歷史成本計量與公允價值計量的探討

【摘 要】會計對經(jīng)濟業(yè)務(wù)包括確認(rèn)、計量、記錄和報告三個階段，會計計量是會計信息系統(tǒng)的核心。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，衍生金融工具日新月異，用公允價值取代歷史成本計量的呼聲越來越高。但考慮到我國資本市場處于發(fā)展初期，僅是弱勢有效，且公允價值的計量參數(shù)還難以有效的獲得和估計，于是更深入地探討歷史成本與公允價值計量模式及其發(fā)展方向是很有必要的。

【關(guān)鍵詞】歷史成本計量；公允價值計量；受托責(zé)任觀；決策有用觀；會計信息質(zhì)量

一、歷史成本及其計量、公允價值及其計量的涵義

歷史成本，有多種不同的定義。IASB的定義：資產(chǎn)的登記，按照其購置時支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的金額，或是在某些情況下，按照在正常經(jīng)營中的為償還負債將要支付的現(xiàn)金等價物的金額。FASB概括為：指取得一項資產(chǎn)而付出的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物。我國現(xiàn)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定：歷史成本亦稱原始成本或?qū)嶋H成本原則，是指對會計要素的記錄，應(yīng)以實際業(yè)務(wù)發(fā)生時的取得成本為標(biāo)準(zhǔn)進行計價。這里的取得成本，就是取得或制造某項資產(chǎn)時所實際支付的現(xiàn)金或者其他等價物。歷史成本計量建立在幣值穩(wěn)定的基礎(chǔ)之上，堅持按初始交易價格入賬后一成不變的靜態(tài)反應(yīng)觀，不認(rèn)為資產(chǎn)價值隨時間的流逝而變動。公允價值，在我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中定義為：是指在公允價值計量下，資產(chǎn)和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。

二、歷史成本計量屬性與公允價值計量屬性之間的關(guān)系

歷史成本通常反映的是資產(chǎn)或負債過去的價值，而公允價值通常反映的是資產(chǎn)或負債的現(xiàn)實價值。但這種對立關(guān)系并不是絕對的?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣性資產(chǎn)交換》中規(guī)定，如果交換具有商業(yè)實質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量的，換入資產(chǎn)入賬成本的確定應(yīng)當(dāng)以換入資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)，除非有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠。另外，公允價值相對于歷史成本而言，具有很強的時間概念。即當(dāng)前環(huán)境下某項資產(chǎn)或負債的歷史成本可能就是過去環(huán)境下的該資產(chǎn)或負債的公允價值，而當(dāng)前環(huán)境下某項資產(chǎn)或負債的公允價價值也許就是未來環(huán)境下該項資產(chǎn)或負債的歷史成本。

三、歷史成本計量與公允價值計量的利弊分析

（1）歷史成本計量。一是可靠性但缺乏足夠的相關(guān)性。歷史成本計量以企業(yè)活動的實際成本及收支額來計量，被認(rèn)為是一種客觀計算可分配利潤的很好的計量模式。但入賬后其賬面價值保值不變，不能反映企業(yè)在持有資產(chǎn)期間因為經(jīng)營環(huán)境變化而引起資產(chǎn)現(xiàn)在價值的變化。二是客觀性和可驗證性。歷史成本計量要求以取得或交換時的實際交易價格入賬，減少了人為主觀性的影響。三是成本低、易操作性。歷史成本計量只對交易或者事項進行初次計量，一旦入賬之后，不管外界經(jīng)濟環(huán)境如何變化，都不用再重新計量，計量程序比較簡單，而且歷史成本取得相對容易。四是靜態(tài)性，不具有靈活性。一般情況下，它的賬面價值不會隨著時間的流逝和外界環(huán)境的變化而變化。但實際情況是資產(chǎn)的價值卻會因為很多的不確定性因素存在而發(fā)生變化。（2）公允價值計量。一是具有相關(guān)性和及時性。公允價值計量入賬后其賬面價值隨著企業(yè)在持有資產(chǎn)期間因為經(jīng)營環(huán)境變化而引起資產(chǎn)現(xiàn)在價值的變化。因此它能提供更加相關(guān)的信息資料，給信息使用者做出正確的預(yù)測和決策。二是主觀性強、可靠性難以保證。公允價值計量下，當(dāng)不存在活躍市場時，應(yīng)采用估值技術(shù)等確定資產(chǎn)或負債的價值，主觀性過強。三是成本高。公允價值計量需要利用職業(yè)判斷和專業(yè)技術(shù)，因此要求會計人員具備更高的業(yè)務(wù)素質(zhì)，要掌握更多的知識和技能，加大培訓(xùn)力度，使獲得的成本較高。

四、對會計要素計量的展望——雙重會計模式并存

企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般采用歷史成本。因為它具有可靠性，但現(xiàn)代市場瞬息萬變，單一的歷史成本計量不能滿足現(xiàn)代經(jīng)濟的需要。因此在企業(yè)會計準(zhǔn)則體系建設(shè)中，適度謹(jǐn)慎和有條件地引入公允價值計量屬性，是我國財務(wù)會計計量模式的必然選擇。其原因如下：第一，從我國經(jīng)濟發(fā)展水平看。隨著我國資本市場的發(fā)展股權(quán)分置改革的基本完成，越來越多的股票債券基金等金融產(chǎn)品在交易所掛牌上市，使得這類金融資產(chǎn)的交易已經(jīng)形成了較為活躍的市場，因此我國具備了引入公允價值的條件。引入公允價值，更能反映企業(yè)的現(xiàn)實情況，而且也只有如此，才能實現(xiàn)我國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同。第二，從會計信息質(zhì)量特征看。相關(guān)性和可靠性是會計信息質(zhì)量的兩個基本特征，可靠性和相關(guān)性共同服務(wù)于決策有用性，從會計目標(biāo)轉(zhuǎn)向決策有用性后，會計信息的質(zhì)量特征轉(zhuǎn)向了決策有用性，即相關(guān)性，故要采用公允價值計量。所以，歷史成本和公允價值計量都有各自存在的價值，都不可缺少。

參 考 文 獻

[1]財政部企業(yè)會計準(zhǔn)則[M].北京：科學(xué)出版社

[2]匡祥華.淺析雙重會計計量模式[J].晉城職業(yè)技術(shù)學(xué)院學(xué)報.2009（2）

[3]葛家澍，竇家春，陳朝琳.財務(wù)會計計量模式的必然選擇：雙重計量[J].會計研究.2010（2）