公立醫(yī)院內(nèi)部控制體系構(gòu)建——基于波特“五力模型”的思考

首都醫(yī)科大學(xué)宣武醫(yī)院 朱 倩 清華大學(xué) 李 恒

首都醫(yī)科大學(xué)宣武醫(yī)院 朱 倩 清華大學(xué) 李 恒

一、相關(guān)理論

（一）五力模型 麥克爾·波特（Michael Porter）于80年代初提出“五力模型”，他認(rèn)為各種行業(yè)中存在著決定競爭能力的五種力量，這五種力量綜合起來影響著產(chǎn)業(yè)的發(fā)展前景，是分析運(yùn)營管理的有效工具，五種力量主要為：新的競爭對手入侵，替代品的威脅，買方議價能力，賣方議價能力以及現(xiàn)存競爭者之間的競爭，通過分析五種力量的此消彼長，可以全面客觀識別實(shí)體所處的外部環(huán)境和評價本身的競爭能力。

基于“五力模型”的啟發(fā)，本文對醫(yī)院所處的行業(yè)進(jìn)行分析，得出影響公立醫(yī)院發(fā)展的五種力量有：監(jiān)管機(jī)構(gòu)（財(cái)政、衛(wèi)生、社保部門等）、患者、供貨商（醫(yī)療藥品、設(shè)備供應(yīng)商等）、同業(yè)競爭醫(yī)療機(jī)構(gòu)（民營、股份制醫(yī)院等）、醫(yī)院自身（管理層、員工），對醫(yī)院內(nèi)部控制的影響見圖1。

圖1 影響醫(yī)院內(nèi)部控制的“五力模型”

（二）內(nèi)部控制要素 COSO關(guān)于內(nèi)部控制風(fēng)險評價的五要素為：控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、監(jiān)控、信息和溝通（見圖1 內(nèi)部控制組成圖）。五力模型與以上五種要素的關(guān)系非常密切，以下分別予以論述，從而構(gòu)建醫(yī)院內(nèi)部控制評價基本框架。

圖2 內(nèi)部控制組成圖

二、五力模型對醫(yī)院內(nèi)部控制的影響

（一）監(jiān)管機(jī)構(gòu) 醫(yī)院主要的監(jiān)管機(jī)構(gòu)為財(cái)政、發(fā)改委、衛(wèi)生、社保等部門。醫(yī)院作為國有事業(yè)單位，其產(chǎn)權(quán)歸國家所有，衛(wèi)生行政主管部門代表國家行使醫(yī)院所有權(quán)，對醫(yī)院預(yù)算編制和執(zhí)行、收入及支出等履行監(jiān)管職責(zé)；國家發(fā)改委、衛(wèi)生部對藥品進(jìn)行定價、對醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目制訂收費(fèi)政策，從而影響醫(yī)院收入和醫(yī)藥支出；財(cái)政部門負(fù)責(zé)醫(yī)院投資、資金管理，進(jìn)行財(cái)政基本經(jīng)費(fèi)和專項(xiàng)支出審核撥款；社保部門管轄下的醫(yī)保中心作為國家醫(yī)療保障機(jī)構(gòu)與醫(yī)院在醫(yī)療保險金申請及撥付方面有千絲萬縷的聯(lián)系，對醫(yī)院現(xiàn)金流動有重大影響。另外由于一部分醫(yī)學(xué)院校的附屬醫(yī)院并入了綜合性大學(xué)，使得醫(yī)學(xué)院校的附屬醫(yī)院在行政體制上轉(zhuǎn)歸教育部門主管，在人事管理上其主要人事任免權(quán)由所屬大學(xué)行使。各部門多頭管理的外部監(jiān)管環(huán)境，使得醫(yī)院的內(nèi)部控制缺乏強(qiáng)有力的外部監(jiān)管，資金投資與收益分配存在監(jiān)管缺位、難以監(jiān)管的風(fēng)險，導(dǎo)致國有資產(chǎn)的經(jīng)營風(fēng)險加劇。

