作業(yè)成本法在我國的應用

□文/劉保明

作業(yè)成本法在我國的應用

□文/劉保明

本文通過分析作業(yè)成本法在我國應用中存在的問題，進而提出解決的思路，為作業(yè)成本法在我國的應用提供理論上的建議。

作業(yè)成本法；成本管理；電算化

一、作業(yè)成本法在我國應用現狀分析

據1985～1999年的有效數據顯示，作業(yè)成本法在我國企業(yè)中的應用僅僅占到了3.71%。曾經有人為了得到作業(yè)成本法在我國應用的具體準確信息，在上海、北京和西安3個城市就作業(yè)成本法相關的一系列問題對87家企業(yè)的財務人員進行了了解詢問，這些企業(yè)涉及金融、制造、交通運輸業(yè)，等等。最終結果顯示，在所調查的企業(yè)中，只有20%左右的企業(yè)目前正在使用或正在試用作業(yè)成本法，40%左右的企業(yè)正在考慮要不要使用或試用作業(yè)成本法，剩下的近40%的企業(yè)表示從未考慮過使用作業(yè)成本法。從這個結果可以看出，作業(yè)成本法在我國的普及程度確實不高，但同時也顯現出越來越多的企業(yè)正在認識到作業(yè)成本法的有用性和重要性，正在慢慢考慮嘗試這種成本核算方法。

此外，有人發(fā)現作業(yè)成本法的應用情況與企業(yè)的經營規(guī)模和行業(yè)類別之間有很大關系。調查結果顯示，企業(yè)規(guī)模越大，應用作業(yè)成本法的幾率越大，企業(yè)規(guī)模越小，應用作業(yè)成本法的幾率便越小。在所調查的近100家企業(yè)中，實施作業(yè)成本法的大多是國有大中型企業(yè)。至于作業(yè)成本法的應用與行業(yè)類別的關系，因為作業(yè)成本法起源于制造費用占很大比重的制造業(yè)，這就導致了使用作業(yè)成本法的企業(yè)中從事制造業(yè)的所占比重較大。

所以，作業(yè)成本法的應用現狀可以總結為以下幾點：第一，從總體上看，作業(yè)成本法在我國的應用比例很?。坏诙?，部分企業(yè)的管理思想中閃爍著作業(yè)成本法的理念，但大多只是停留在理論研究階段，真正實踐的還很少，普及速度相當緩慢；第三，受各種因素制約，作業(yè)成本法在我國的應用行業(yè)單一，應用局限性較大。

從上述結果可以看出，作業(yè)成本法在我國僅僅處于一個理論研究階段，真正進入實踐的少之又少，所以它作為一種新事物被傳入我國，也必將經受不小的考驗。作業(yè)成本法具有如此多的優(yōu)勢，為什么就不能在我國普及開來呢？針對這個情況，原因可能有以下幾點：

1、由我國獨特的國情決定。我國尚處于社會主義初級階段，生產力水平較低，生產的自動化、市場化、商品化程度較低，市場多樣性需求不足。根據調查顯示，我國依靠手工勞作和半機械化的勞動密集型產業(yè)還大量存在，這就決定了這些企業(yè)直接材料和直接人工在成本費用里所占比重很大，而制造費用所占比重很小，這樣就與作業(yè)成本法要求的制造費用比重較大大相徑庭，在這種情況下采用作業(yè)成本法便違背了成本效益原則，不符合實際情況。

2、缺乏理論與經驗的相互指導。對作業(yè)成本法的研究在我國起步較晚，尚處于理論研究階段，更缺乏實踐經驗。作業(yè)成本法起步于西方發(fā)達國家，在西方國家的理論日趨完善，逐漸走向實務的時候，作業(yè)成本法的理論剛剛在我國滲入，加之第一點提到的我國國情，作業(yè)成本法的理論很難為企業(yè)家所接納。缺乏了理論對實踐的指導，又少有我國企業(yè)采用此成本核算方法的前例，經驗便無從取得，也就無法對理論進行更深一步的研究與完善，所以作業(yè)成本法在我國的發(fā)展步履維艱，一直處于緩慢摸索狀態(tài)。

3、實施作業(yè)成本法的成本高。作業(yè)成本法本身是適用于一些基本實現生產自動化的高新技術產業(yè)的，所以要想實施作業(yè)成本法，需要企業(yè)提高生產自動化能力，改進機器設備，并且要進行確認作業(yè)、作業(yè)中心，建立成本庫，然后按作業(yè)動因將作業(yè)成本庫的成本分配到最終產品中這一系列環(huán)節(jié)，費時費力，引進過程也相對復雜。這就必然在實施作業(yè)成本法時耗費高額成本，加之我國還少有實施此成本法成功的案例，所以使很多企業(yè)家對作業(yè)成本法望而卻步，作業(yè)成本法在國內的發(fā)展缺乏動力。

