我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)選擇研究*

時(shí)軍

（吉林財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院 吉林 長(zhǎng)春 130117）

一、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)理論研究

（一）受托責(zé)任學(xué)派 從會(huì)計(jì)發(fā)展的歷史看，隨著工業(yè)革命的完成，以公司制為代表的企業(yè)形式開始出現(xiàn)并廣泛流行，隨之而來的便是企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離，委托代理關(guān)系也得到了進(jìn)一步發(fā)展，從而形成了以受托責(zé)任為目標(biāo)取向的受托責(zé)任觀。受托責(zé)任觀的主要理論觀點(diǎn)是：會(huì)計(jì)目標(biāo)在于反映受托責(zé)任履行情況，強(qiáng)調(diào)對(duì)委托方的忠實(shí)性；受托責(zé)任實(shí)際上是一種產(chǎn)權(quán)責(zé)任，產(chǎn)權(quán)必須如實(shí)反映、不偏不倚并可以驗(yàn)證，以維護(hù)產(chǎn)權(quán)主體的權(quán)益，因此更加強(qiáng)調(diào)可靠性；在計(jì)量屬性和計(jì)量模式的選擇上，主張采用歷史成本；為了客觀、有效地反映受托責(zé)任，會(huì)計(jì)信息應(yīng)盡可能精確。

（二）決策有用學(xué)派 隨著資本市場(chǎng)日漸發(fā)達(dá)，投資者進(jìn)行投資需要有大量可靠而相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，從傳統(tǒng)的關(guān)注歷史信息轉(zhuǎn)向?qū)ξ磥硇畔⒌年P(guān)注;要求披露的信息量和范圍也不斷擴(kuò)大，不僅要求披露財(cái)務(wù)信息、定量信息和確定信息，還要求更多地披露非財(cái)務(wù)信息、定性信息和不確定信息。而這些信息的提供總是要借助于會(huì)計(jì)系統(tǒng)，因此，會(huì)計(jì)信息的提供必須以服務(wù)于決策為目標(biāo)取向。決策有用觀的主要理論觀點(diǎn)是：會(huì)計(jì)的目標(biāo)在于提供決策有用信息，會(huì)計(jì)的著眼點(diǎn)在于會(huì)計(jì)報(bào)表本身的有用性；只要符合成本效益原則，無論信息的主觀程度如何，信息量是多多益善；在計(jì)量屬性和計(jì)量模式的選擇上主張多種計(jì)量屬性（歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等）并存擇優(yōu)，還倡導(dǎo)物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)模式；不過分強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的精確性。

