推行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型

□文/郭 靜

推行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型

□文/郭 靜

隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)日趨復(fù)雜，傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)模式已不適應(yīng)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)模式，成為內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型的必然選擇。

內(nèi)部審計(jì)；風(fēng)險(xiǎn)管理；風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)

一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的涵義

所謂風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)是指內(nèi)部審計(jì)人員在審計(jì)過程中自始至終都以風(fēng)險(xiǎn)分析評(píng)估為導(dǎo)向，根據(jù)量化的分析水平排定審計(jì)項(xiàng)目?jī)?yōu)先次序，依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)確定審計(jì)范圍與重點(diǎn)，對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制和治理程序進(jìn)行評(píng)價(jià)，進(jìn)而提出建設(shè)性意見和建議，協(xié)助企業(yè)管理風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增值獨(dú)立客觀的鑒證和咨詢活動(dòng)。

2001年國際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)（IIA）對(duì)“風(fēng)險(xiǎn)”定義為可能對(duì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)產(chǎn)生影響的事件發(fā)生的不確定性，并指出風(fēng)險(xiǎn)要由它造成的后果與可能性來衡量。2007年召開的國際標(biāo)準(zhǔn)化組織技術(shù)管理局風(fēng)險(xiǎn)管理工作組第四次工作組會(huì)議，采納了我國代表提出的“風(fēng)險(xiǎn)”定義：不確定性對(duì)目標(biāo)的影響?？梢?，風(fēng)險(xiǎn)既關(guān)注積極面，也關(guān)注消極面。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)所關(guān)注的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)該是廣義的風(fēng)險(xiǎn)，既包括正面的機(jī)會(huì)，也包括負(fù)面風(fēng)險(xiǎn)即狹義風(fēng)險(xiǎn)。

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的基本特點(diǎn)

（一）內(nèi)部控制是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的基礎(chǔ)。對(duì)于內(nèi)部審計(jì)，內(nèi)部控制極端重要。首先，從理論上講，內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的一個(gè)重要環(huán)節(jié)，是對(duì)其他內(nèi)部控制環(huán)節(jié)的再控制，沒有內(nèi)部控制就沒有內(nèi)部審計(jì)；其次，自從走上獨(dú)立的職業(yè)化道路以后，內(nèi)部審計(jì)把內(nèi)部控制作為其基本業(yè)務(wù)這一事實(shí)始終未變?！秲?nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)框架》雖然將內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)范圍拓展到風(fēng)險(xiǎn)管理和治理程序，但是依然將控制的評(píng)估和改善作為其三大內(nèi)容之一；再次，內(nèi)部控制還是內(nèi)部審計(jì)其他兩個(gè)業(yè)務(wù)活動(dòng)的基礎(chǔ)。內(nèi)部審計(jì)工作要得到董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)的認(rèn)可與采信，最重要的是因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)師作為內(nèi)部控制方面的專家，而不是風(fēng)險(xiǎn)管理方面的專家。內(nèi)部審計(jì)要對(duì)公司的風(fēng)險(xiǎn)管理加以評(píng)估與改善，也首先得從內(nèi)部控制領(lǐng)域中的風(fēng)險(xiǎn)做起。可見，內(nèi)部控制是內(nèi)部審計(jì)的安身立命之本，是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)進(jìn)入公司治理、評(píng)估改善組織風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)。

（二）對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估與改善是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的首要目標(biāo)。不論內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)估與改善，還是對(duì)公司治理程序進(jìn)行評(píng)估與改善，都應(yīng)該是以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與改善作為首要目標(biāo)。如果說公司治理是企業(yè)董事會(huì)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的戰(zhàn)略反應(yīng)、內(nèi)部控制是企業(yè)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的戰(zhàn)術(shù)反應(yīng)，那么內(nèi)部審計(jì)就是對(duì)組織全部風(fēng)險(xiǎn)的一般反應(yīng)，其一切活動(dòng)都要以風(fēng)險(xiǎn)作為出發(fā)點(diǎn)和落腳點(diǎn)。首先，內(nèi)部審計(jì)充分利用在內(nèi)部控制領(lǐng)域的專家地位，聯(lián)系組織的目標(biāo)評(píng)估與分析內(nèi)部控制中的風(fēng)險(xiǎn)，直接報(bào)告給管理者，在需要時(shí)通過審計(jì)委員會(huì)報(bào)告給董事會(huì)；其次，內(nèi)部審計(jì)幫助董事會(huì)在進(jìn)行戰(zhàn)略決策、重大人事的任免和重大的投資和財(cái)務(wù)計(jì)劃的制定方面識(shí)別和評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)，以確保組織重大決策的正確實(shí)施；最后，內(nèi)部審計(jì)要利用自己對(duì)組織內(nèi)部的全面了解和對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的直觀認(rèn)識(shí)，為專業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理部門提供咨詢與保證活動(dòng)，參與企業(yè)的整合風(fēng)險(xiǎn)管理。總之，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)不是在簡(jiǎn)單的內(nèi)部控制領(lǐng)域消極地查錯(cuò)防弊，而必須以組織的整體風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估作為自己的首要工作目的。