4、我國會計電算化系統發(fā)展不夠完善。與傳統成本法有所不同，傳統成本法認為產品的成本只包括在制造過程中的成本，也就是直接與生產產品有關的成本，而除此以外的任何成本都不列入產品成本行列，作業(yè)成本法適時的改變了這一看法。它認為，只要是與產品生產有關的成本，如生產管理、組織協調等的支出都應計入產品成本。換句話說，作業(yè)成本法認為產品成本是一個完全成本，只要是合理有效的與產品生產有關的一切支出，都計入成本，這就加大了成本的計算量，在這種情況下就需要使用會計電算化來處理多而復雜的數據，才不至于出現不必要的錯誤，造成成本信息混亂，影響成本決策。而我國會計電算化發(fā)展還不完善，財務軟件的開發(fā)也與別國存在一定差距，難以適應作業(yè)成本法的高強度成本計算量，這樣的技術差距便阻礙了作業(yè)成本法在我國的發(fā)展，還需要我國進一步去完善自己，盡量減小技術上的差距。

5、我國出臺的會計政策阻礙作業(yè)成本法在我國的實施。在我國現行的《企業(yè)會計準則》和《企業(yè)財務通則》中有明確規(guī)定，要求企業(yè)采用制造成本法。雖然這一規(guī)定并不妨礙作業(yè)成本法在企業(yè)的同時實施，但一味推行傳統核算方法不但使企業(yè)的思想無法突破原有模式，造成停滯不前，更重要的是傳統核算方法已經不適應現代企業(yè)生產特點，它增加了成本核算的工作量，最終可能導致成本信息混亂，造成成本信息錯誤，給企業(yè)帶來不必要的麻煩，所以這一規(guī)定在一定程度上阻礙了作業(yè)成本法的推廣實施，需要我國對會計政策的進一步完善。

6、國內尚缺乏高素質會計人才。傳統成本核算觀念是前人經過反復實踐得出來的適時理論，曾經也發(fā)揮過重大作用，影響了幾代人的成本核算理念，大家的觀念一直停留在傳統成本核算觀念上。而我國高素質會計人才數量還不多，對作業(yè)成本法的認識還不夠，在國內少有成功先例的前提下，突然接受一種全新的成本核算觀念，確實需要一定時間，我國的成本核算體系便很難在原有成本核算模式上有所突破。所以，我國缺少一批對作業(yè)成本法有著深刻認識的專業(yè)人才來推動作業(yè)成本法在我國的發(fā)展。

二、推廣作業(yè)成本法的基本思路

作業(yè)成本法作為一種全新的成本核算方法，為企業(yè)提供了更準確詳細的成本信息，符合企業(yè)降低成本提高效率的愿望，適應現代企業(yè)發(fā)展趨勢，因此應進一步加強作業(yè)成本法的推廣。

1、加大宣傳力度，引起實務界對作業(yè)成本法的重視。作業(yè)成本法自上世紀八十年代引入我國以來，一直處于一種理論研究探索階段，雖然隨著時代的發(fā)展一些企業(yè)生產自動化水平有所提高，高新技術產業(yè)不斷涌現，但在企業(yè)中的傳統成本觀念難以突破，企業(yè)成本管理意識薄弱，加之國內又沒有很好的應用前例，作業(yè)成本法一直被我國業(yè)內人士所漠視。所以，要推廣作業(yè)成本法，加強作業(yè)成本法的宣傳力度是至關重要的第一環(huán)節(jié)。首先要讓企業(yè)認識到傳統成本核算方法的局限性與造成的成本信息失真等不良影響；然后就作業(yè)成本法的科學性、先進性、有效性、合理性做一個全面的介紹，使企業(yè)對其有一個清楚的認識，告知企業(yè)這種成本核算方法能夠提供比傳統核算方法更準確詳細的成本信息，特別是在降低成本方面有著突破性進展，加強企業(yè)的成本管理意識；最后對作業(yè)成本法的適用對象和范圍做一個簡單介紹，讓企業(yè)根據自身條件去選擇成本核算方法。