（三）兩大學(xué)派觀點(diǎn)比較 （1）財(cái)務(wù)目標(biāo)定位。決策有用學(xué)派認(rèn)為，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的根本目標(biāo)是相信使用者提供有助于他們進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的數(shù)量化的財(cái)務(wù)信息。由于該學(xué)派特別關(guān)注資本市場(chǎng)對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的影響，因此這里的信息使用者應(yīng)該包括所有現(xiàn)在的和潛在的資本市場(chǎng)參與者，即現(xiàn)在的和潛在的投資者和債權(quán)人。受托責(zé)任學(xué)派認(rèn)為，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的根本目標(biāo)是以恰當(dāng)?shù)姆绞接行У胤从呈芡胸?zé)任及其履行情況。該學(xué)派注重的是會(huì)計(jì)在委托代理關(guān)系中的作用，所以從邏輯上分析，該學(xué)派所認(rèn)定的主要信息使用者應(yīng)當(dāng)是委托者和受托者兩大類，且這兩大類信息使用者處于平等地位。（2）會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征。決策有用學(xué)派認(rèn)為，相關(guān)性是與決策相關(guān)的特征，是居于第一位的信息質(zhì)量特征，而信息相關(guān)的關(guān)鍵在于其預(yù)測(cè)價(jià)值。各類信息使用者最為關(guān)注的相關(guān)會(huì)計(jì)信息是一個(gè)企業(yè)創(chuàng)造未來的有利現(xiàn)金流動(dòng)能力的信息。受托責(zé)任學(xué)派則更強(qiáng)調(diào)可靠性，并把可靠性放在信息質(zhì)量特征的第一位。會(huì)計(jì)只有提供客觀、真實(shí)且可驗(yàn)證的信息，才能有效協(xié)調(diào)代理雙方的利益關(guān)系。（3）會(huì)計(jì)計(jì)量屬性和計(jì)量模式的選擇。決策有用學(xué)派在時(shí)間上是著眼于未來的，它從決策有用的思想出發(fā)，將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素的重要特性描述為“未來的經(jīng)濟(jì)利益”，對(duì)未來經(jīng)濟(jì)利益進(jìn)行計(jì)量的最理想的基礎(chǔ)是“未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值”。而受托責(zé)任學(xué)派主張歷史成本計(jì)量屬性和歷史成本模式，認(rèn)為歷史成本是過去實(shí)際交易的價(jià)格數(shù)額，是交易雙方經(jīng)過正常的交易活動(dòng)合理判斷后客觀確定的，反映了企業(yè)的客觀經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，歷史成本計(jì)量的結(jié)果能夠有效地把受托者的經(jīng)濟(jì)管理責(zé)任的履行情況交代清楚。同時(shí)，我們還要看到受托責(zé)任觀和決策有用觀的缺陷，才能更合理選擇我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)。受托責(zé)任觀的局限性體現(xiàn)在：受托責(zé)任強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)系統(tǒng)和會(huì)計(jì)制度的整體完整性，認(rèn)為只有完整的會(huì)計(jì)系統(tǒng)和會(huì)計(jì)制度才能確保會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的正確性，但會(huì)計(jì)系統(tǒng)和會(huì)計(jì)制度內(nèi)容復(fù)雜，保證兩者的完善性這一提法比較抽象，一旦實(shí)務(wù)中出現(xiàn)問題，則難以確定問題的根源，造成眾說紛紜、難以統(tǒng)一局面；在會(huì)計(jì)處理上，由于受托責(zé)任觀強(qiáng)調(diào)客觀興勝于相關(guān)性，因此要求采用歷史成本計(jì)量模式。雖然歷史成本模式由其自身的優(yōu)勢(shì)，但會(huì)計(jì)作為一門服務(wù)性的學(xué)科，應(yīng)隨時(shí)注意適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，忽視市場(chǎng)的變化，只能使會(huì)計(jì)這門學(xué)科墨守成規(guī)，弱化其服務(wù)功能；在會(huì)計(jì)信息方面，受托責(zé)任觀很少顧及到資源委托者以外的信息需求，按照這一思想，會(huì)計(jì)人員往往難以體會(huì)潛在投資者的利益和要求，因此容易逐漸喪失完善會(huì)計(jì)信息的積極性，也難以進(jìn)一步提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。決策有用觀的局限性體現(xiàn)在：只有在資本市場(chǎng)發(fā)達(dá)的情況下，決策有用觀可以使會(huì)計(jì)信息和信息使用者緊密相聯(lián)，并能促進(jìn)會(huì)計(jì)理論研究更具有針對(duì)性和方向性及密切會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐的聯(lián)系。但考察我國(guó)當(dāng)前資本市場(chǎng)的發(fā)展情況，我們不難發(fā)現(xiàn)，由于大量非流通股的存在，我國(guó)資本市場(chǎng)尚未在企業(yè)資本籌集過程中發(fā)揮主要作用，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)也并非完全以資本市場(chǎng)為導(dǎo)向，而眾多的潛在投資者也僅僅是通過會(huì)計(jì)信息來初步了解一下上市公司而已，遠(yuǎn)遠(yuǎn)談不上決策。

