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    非貨幣性資產(chǎn)交換會計處理探討

    2011-11-29 06:58:04湖南女子學(xué)院歐陽振安
    財會通訊 2011年13期
    關(guān)鍵詞:賬面公允增值稅

    湖南女子學(xué)院 歐陽振安

    非貨幣性資產(chǎn)交換會計處理探討

    湖南女子學(xué)院 歐陽振安

    一、經(jīng)濟業(yè)務(wù)是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的判斷

    非貨幣性資產(chǎn)是相對于貨幣性資產(chǎn)而言的。資產(chǎn)的本質(zhì)屬性是能夠給企業(yè)帶來預(yù)期經(jīng)濟利益,非貨幣性資產(chǎn)和貨幣性資產(chǎn)區(qū)分的主要標志是資產(chǎn)在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益,是不是固定的或可確定的,準則中具體解釋了貨幣性資產(chǎn),指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn),包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等。而非貨幣性資產(chǎn),是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。在實際工作中,純粹的易貨貿(mào)易并不多見,如果換入與換出的非貨幣性資產(chǎn)的公允價值不相等,則交易雙方一般采用貨幣性資產(chǎn)結(jié)清差價。涉及的少量貨幣性資產(chǎn)的交易,一般以貨幣性資產(chǎn)占整個資產(chǎn)交換總額的比例低于25%作為參考。支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值(或占換出資產(chǎn)公允價值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和)的比例,或者收到的貨幣性資產(chǎn)占換出資產(chǎn)公允價值(或占換入資產(chǎn)公允價值和收到的貨幣性資產(chǎn)之和)的比例低于25%的,視為非貨幣性資產(chǎn)交換,高于25%(含25%)的,視為以貨幣性資產(chǎn)取得非貨幣性資產(chǎn),適用其他相關(guān)準則。

    二、換入資產(chǎn)成本的計量

    非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足下列條件的,應(yīng)當以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本,公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益。上述條件主要包括二點:交換具有商業(yè)實質(zhì)、換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量。換入資產(chǎn)成本的計算,可總結(jié)為以下公式:換入資產(chǎn)的成本=換出資產(chǎn)的公允價值+應(yīng)支付的稅費-可抵扣的進項增值稅+支付的補價(-收到的補價)(換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價值均能夠可靠計量的,應(yīng)當以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ),但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠的除外。)若為涉及多項資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換,應(yīng)當按照換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例,對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配,確定各項換入資產(chǎn)的成本。

    如果企業(yè)的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì),或者雖具有商業(yè)實質(zhì)但交換涉及資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量,應(yīng)當以換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本,不確認損益。換入資產(chǎn)成本的計算公式為:換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)賬面價值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費-可抵扣的進項稅額+支付的補價(-收到的補價)。若為涉及多項資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換,應(yīng)當按照換入各項資產(chǎn)的原賬面價值占換入資產(chǎn)原賬面價值總額的比例,對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配,確定各項換入資產(chǎn)的成本。

    三、非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理

    以公允價值為基礎(chǔ)計量的非貨幣性資產(chǎn)交換視同出售舊資產(chǎn),購入新資產(chǎn)兩項交易進行處理。對與換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額,應(yīng)當分別不同情況進行處理:換出資產(chǎn)為存貨的,作為銷售處理,按照收入會計準則,以其公允價值確認收入,同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本;換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的,換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額,記入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出;換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的,換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額,記入投資收益。以賬面價值為基礎(chǔ)計量的非貨幣性資產(chǎn)交換在核算中相對簡單,換入資產(chǎn)的賬面價值以換出資產(chǎn)的賬面價值為依據(jù)計算,不確認損益。

    [例]甲公司以其使用中的賬面價值為85萬元(原價為100萬元,累計折舊為15萬元,未計提減值準備)的一臺設(shè)備換入乙公司生產(chǎn)的一批鋼材,鋼材的賬面價值為80萬元。甲公司換入鋼材作為原材料用于生產(chǎn)產(chǎn)品,乙公司換入設(shè)備作為固定資產(chǎn)管理。設(shè)備的公允價值為137萬元,鋼材的公允價值為100萬元。由此乙公司另支付20萬元補價給甲公司。甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人,適用的增值稅稅率均為l7%,計稅價格等于公允價值。假定甲、乙公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系,交易價格公允,交易過程除增值稅以外不考慮其他稅費,且乙公司因換入設(shè)備而涉及的增值稅進項稅額不得抵扣。

    首先,該交易是設(shè)備和鋼材之間的交換,兩者都是非貨幣性資產(chǎn),另該項交易涉及補價,且補價所占比例分別如下:甲公司收到的補價(20萬元)÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價值(137萬元)=14.6%;乙公司支付補價(20萬元)÷?lián)Q入資產(chǎn)公允價值(137萬元)=14.6%。由于該項交易所涉及的補價占交換的資產(chǎn)價值的比例低于25%,綜上兩點可判斷該交易為非貨幣性資產(chǎn)交換。其次,該交易同時滿足兩個條件,具有商業(yè)實質(zhì)且其公允價值能夠可靠計量,可知換入資產(chǎn)應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)進行計量。甲公司與乙公司的賬務(wù)處理分別如下:

    (1)甲公司:以換出設(shè)備的公允價值作為換入鋼材的成本。換出設(shè)備作出售處理,凈損益計入“營業(yè)外支出”,換入資產(chǎn)的成本=137-17-20=100(萬元)。

    [1]財政部:《企業(yè)會計準則2006》,經(jīng)濟科學(xué)出版社2006年版。

    (編輯 代 娟)

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