出具的財務報告往往會有失公允，從而影響審計工作的順利開展。由于公允價值的特殊性，以及財務報告所需要的合理性、客觀性、相關性的要求，注定必須以外部的、獨立的、專業(yè)的第三方資產評估機構提供會計計量中的公允價值。此外，鑒于公允價值審計對公允價值計量技術要求較高，估值技術使用參數的客觀性會直接影響到公允價值計量的可靠性，被審計單位和審計人員將會利用專業(yè)評估人員公允價值評估的結果。因此審計人員在進駐單位開展業(yè)務之前一般都要求被審計實體對待審計財務報告進行資產評估，可有效降低審計風險，也可減少一些重復程序，從而節(jié)省了成本。

三、以財務報告為目的的評估業(yè)務在審計中的應用

（一）審計執(zhí)業(yè)和評估執(zhí)業(yè)在實務操作上相互獨立 資產評估與審計在專業(yè)分工上應各自獨立，彼此尊重，各自承擔責任，不能相互替代。這不僅因為這些業(yè)務都有各自不同的專業(yè)特點，而且也可以防止關聯(lián)交易，避免這些中介業(yè)務從記賬到審計或資產評估等業(yè)務均由一個中介或專業(yè)人士一包到底，從而有失公平和公正。基于獨立性的要求，審計單位或人員不能對同一客戶提供公允價值評估服務，審計人員是公允價值計量的最終審核人。在一些需要專業(yè)性評估的領域，聘請外部獨立評估人員更能發(fā)揮專業(yè)服務的優(yōu)勢，在提高會計信息質量的同時，也能降低審計人員的風險。

（二）審計執(zhí)業(yè)和評估執(zhí)業(yè)在實務操作上相互銜接 審計執(zhí)業(yè)和評估執(zhí)業(yè)在實務操作上相互銜接主要從以下三個方面分析：

（1）從供需兩方面來分析，審計與評估的結果相互利用。一方面，企業(yè)為確定公允價值和提高財務報表披露效果，對評估師有獨立進行評估的需求；另一方面，審計師為回避審計風險，也有建議自己的客戶聘請專業(yè)評估師進行獨立評估的需求。公允價值的審計是通過確定價值類型、評估方法和評估假設和評估依據后得出評估報告，這是按照會計準則的要求是會計計量的支持部分。對審計小組而言，這份評估報告能否作為會計計量的依據，能否作為審計的依據，是由企業(yè)財務報表提供者決定，然后由審計師判斷是否符合會計準則的要求。如：財務報告的編制和資產的計價需要利用專業(yè)資產評估機構提供相關公允價值為結論；在對企業(yè)價值評估時，可借用審計的專業(yè)結論，參考會計數據資料；同時審計也可采納以財務報告為目的單項資產公允價值評估的結果。因此，無論是資產評估報告使用審計結果，還是審計報告使用資產評估的結果，都必須妥善處理數據的銜接問題。

（2）從具體操作來分析，審計與評估在執(zhí)業(yè)時需要相互配合和溝通?！兑载攧請蟾鏋槟康牡脑u估指南》第十一條指出“注冊資產評估師執(zhí)行以財務報告為目的的評估業(yè)務，應當與企業(yè)和執(zhí)行審計業(yè)務的注冊會計師進行必要的溝通，明確評估業(yè)務基本事項并充分理解會計準則或相關會計核算、披露的具體要求?！痹谠u估進行之前及期間，審計人員也希望能和評估師溝通，了解評估的工作范圍、目標和目的以及使用的方法等。在具體操作時，如果還沒有得出審計結論時，評估師已經出了評估報告，則希望評估師能在最后簽署評估報告之前能夠與審計師進行溝通，在評估工作結束后也希望評估師能夠為會計及審計提供有用的信息。

（3）從執(zhí)業(yè)者所需的知識背景來分析，審計與評估具有共性。審計人員和評估人員都需要在一定程度上學習和掌握會計準則、審計準則和評估準則的相關內容，相互熟悉對方的專業(yè)思路，這是及時解決專業(yè)服務分歧的重要手段。審計審核會計資產要大量運用資產評估技術和方法，審計運用評估技術工作使得審計和資產評估的關系更加緊密。如在政府審計工作中，對國有企業(yè)脫鉤改制、破產清算或是財政資金投資及其它所有制資產進行審計監(jiān)督時，審計部門需要采用資產評估報告中的公允價值確定資產價值，而資產評估機構在進行評估作價時，往往有相當部分可以借鑒審計的方法。如采用與審計方法相同或相似的程序，即監(jiān)盤、函證、抽樣、測試等。

（三）擇優(yōu)選擇評估機構，提高資產評估與審計的執(zhí)業(yè)質量 資產評估機構屬于中介服務機構，但是面對市場經濟，資產評估公司要發(fā)展，評估從業(yè)人員要生存，這就意味著資產評估公司也要爭取業(yè)務，發(fā)展業(yè)務。在審計工作中，會發(fā)現個別資質等級低的，資信一般的資產評估機構被指定做某項資產評估，這種沒有依據公平競爭的指定行為既不符合社會主義市場經濟的要求，也不利于評估行業(yè)本身業(yè)務素質的提高，也就很難保證資產評估報告的質量。如果資產評估報告出了問題，審計工作也很容易出現問題，所以提高資產評估報告的質量，對審計工作是有著非常重要的意義的。如：在涉及到資產評估公司對國有企業(yè)在脫鉤改制、破產清算或是財政資金投資其它所有制資產評估時，由相關國有資產管理部門經過招投標，或由行業(yè)協(xié)會推薦資質等級高、資信好的評估機構來完成資產評估工作，并且建立責任承擔機制和退出機制。有條件的情況下，行業(yè)協(xié)會應該向社會提供評估機構的招投標范本，以及評估機構優(yōu)劣的原則和具體標準，定期公布各評估機構的信用檔案。對政府審計中的資產評估報告設立回饋信息制度，建立評估報告檔案，對資產的評估價值，審計價值，交易價格進行跟蹤紀錄，對資產評估機構進行動態(tài)評價，綜合考核，以便擇優(yōu)選擇承擔國有資產評估的機構，從而避免資產評估機構為利益驅動而與企業(yè)聯(lián)合造假的行為。只有資產評估報告的質量得到了保證，審計工作的質量也就得到了保證。

［1］財政部：《企業(yè)會計準則2006》，經濟科學出版社2006年版。

［2］中國資產評估協(xié)會：《以財務報告為目的的評估指南》，經濟科學出版社2008年版。