三、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)在現(xiàn)代企業(yè)中所起的作用

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)是在組織已有的風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，對(duì)剩余風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，進(jìn)而改善風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制，提升組織整體抗風(fēng)險(xiǎn)能力。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)在現(xiàn)代企業(yè)中所起到的功效有：

（一）參與風(fēng)險(xiǎn)管理。隨著對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的日益關(guān)注，探討風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架之間的聯(lián)系，就成為探討風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)無法回避的理論問題之一。風(fēng)險(xiǎn)管理首先要求全面識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)熟悉本單位的經(jīng)營戰(zhàn)略、工作程序、組織結(jié)構(gòu)等。內(nèi)部審計(jì)人員的獨(dú)特地位與專業(yè)知識(shí)滿足了以上要求。因此，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的內(nèi)部審計(jì)捕捉風(fēng)險(xiǎn)信息的能力比企業(yè)內(nèi)部其他部門和外部審計(jì)都強(qiáng)，因而對(duì)于企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理能夠做出其獨(dú)有的貢獻(xiàn)。

具體實(shí)施時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)首先確認(rèn)企業(yè)目標(biāo)或某項(xiàng)交易的目標(biāo)，然后分析對(duì)這些目標(biāo)產(chǎn)生影響的風(fēng)險(xiǎn)，確定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平和審計(jì)重點(diǎn)，提出風(fēng)險(xiǎn)防范和控制建議，最后通過后續(xù)審計(jì)，測(cè)定風(fēng)險(xiǎn)是否得到有效防范和控制。這樣審計(jì)建議可以直接針對(duì)企業(yè)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)過程中面臨的主要問題和風(fēng)險(xiǎn)，并將事后評(píng)價(jià)反饋延伸到事前和事中，使內(nèi)部審計(jì)成為企業(yè)價(jià)值鏈中的必要環(huán)節(jié)。

（二）促進(jìn)內(nèi)部控制。從2004年COSO委員會(huì)頒布的ERM中我們可以清楚地看到，風(fēng)險(xiǎn)管理是對(duì)內(nèi)控框架的包含與深化。在風(fēng)險(xiǎn)理念的作用下，企業(yè)內(nèi)部控制已擴(kuò)展為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架，內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理已趨于融合。因此可以說，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的促進(jìn)作用是建立在企業(yè)的內(nèi)部控制同時(shí)得到改善和促進(jìn)的基礎(chǔ)之上的，兩者是互相促進(jìn)的。

傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)偏重于直接測(cè)試內(nèi)部控制，提出增加控制點(diǎn)或增加控制的建議，而隨著時(shí)間的推移，控制點(diǎn)越來越多，業(yè)務(wù)過程也將越來越繁瑣和緩慢，因此，傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)模式是在遞減地增加企業(yè)價(jià)值。而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)以內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)為內(nèi)容，關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性，使審計(jì)重點(diǎn)前移，利用風(fēng)險(xiǎn)標(biāo)準(zhǔn)選擇審計(jì)項(xiàng)目，每一項(xiàng)審計(jì)及其目標(biāo)都與企業(yè)目標(biāo)緊密相關(guān)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)改進(jìn)了對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)控方式，抓住重點(diǎn)，同時(shí)簡(jiǎn)化內(nèi)部控制流程，即保證了審計(jì)質(zhì)量，也提高了審計(jì)效率。COSO在2004年對(duì)內(nèi)部控制的重新定義，著重突出了對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的高度關(guān)注，這與IIA以整個(gè)組織風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估與改善為中心任務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念不謀而合。

（三）促進(jìn)公司治理。治理的基本目標(biāo)是在充分考慮利益相關(guān)者利益相對(duì)滿足和大體均衡情況下，增加企業(yè)價(jià)值，從而使股東長(zhǎng)遠(yuǎn)價(jià)值最大化。而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的本質(zhì)是確保受托責(zé)任有效履行的管理控制，它更注重與企業(yè)目標(biāo)的直接關(guān)聯(lián)。可見，公司治理與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)是一致的。根據(jù)《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》2130—治理：內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)應(yīng)該評(píng)價(jià)并為改進(jìn)機(jī)構(gòu)的治理程序提出適當(dāng)?shù)慕ㄗh。在目標(biāo)方面增加了戰(zhàn)略目標(biāo)，將對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)關(guān)注重點(diǎn)引向了重大的、根本性的戰(zhàn)略問題?？梢?，風(fēng)險(xiǎn)管理關(guān)注包括公司治理和內(nèi)部控制環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)在內(nèi)的一切風(fēng)險(xiǎn)，而這所有風(fēng)險(xiǎn)的風(fēng)險(xiǎn)正是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的對(duì)象。所以，內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)當(dāng)為支持組織的風(fēng)險(xiǎn)管理提供獨(dú)立的保證和咨詢服務(wù)，幫助管理層將風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受的范圍之內(nèi)，以順利實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)。