（二）患者 患者是醫(yī)院服務(wù)的對象，然而當(dāng)今醫(yī)療事故頻發(fā)、醫(yī)療糾紛增加，醫(yī)療暴力事件時有發(fā)生，直接導(dǎo)致醫(yī)患關(guān)系緊張、矛盾加劇。究其原因，一是部分醫(yī)務(wù)人員確實(shí)是自身責(zé)任心不夠，工作未做到勤勉盡責(zé)；二是醫(yī)務(wù)人員缺乏自我保護(hù)意識，缺乏醫(yī)療風(fēng)險的識別與應(yīng)對；三是醫(yī)院管理者大多出自醫(yī)學(xué)領(lǐng)域，對建立覆蓋整體、全面的內(nèi)部控制體系缺乏足夠的認(rèn)識，對醫(yī)療過程中出現(xiàn)由患者帶來的法律糾紛、財(cái)務(wù)風(fēng)險、社會輿論等方面的問題重視程度不夠。如何從內(nèi)部控制方面找到緩解醫(yī)患關(guān)系緊張的局面是我們目前迫切需要思考的問題之一。

（三）供貨商 供貨商作為醫(yī)院物資的輸入端，直接提供藥品、衛(wèi)生材料、醫(yī)療器械和大型醫(yī)療設(shè)備等物資，其中藥品支出占醫(yī)院整個支出的大部分，“以藥養(yǎng)醫(yī)”現(xiàn)象仍然在絕大部分醫(yī)院存在。

財(cái)政部頒發(fā)的《內(nèi)部會計(jì)控制制度》及《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》明確規(guī)定了醫(yī)院藥品及庫存物資控制、固定資產(chǎn)控制的采購、驗(yàn)收、入庫等必須有內(nèi)部控制。發(fā)改委、衛(wèi)生部等部門也要求醫(yī)院出售基本藥物不得超過規(guī)定的藥品進(jìn)銷差價率，這使得大部分醫(yī)院通過集中采購遏制了藥品價格不合理的隱性成本，增強(qiáng)了藥品價格的公開透明度，但是仍然存在諸多不足之處：一是藥品供應(yīng)和藥品信息的壟斷，給醫(yī)師的不合理采購、用藥提供了空間，不僅增加患者藥費(fèi)負(fù)擔(dān)，而且給采購“尋租”、濫開處方提供了滋生的土壤；二是藥品醫(yī)療器械采購?fù)蔀楦瘮〉臏卮?，供貨商進(jìn)行所謂銷售公關(guān)，利用目前醫(yī)院采購環(huán)節(jié)內(nèi)控不嚴(yán)的弱點(diǎn)，同時對醫(yī)院相關(guān)管理層施以回扣誘惑，從而使國家財(cái)產(chǎn)蒙受巨大損失。醫(yī)院內(nèi)控在以上兩個環(huán)節(jié)顯得非常重要，如何確保采購程序合法合規(guī)并嚴(yán)格執(zhí)行是醫(yī)院內(nèi)控的關(guān)鍵。

（四）同業(yè)競爭醫(yī)院 同業(yè)競爭包括公立醫(yī)院之間、公立與民營醫(yī)院的競爭。競爭的關(guān)鍵在于醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量和醫(yī)療服務(wù)價格水平的競爭，源于患者一般尋找醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量高而醫(yī)療服務(wù)價格低的醫(yī)院就診。民營、外資醫(yī)院這幾年發(fā)展迅速，有其獨(dú)特的競爭優(yōu)勢。首先，部分民營醫(yī)院將醫(yī)院醫(yī)療經(jīng)營獨(dú)立，與后勤服務(wù)、藥房脫鉤分家，避免將藥品過高隱性成本、服務(wù)成本轉(zhuǎn)嫁到醫(yī)療服務(wù)的價格上，有力地控制了藥品及醫(yī)療服務(wù)的價格；其次走差異化服務(wù)之路，不求面面俱到，只求精益求精，經(jīng)營非常靈活，聘請退休老專家，提供私人醫(yī)生上門服務(wù)，高端服務(wù)等。實(shí)質(zhì)上這些做法是將成本降到最低，集中資金、人力、物力開展集約性經(jīng)營，從市場競爭中尋找內(nèi)部控制措施，值得公立醫(yī)院借鑒使用。

（五）醫(yī)院本身 醫(yī)院管理參與主體有：管理層（院、科室領(lǐng)導(dǎo)）和員工（醫(yī)生、護(hù)士、后勤等）。目前，醫(yī)院的管理者對內(nèi)控認(rèn)識不足，整體管理水平仍處于傳統(tǒng)的醫(yī)療經(jīng)驗(yàn)管理，技術(shù)出身專家領(lǐng)導(dǎo)比較多，對于內(nèi)部控制缺乏職業(yè)敏感性，會計(jì)內(nèi)控基礎(chǔ)薄弱，同時也由于醫(yī)院管理的復(fù)雜性和技術(shù)性，靈活有余、規(guī)范不足，造成了內(nèi)控執(zhí)行起來力度不夠，容易產(chǎn)生漏洞，難以提前發(fā)現(xiàn)潛在問題，造成經(jīng)濟(jì)損失。