二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)選擇的影響因素

（一）會(huì)計(jì)目標(biāo)取決于相關(guān)的會(huì)計(jì)環(huán)境 會(huì)計(jì)環(huán)境是指會(huì)計(jì)工作適應(yīng)客觀事物，按照經(jīng)濟(jì)發(fā)展及社會(huì)變革的需要，遵循經(jīng)濟(jì)規(guī)律，與相關(guān)因素間存在的相互依存、相互制約、相互促進(jìn)、協(xié)調(diào)發(fā)展的關(guān)系。從會(huì)計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展歷史可以看出：環(huán)境因素是導(dǎo)致會(huì)計(jì)發(fā)展變革的根本動(dòng)因，是會(huì)計(jì)存在的必要前提。只有加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)環(huán)境性質(zhì)、內(nèi)容及變化的研究，充分認(rèn)識(shí)各因素對(duì)會(huì)計(jì)工作的影響程度，順應(yīng)歷史發(fā)展規(guī)律，才能使會(huì)計(jì)工作更好地適應(yīng)會(huì)計(jì)宏觀及微觀環(huán)境的變化，建立有中國(guó)特色的會(huì)計(jì)工作體制，迎接知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、經(jīng)濟(jì)全球化及會(huì)計(jì)工作現(xiàn)代化的挑戰(zhàn)。我國(guó)在改革開放以前，幾乎不提會(huì)計(jì)目標(biāo)，更多的是關(guān)于會(huì)計(jì)任務(wù)的描述。我國(guó)屬成文法國(guó)家，會(huì)計(jì)制度往往是法律或法規(guī)的組成部分，會(huì)計(jì)目標(biāo)沒有嚴(yán)密性描述；改革開放后，政府選擇了減少對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)集權(quán)管制的政治態(tài)度，從此我國(guó)重視對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的研究，并試圖建立本國(guó)概念框架理論。（1）經(jīng)濟(jì)環(huán)境。經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素的內(nèi)容非常廣泛，但對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)有決定性影響的因素主要包括經(jīng)濟(jì)管理體制、企業(yè)資金來源和市場(chǎng)三方面。我國(guó)經(jīng)濟(jì)這三方面具體發(fā)展情況為：第一，改革開放后我國(guó)逐漸實(shí)行以生產(chǎn)資料公有制為主體、多種經(jīng)濟(jì)成份并存的所有制結(jié)構(gòu)，但目前為止，國(guó)有企業(yè)在我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)中仍然占主導(dǎo)地位。經(jīng)濟(jì)管理體例上，我國(guó)一直奉行市場(chǎng)調(diào)節(jié)與國(guó)家宏觀管理相結(jié)合的體制，由于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)機(jī)制尚未發(fā)育成熟，所以，國(guó)家各職能部門在國(guó)民經(jīng)濟(jì)管理發(fā)展中，很大程度上直接參與國(guó)民經(jīng)濟(jì)的調(diào)控和發(fā)展。在價(jià)格管理、證券市場(chǎng)、產(chǎn)權(quán)市場(chǎng)、外匯市場(chǎng)以及國(guó)民經(jīng)濟(jì)中的一些重要產(chǎn)業(yè)部門等多方面，政府仍然在進(jìn)行著直接的干預(yù)。從企業(yè)角度看，不論是上市公司還是非上市公司，都需要按照國(guó)家規(guī)定向政府有關(guān)監(jiān)管部門提供相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，如國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)、稅務(wù)局、證監(jiān)會(huì)等。在中國(guó)，由于國(guó)家仍然是企業(yè)重要的投資者，相關(guān)的政府職能部門擔(dān)負(fù)著保證國(guó)有資產(chǎn)的保值和增值、保護(hù)國(guó)家相關(guān)稅費(fèi)的穩(wěn)定增長(zhǎng)的重要任務(wù)，因此，政府相關(guān)職能部門仍然是企業(yè)會(huì)計(jì)信息主要的和直接的需求者。第二，證券市場(chǎng)不發(fā)達(dá)。我國(guó)自1990年證券市場(chǎng)成立以來，每年上市公司的數(shù)量、股票市值和投資開戶的數(shù)量都在穩(wěn)步增長(zhǎng)。十幾年來，我國(guó)證券市場(chǎng)快速發(fā)展僅在1994年至2000年的幾年中，證券市場(chǎng)的融資額就增長(zhǎng)了近15倍，直接融資和間接融資的比重也由1.38%增長(zhǎng)到11.23%（謝百三等，2003）。但是，與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)在證券市場(chǎng)還處于起步階段。主要表現(xiàn)在：證券市場(chǎng)的發(fā)育程度較低；股權(quán)集中程度較高，多數(shù)股份不能流通；機(jī)構(gòu)投資者比例較小，個(gè)人投資者比例較大。因此，會(huì)計(jì)信息的重大需求者為非流通股的持有者，比例較低的職業(yè)投資者主要表現(xiàn)為業(yè)務(wù)素質(zhì)較低的個(gè)人投資者。第三，企業(yè)的資本主要來源于權(quán)益性資本和債權(quán)性資本，不論資本所有者還是債權(quán)人都是企業(yè)會(huì)計(jì)信息的直接需求者。改革開放以我國(guó)單一的所有制形式已經(jīng)被打破，形成了國(guó)家、集體、私人、外資等多種組織形式的企業(yè)。2002年，國(guó)家統(tǒng)計(jì)年鑒專門對(duì)工業(yè)企業(yè)各種組織形式企業(yè)的數(shù)量和產(chǎn)值情況做了統(tǒng)計(jì)。該統(tǒng)計(jì)顯示，在2001年工業(yè)總產(chǎn)值中，國(guó)有及國(guó)有獨(dú)資企業(yè)創(chuàng)造的價(jià)值占22%，股份有限公司占13%，股份制以外的非國(guó)有經(jīng)濟(jì)占65%。以上數(shù)據(jù)說明，目前在我國(guó)，國(guó)有經(jīng)濟(jì)發(fā)揮著重要作用，國(guó)有及獨(dú)資企業(yè)仍然是各類組織形式企業(yè)之首，國(guó)有資本仍然是國(guó)民經(jīng)濟(jì)中權(quán)益資歷本的主要來源。除此之外，集體、私營(yíng)、外資等非國(guó)有經(jīng)濟(jì)顯然也已經(jīng)在為支撐國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要力量，來自于證券市場(chǎng)上職業(yè)投資者企業(yè)。