四、推進(jìn)我國風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的幾點(diǎn)建議

（一）轉(zhuǎn)變內(nèi)部審計(jì)理念，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)“免疫系統(tǒng)”功能。內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的重要手段，處在發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”功能的“最前線”，相比于國家審計(jì)及社會(huì)審計(jì)更及時(shí)、更直接。因此，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)變審計(jì)理念。強(qiáng)化內(nèi)審預(yù)警功能，充分發(fā)揮內(nèi)審的預(yù)防性作用。內(nèi)部審計(jì)的著眼點(diǎn)應(yīng)從微觀審計(jì)向宏觀審計(jì)轉(zhuǎn)變，從單純的財(cái)務(wù)收支審計(jì)向績(jī)效審計(jì)轉(zhuǎn)變，從監(jiān)督型審計(jì)向監(jiān)督與服務(wù)并舉型審計(jì)轉(zhuǎn)變，從事后審計(jì)向事前審計(jì)轉(zhuǎn)變，從以查錯(cuò)糾弊為主向保健預(yù)防為目標(biāo)的轉(zhuǎn)變。通過這些轉(zhuǎn)變及早預(yù)知和感知風(fēng)險(xiǎn)，切實(shí)擔(dān)當(dāng)好作為組織健康運(yùn)行的“免疫系統(tǒng)”的角色。

（二）以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，兼顧內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和客觀性。獨(dú)立性和客觀性是實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的必要條件之一。前者指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，后者指內(nèi)部審計(jì)人員的客觀性。機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性要求內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在報(bào)告結(jié)果時(shí)必須獨(dú)立，在確定審計(jì)范圍、實(shí)施審計(jì)程序、報(bào)告審計(jì)結(jié)果時(shí)不受干擾。個(gè)人的客觀性要求內(nèi)部審計(jì)人員必須持公正的態(tài)度，不偏不倚，避免利益沖突。在兩權(quán)分離的企業(yè)中，應(yīng)使內(nèi)部審計(jì)組織直接受單位內(nèi)部最高管理層（董事會(huì)）的領(lǐng)導(dǎo)，為內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)實(shí)施審計(jì)程序提供權(quán)利上的保證，同時(shí)還要?jiǎng)?chuàng)造出與內(nèi)部審計(jì)服務(wù)有關(guān)的良好環(huán)境（個(gè)人環(huán)境和總體環(huán)境）以保證內(nèi)部審計(jì)人員評(píng)估、判斷以及決策的質(zhì)量。

（三）協(xié)調(diào)并統(tǒng)一內(nèi)部審計(jì)相關(guān)規(guī)制。

從內(nèi)部審計(jì)現(xiàn)狀及發(fā)展趨勢(shì)分析，我國關(guān)于內(nèi)部審計(jì)方面的規(guī)制還不能滿足實(shí)際需要，有必要在實(shí)踐中積極借鑒國外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，緊密結(jié)合內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置、內(nèi)部審計(jì)人員的配備、內(nèi)部審計(jì)程序與方法的建立、內(nèi)部審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的制定以及內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督等問題，尋求各法律法規(guī)的協(xié)調(diào)與統(tǒng)一，以制定出較為健全有效的內(nèi)部審計(jì)規(guī)范體系，以通過具體規(guī)制強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)的地位和責(zé)任，確保內(nèi)部審計(jì)工作的正常開展及其作用的充分發(fā)揮。

（四）改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，完善內(nèi)部審計(jì)人員管理制度。目前，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的考核，基本上是按照企業(yè)通用的考核管理人員的方法進(jìn)行，沒有體現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)工作的特殊性，內(nèi)部審計(jì)人員沒有得到與其工作努力及其成果相適應(yīng)的獎(jiǎng)懲和來自企業(yè)其他部門的廣泛承認(rèn)，這對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員工作的積極性帶來極大的挫傷。因此，為了提高內(nèi)部審計(jì)部門的凝聚力，提高其工作人員的積極性，企業(yè)必須制定內(nèi)部審計(jì)業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。

[1]王學(xué)龍，郝斯佳.論風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中的作用[J].中國內(nèi)部審計(jì)，2010.2.

[2]宋常.內(nèi)部審計(jì)戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型與發(fā)展框架的思考[J].中國內(nèi)部審計(jì)，2010.4.

[3]蔡麗詩，劉更新.發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”功能促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)發(fā)展 [J].中國審計(jì)，2010.1.

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（作者單位：安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）