由上可見，公立醫(yī)院內(nèi)部控制是一個連續(xù)的綜合的過程，它存在于醫(yī)院所處的內(nèi)外環(huán)境的各個方面。而目前醫(yī)療機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的監(jiān)督和評價機(jī)制基本形同虛設(shè)，缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)體系，對外缺乏對管理層的監(jiān)督，對內(nèi)崗位、部門之間難以制衡，形成實(shí)質(zhì)的“軟約束”，內(nèi)部控制難以實(shí)施或者實(shí)施成本太高只能作罷。

三、基于五力模型醫(yī)院內(nèi)部控制評價基本框架

（一）醫(yī)院本身的管理主體是內(nèi)部控制環(huán)境的創(chuàng)造者與維護(hù)者五力之一的醫(yī)院管理主體對內(nèi)部控制環(huán)境的建立具有重大作用。醫(yī)院內(nèi)部控制是內(nèi)部決策、管理、執(zhí)行得控制。內(nèi)部控制制度制定的是否完善，是否切合實(shí)際，執(zhí)行的嚴(yán)格還是寬松，將直接導(dǎo)致醫(yī)院內(nèi)部控制環(huán)境的建立與完善。醫(yī)院管理層編制醫(yī)院的長遠(yuǎn)規(guī)劃，確定醫(yī)院的管理理念和思想，并與醫(yī)院實(shí)際相結(jié)合做出切實(shí)可行的決策，通過一系列的規(guī)章制度、行為規(guī)范等傳達(dá)到每一職工，每位員工的執(zhí)行操作與醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)的決策意志保持一致。因此，管理層的管理理念、決策和員工執(zhí)行成為內(nèi)部控制在控制環(huán)境方面的三個重要抓手。

（二）對監(jiān)管者、供應(yīng)商、患者及同業(yè)競爭者予以風(fēng)險評估 醫(yī)院具有特殊的經(jīng)營特點(diǎn)，監(jiān)管者、供應(yīng)商、患者和同業(yè)競爭者共同構(gòu)成醫(yī)院外部的重要風(fēng)險源，醫(yī)院具有相應(yīng)的違規(guī)風(fēng)險、采購風(fēng)險、醫(yī)療糾紛風(fēng)險、競爭風(fēng)險等。醫(yī)院管理層應(yīng)該對各種風(fēng)險保持清醒的認(rèn)識，加以識別，并進(jìn)行風(fēng)險分析和評估，在醫(yī)院內(nèi)部控制中制定應(yīng)對措施，防患于未然。

（三）根據(jù)五力模型識別出的風(fēng)險設(shè)定醫(yī)院內(nèi)部控制活動 風(fēng)險評估的目的是通過識別風(fēng)險進(jìn)行風(fēng)險控制，從而降低風(fēng)險?？紤]五力模型對醫(yī)院發(fā)展的影響，控制活動覆蓋醫(yī)院主要經(jīng)營活動的各個環(huán)節(jié)。如對于采購風(fēng)險的應(yīng)對，可從組織、人事和業(yè)務(wù)方面設(shè)定相應(yīng)的控制活動。在醫(yī)院組織構(gòu)成上由“醫(yī)學(xué)工程科”專門負(fù)責(zé)采購大型醫(yī)用專業(yè)設(shè)備、高值耗材和衛(wèi)生材料等，由“藥劑科”專門負(fù)責(zé)采購藥品，由總務(wù)處負(fù)責(zé)采購除醫(yī)用專業(yè)設(shè)備外的一般固定資產(chǎn)：電腦、辦公桌椅等。組織控制活動中按部門分工分別制定相應(yīng)的部門職責(zé)規(guī)章制度，人事控制中分部門安排專職人員，制定崗位責(zé)任制。業(yè)務(wù)控制中根據(jù)資產(chǎn)類別識別關(guān)鍵控制點(diǎn)，如醫(yī)學(xué)工程科負(fù)責(zé)采購的大型醫(yī)用專業(yè)設(shè)備在具體采購前應(yīng)由專人負(fù)責(zé)提出設(shè)備采購的申請，針對設(shè)備需求的標(biāo)準(zhǔn)和設(shè)備使用后的預(yù)期效益進(jìn)行可行性論證，并出具可行性分析報(bào)告，采購申請經(jīng)醫(yī)院院長辦公會審批，如使用財(cái)政資金購買還需上報(bào)財(cái)政和衛(wèi)生主管部門審批。設(shè)備使用后應(yīng)定期或不定期的對其產(chǎn)生的效益進(jìn)行測算分析，并與預(yù)期效益對比找出未達(dá)或超出預(yù)期的原因，為下一步設(shè)備采購積累經(jīng)驗(yàn)，以便有效利用資金。