但是目前，國(guó)有及獨(dú)資企業(yè)是各類組織形式企業(yè)之首，國(guó)有資本仍是國(guó)民經(jīng)濟(jì)中權(quán)益資本的主要來源。從總體上看，我國(guó)的權(quán)益性資本主要來自國(guó)家和集體、私人、外商等職業(yè)投資人以外的管理型投資人。債券是資本市場(chǎng)重要融資工具之一。發(fā)達(dá)國(guó)家債券市場(chǎng)規(guī)模龐大，我國(guó)債券市場(chǎng)發(fā)展時(shí)間短，除國(guó)債外，總體發(fā)育程度低，企業(yè)債券市場(chǎng)規(guī)模小，流通性差，交易不活躍，與其他資本市場(chǎng)關(guān)聯(lián)度低。銀行是整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)外部融資的供給者。綜上，在我國(guó)，國(guó)有經(jīng)濟(jì)占主體地位，企業(yè)權(quán)益性資金的提供者主要是國(guó)家，同時(shí)還有集體、個(gè)人、外商和部分股民；銀行是整個(gè)國(guó)家外部融資的主要供給者。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)信息使用者主要包括國(guó)家各職能部門、法人、銀行、非上市公司資金所有者、證券市場(chǎng)上的流通股持有者等。（2）政治環(huán)境。我國(guó)政府行為對(duì)會(huì)計(jì)的影響十分巨大。我國(guó)是社會(huì)主義民主集中制國(guó)家，公有制經(jīng)濟(jì)成分依然在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中占據(jù)主導(dǎo)地位，企業(yè)的社會(huì)效益目標(biāo)應(yīng)高于個(gè)別企業(yè)的利潤(rùn)最大化目標(biāo)。考慮到我國(guó)的國(guó)有企業(yè)數(shù)量多，占社會(huì)資源比重大，是國(guó)民經(jīng)濟(jì)的支柱，國(guó)家勢(shì)必要求通過對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定來體現(xiàn)對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求。所以，制定會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征等要充分考慮國(guó)家利益，這是我們所處政治環(huán)境決定的。（3）法律環(huán)境。我國(guó)法律體系類似于大陸法系，通過會(huì)計(jì)立法來規(guī)范會(huì)計(jì)行為我國(guó)會(huì)計(jì)的重要特征?！稌?huì)計(jì)法》是會(huì)計(jì)工作的根本大法，是我國(guó)會(huì)計(jì)法規(guī)體系的最高層次。國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度作為我國(guó)會(huì)計(jì)法規(guī)體系的一部分，其制定權(quán)限是以法律形式固定下來的。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》作為會(huì)計(jì)核算的重要規(guī)范，由財(cái)政部制定，而不由某個(gè)事業(yè)單位或民間社會(huì)團(tuán)體制定公布。（4）文化環(huán)境。我國(guó)是歷史源遠(yuǎn)流長(zhǎng)的文明古國(guó)，文化環(huán)境概括為：深受儒家文化的影響，形成“孝”“禮”為核心的傳統(tǒng)文化背景，人們?nèi)后w意識(shí)、家庭意識(shí)、國(guó)家意識(shí)等集體主義精神較強(qiáng)；權(quán)據(jù)較大，國(guó)民習(xí)慣于按上級(jí)意識(shí)辦事，按國(guó)際法律、法規(guī)和制度統(tǒng)一行動(dòng)；人們對(duì)不明朗因素反映較強(qiáng)，希望國(guó)家機(jī)構(gòu)能夠維系社會(huì)一般慣例，對(duì)行為和觀念存有一套穩(wěn)固的看法，不宜接受標(biāo)新立異的人和事，對(duì)缺乏法規(guī)標(biāo)準(zhǔn)和道德約束感到不適應(yīng)；陰柔社會(huì)，人們重視人際關(guān)系，注重前輩公讓、倫理道德，同情和關(guān)心弱者。這樣的文化環(huán)境有利于國(guó)家加強(qiáng)宏觀管理，也決定了我國(guó)的會(huì)計(jì)規(guī)則要由政府統(tǒng)一制定才具有權(quán)威性。所以，我國(guó)的會(huì)計(jì)目標(biāo)要由財(cái)政部制定和指導(dǎo)執(zhí)行，而不同于美國(guó)等西方國(guó)家由民間會(huì)計(jì)團(tuán)體完成這一工作的情況。（5）科技教育環(huán)境?？萍家蛩貙?duì)會(huì)計(jì)的影響首先體現(xiàn)在會(huì)計(jì)工作手段的不斷進(jìn)步。不同國(guó)家科技水平的高低和科技成果在全社會(huì)應(yīng)用程度的高低在某種程度上導(dǎo)致國(guó)家間的會(huì)計(jì)差異。科技水平高，即科技進(jìn)步較快的國(guó)家里，固定資產(chǎn)折舊速度相當(dāng)快，從而造成會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量差異。計(jì)算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)在我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)踐中的運(yùn)用，提高了會(huì)計(jì)信息高效輸出，對(duì)會(huì)計(jì)信息安全性和透明度要求高。教育水平?jīng)Q定一個(gè)國(guó)家的國(guó)民素質(zhì)，也影響會(huì)計(jì)工作水平和會(huì)計(jì)在發(fā)展經(jīng)濟(jì)中的作用。教育水平較低的國(guó)家，會(huì)計(jì)人員整體工作水平和能力不可能提高，會(huì)計(jì)工作中采用的方法和技術(shù)以及財(cái)務(wù)報(bào)告的編制相對(duì)簡(jiǎn)單，提供的會(huì)計(jì)信息有限，會(huì)計(jì)目標(biāo)水平較低；在教育水平較高的國(guó)家，會(huì)計(jì)人員素質(zhì)較高，會(huì)采用較復(fù)雜的會(huì)計(jì)方法和技術(shù)，財(cái)務(wù)報(bào)告制度和報(bào)告形式也會(huì)相對(duì)完善，提供的會(huì)計(jì)信息豐富，會(huì)計(jì)目標(biāo)水平較高。我國(guó)自改革開放以來，教育水平不斷提高與發(fā)達(dá)國(guó)家相比還有差異。部分地區(qū)會(huì)計(jì)人員的基本素質(zhì)以及學(xué)歷水平都有所提高，但整體分析，我國(guó)會(huì)計(jì)水平仍然相對(duì)較低，知識(shí)結(jié)構(gòu)老化，不利于會(huì)計(jì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。