2、在一些國有大中型企業(yè)進行試點工作，逐步推廣。作業(yè)成本法適用于生產自動化程度高，間接制造費用比重大的大規(guī)模企業(yè)，我國的大中型國有企業(yè)無論從規(guī)模還是內部經營環(huán)境都具備了應用作業(yè)成本法的先決條件，所以應該首先針對這些國有大中型企業(yè)進行試點工作，在理論研究的基礎上，配合實踐工作的經驗才能使作業(yè)成本法的理論趨于完善，才能有助于做出正確的成本決策。有了國內企業(yè)成功的先例，才能逐漸取得實務界的認同，實務界才會更有動力積極投身于作業(yè)成本法的實踐工作中去，得出的經驗教訓來進一步完善作業(yè)成本法的理論。這樣才能有利于作業(yè)成本法的推廣工作，使更多有需要的企業(yè)加強成本管理，完善成本決策，實現經濟效益。

3、進一步提高財會人員的綜合素質，提高企業(yè)管理水平。財會人員是作業(yè)成本法的實施主體。企業(yè)需要通過作業(yè)成本法提供的成本信息來進行成本決策，而成本信息的正確與否直接關系到企業(yè)決策的正確與否，所以財會人員的素質直接關系到一個企業(yè)的生產決策，進而關聯到企業(yè)效益。作業(yè)劃分的合理性，各項目作業(yè)所反映出來的信息的準確性、相關性是與成本動因的選擇直接相關的，而成本動因選擇的正確與否是由財會人員來決定的。所以，成本動因的選擇便對財會人員的素質提出了挑戰(zhàn)。只有全面提高自己的綜合素質，同時具備一定的管理能力，才能選擇正確的成本動因，提供正確的成本信息，使企業(yè)做出正確的成本決策，從而提高企業(yè)的管理水平。

4、進一步推進會計電算化的普及工作。作業(yè)成本法下企業(yè)的成本核算對象由“產品”轉化為“作業(yè)”，即一切與生產相關的支出都計入產品成本，這就使得作業(yè)成本法下提供的成本信息更加的明細，同時增加了成本計算的工作量，如果繼續(xù)使用人工核算，不可避免地會在歸集統計信息時出現錯誤，進而影響成本決策。在這種情況下，會計電算化的普及就顯得尤為重要。會計電算化能夠使成本信息的分類、歸集、統計、匯總變得準確快捷，不管多么繁瑣的數據都能夠輕松應對，提高了財會人員的工作效率，而且先進的財務分析軟件更能為企業(yè)成本決策提供相關參考數據。會計電算化如此的過人之處加上高素質會計人才的準確操控，勢必會使企業(yè)的成本核算工作有所突破，推動作業(yè)成本法的實施。

5、開發(fā)相關作業(yè)成本法軟件。作業(yè)成本法是傳統成本核算法的突破與轉型，在實施作業(yè)成本法過程中，不可避免的要處理原有財務軟件與作業(yè)成本法數據之間的銜接問題，而且一個好的財務軟件不僅能幫助企業(yè)更好地應用數據，做出正確的成本預測與管理決策，更能對作業(yè)成本法的傳播起到一個良好的推動作用，所以開發(fā)與作業(yè)成本法相關的財務軟件，不失為一個明智之舉，相信任何一個明智的企業(yè)家是會支持提倡這一做法的。

企業(yè)效益的好與壞，關鍵在于成本管理。在高新技術產業(yè)不斷涌現的今天，作業(yè)成本法在繼承與創(chuàng)新的基礎上完善了我國成本核算方法，所以推廣作業(yè)成本法勢在必行。作業(yè)成本法是社會經濟發(fā)展與進步的需要，但同時我國也有自己的國情和獨特的社會環(huán)境，所以作業(yè)成本法在我國的應用應注意以下問題：第一，要符合成本效益原則，慎重考慮實施成本；第二，企業(yè)應結合自身特點有選擇性地應用作業(yè)成本法，不可盲目照搬照抄，更不能急于求成；第三，做好員工培訓工作，更新員工觀念，得到員工的認可與支持；第四，在我國現行的《企業(yè)會計準則》和《企業(yè)財務通則》中有明確規(guī)定，要求企業(yè)采用制造成本法，一定程度上阻礙了作業(yè)成本法在國內的廣泛應用，所以要推動會計準則的變革，創(chuàng)造有利于作業(yè)成本法發(fā)展的良好社會環(huán)境；第五，進一步擴寬有關作業(yè)成本法應用效果的研究范圍。

（作者單位：河北省高速公路京滬管理處）

[1]尚志華.淺析作業(yè)成本法及其在我國的應用.科技創(chuàng)業(yè)月刊，2009.7.

[2]許增軍等.作業(yè)成本法對傳統會計成本觀的影響.中國新科技新產品，2009.

[3]王建華.基于作業(yè)成本核算的目標成本管理[J].會計之友，2007.5.

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