圖3 醫(yī)院內(nèi)部控制評價基本框架

（四）監(jiān)管者與醫(yī)院管理層分別對控制活動予以外部和內(nèi)部監(jiān)控 醫(yī)院內(nèi)部控制活動的監(jiān)控包括外部監(jiān)管和內(nèi)部監(jiān)督。衛(wèi)生、財(cái)政、發(fā)改委、教育部門和社保部門（包括醫(yī)保機(jī)構(gòu)）作為外部監(jiān)管者，通過各項(xiàng)檢查、審計(jì)、定期上報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表、成本報(bào)表等方式對醫(yī)院的運(yùn)營情況進(jìn)行監(jiān)管。醫(yī)院內(nèi)部獨(dú)立的審計(jì)部門、內(nèi)控部門等對醫(yī)院的財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)營結(jié)果進(jìn)行內(nèi)部監(jiān)督。因此，醫(yī)院內(nèi)部控制活動應(yīng)滿足外部監(jiān)管者和內(nèi)部監(jiān)督者兩方面的要求。

（五）信息與溝通是五力與內(nèi)部控制的紐帶 信息和溝通將影響醫(yī)院發(fā)展的五種因素與醫(yī)院內(nèi)部控制活動聯(lián)系起來，一方面通過信息和溝通，五力對醫(yī)院內(nèi)部控制提出要求，即風(fēng)險在哪兒，控制什么；另一方面內(nèi)部控制效果通過信息和溝通反作用于五力，即醫(yī)院的內(nèi)部控制是否做到使監(jiān)管者、患者等滿意，供貨商認(rèn)同、競爭者認(rèn)可，醫(yī)院本身和諧發(fā)展。信息系統(tǒng)是否有效、有用、滿足需要，信息質(zhì)量是否可靠，交流溝通是否順暢成為關(guān)鍵，在保證信息準(zhǔn)確性的同時確保時效性，溝通無障礙。

四、醫(yī)院內(nèi)部控制體系健全完善的措施

（一）運(yùn)用內(nèi)部控制評價基本框架與指標(biāo)體系確定內(nèi)控關(guān)鍵點(diǎn)“醫(yī)院內(nèi)部控制內(nèi)涵廣泛，是一個具有多維度、復(fù)雜的動態(tài)系統(tǒng)，須從多個角度來考慮指標(biāo)體系，用一系列既獨(dú)立又聯(lián)系的指標(biāo)去衡量，才能抓住醫(yī)院內(nèi)控管理的關(guān)鍵點(diǎn)。建立完整的醫(yī)院內(nèi)部控制評價基本框架，可以將醫(yī)院內(nèi)部控制按照COSO標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行劃分，即環(huán)境控制、風(fēng)險評估等五部分組成（具體指標(biāo)詳見圖3：醫(yī)院內(nèi)部控制評價基本框架）。其中控制活動指標(biāo)涵蓋了組織控制、業(yè)務(wù)控制及人事控制三大指標(biāo)，組織控制指標(biāo)包括醫(yī)院治理指標(biāo)、組織架構(gòu)指標(biāo)等，目的是針對目前部分公立醫(yī)院法人治理結(jié)構(gòu)缺失，仍然屬于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時代的院長負(fù)責(zé)制，應(yīng)建立健全院長辦公會等類似職能機(jī)構(gòu)，對重大決策采用集體決議，避免發(fā)生錯誤決策造成經(jīng)濟(jì)損失；人事控制指標(biāo)設(shè)定員工考核與獎懲控制指標(biāo)、員工聘用與提拔控制指標(biāo)、員工培訓(xùn)與業(yè)務(wù)素質(zhì)指標(biāo)等，著重從培養(yǎng)員工內(nèi)控意識，執(zhí)行內(nèi)控制度，履行內(nèi)控職責(zé)進(jìn)行考究；業(yè)務(wù)控制指標(biāo)主要設(shè)定預(yù)算與貨幣資金控制指標(biāo)、收入與支出控制指標(biāo)、藥品及庫存物資控制指標(biāo)、投融資及工程建設(shè)等控制指標(biāo)，全面覆蓋醫(yī)院經(jīng)營的指標(biāo)。內(nèi)控指標(biāo)在實(shí)務(wù)操作中應(yīng)廣泛征求醫(yī)院各個科室的意見，根據(jù)業(yè)務(wù)情況進(jìn)行調(diào)整，做到基本覆蓋、嚴(yán)格執(zhí)行。