（二）會(huì)計(jì)信息使用者也會(huì)影響會(huì)計(jì)目標(biāo)的選擇 我國(guó)會(huì)計(jì)信息需求者總體上可以分為國(guó)家各職能部門、銀行、證券市場(chǎng)上的大眾投資者和國(guó)有以外的一般投資人。不同投資者在企業(yè)所處的地位不同，行使的職能不同，其會(huì)計(jì)信息的需求也不完全相同。（1）國(guó)家。主要包括國(guó)資委、證監(jiān)會(huì)和稅務(wù)部門等。國(guó)家作為企業(yè)的管理型投資人和企業(yè)的管理者，將關(guān)心企業(yè)真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息。（2）貸款人。主要包括銀行及其他金融機(jī)構(gòu)。作為企業(yè)外部融資的主要供給者，他們關(guān)心那些保證自己的貸款和利息能夠收回的真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息。（3）職業(yè)投資人。主要包括國(guó)家、機(jī)構(gòu)、個(gè)人等在證券市場(chǎng)上不斷地買進(jìn)、賣出證券，以賺取投資收益為目的的投資者，他們更關(guān)心投資的風(fēng)險(xiǎn)和投資回報(bào)的信息。（4）其他管理型投資人。指除國(guó)家之外的、以經(jīng)營(yíng)管理企業(yè)為目的的一類投資人，更關(guān)心企業(yè)真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息。