（二）嚴(yán)格醫(yī)院內(nèi)部控制管理，保證內(nèi)控制度執(zhí)行到位 醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)要重視內(nèi)部控制制度的建立，結(jié)合實(shí)際情況，認(rèn)真制定一套完整的內(nèi)部控制制度并嚴(yán)格執(zhí)行。一是實(shí)行院長、財(cái)務(wù)處長及財(cái)務(wù)工作人員層層把關(guān)機(jī)制，對重大項(xiàng)目決策及大額資金的使用，需開院務(wù)會、院長辦公會等集體研究決定，投票表決公開透明，對大型的醫(yī)療設(shè)備購置，需公開競標(biāo)，考察供貨商資質(zhì)，對于購買合同應(yīng)該認(rèn)真審核條款、防范法律風(fēng)險；二是各職能部門授權(quán)要明確，因崗設(shè)人，責(zé)任到位；三是由于醫(yī)院現(xiàn)金流量特別大，應(yīng)設(shè)置專人，對每日的掛號、門診、住院收入逐一匯總，一一核對，以防止挪用公款、舞弊行為發(fā)生。

（三）明確內(nèi)外監(jiān)督監(jiān)管職責(zé)，加大監(jiān)管力度 主要包括：

（1）醫(yī)院加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督。一是在醫(yī)院管理、機(jī)構(gòu)設(shè)置上應(yīng)該充分考慮制衡機(jī)制，設(shè)置獨(dú)立的審計(jì)、內(nèi)控部門，直接對院長辦公會負(fù)責(zé)；二是加強(qiáng)內(nèi)部控制執(zhí)行人員配備，加強(qiáng)會計(jì)、審計(jì)、內(nèi)控合規(guī)部門人員業(yè)務(wù)技能和職業(yè)素養(yǎng)方面的培訓(xùn)，及時更新知識，提高操作能力，建立激勵機(jī)制，找出內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)；三是對藥品及耗材的采購需求，除集中采購避免浪費(fèi)外，更要對藥品采購進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)；四是對醫(yī)師提供的醫(yī)療服務(wù)進(jìn)行問卷調(diào)查、暗訪等，嚴(yán)厲杜絕采購回扣、收受手術(shù)紅包等違法違規(guī)行為。

（2）政府部門加強(qiáng)外部監(jiān)管。目前醫(yī)院、高校等事業(yè)單位已經(jīng)納入注冊會計(jì)師審計(jì)范圍，逐步完善和實(shí)施醫(yī)院內(nèi)部會計(jì)監(jiān)督、注冊會計(jì)師審計(jì)監(jiān)督和財(cái)政部門政府監(jiān)督“三位一體”的監(jiān)督體系，醫(yī)院對此也應(yīng)做好內(nèi)控方面的應(yīng)對，如：醫(yī)院的業(yè)務(wù)活動是否符合國家財(cái)經(jīng)法律法規(guī)和制度規(guī)定，醫(yī)院財(cái)務(wù)管理制度和崗位職責(zé)的實(shí)施情況是否合規(guī)；醫(yī)院是否建立內(nèi)部審計(jì)制度及執(zhí)行情況如何；醫(yī)院成本核算情況是否真實(shí)完整反映實(shí)際；醫(yī)院是否嚴(yán)格執(zhí)行國家藥品價格政策和醫(yī)療服務(wù)收費(fèi)政策、規(guī)范收費(fèi)管理工作的情況；國有資產(chǎn)是否安全完整等。

［1］李用：《大型公立醫(yī)院內(nèi)部控制環(huán)境缺陷分析》，《財(cái)會通訊（綜合）》2010年第3期。