三、我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)選擇

（一）受托責(zé)任觀原則 我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)應(yīng)定位為受托責(zé)任觀為主，兼顧決策有用觀。會(huì)計(jì)目標(biāo)選擇時(shí)應(yīng)遵循以下原則：第一，根據(jù)我國(guó)會(huì)計(jì)環(huán)境的特征，滿足我國(guó)會(huì)計(jì)信息使用者的要求，實(shí)事求是地制定會(huì)計(jì)目標(biāo)。根據(jù)我國(guó)特殊的會(huì)計(jì)環(huán)境，會(huì)計(jì)信息使用者首先是國(guó)家的職能部門和銀行，其次是非國(guó)有經(jīng)濟(jì)的投資者和證券市場(chǎng)上的大眾投資者，其對(duì)會(huì)計(jì)信息需求總體上定位于管理型投資人提供真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息。但由于我國(guó)證券市場(chǎng)上還有一部分職業(yè)投資者，而且隨著上市公司投資者結(jié)構(gòu)的不斷變化，這部分比例會(huì)逐漸加大，因而，必須考慮未來潛在的職業(yè)投資者對(duì)決策有用會(huì)計(jì)信息的需求。第二，制定會(huì)計(jì)目標(biāo)時(shí)，既要遵循會(huì)計(jì)目標(biāo)發(fā)展的客觀規(guī)律，又要考慮會(huì)計(jì)目標(biāo)的前瞻性。在制定會(huì)計(jì)目標(biāo)時(shí)，在充分考慮會(huì)計(jì)目標(biāo)發(fā)展的歷史規(guī)律的同時(shí)，更要考慮到會(huì)計(jì)目標(biāo)未來的生命力。作為概念框架中描述的會(huì)計(jì)目標(biāo)不應(yīng)該太狹隘，也不應(yīng)該只顧眼前，在可能的情況下，它應(yīng)該反映可以預(yù)見的會(huì)計(jì)環(huán)境的變遷對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)提出的基本要求。隨著我國(guó)所有制結(jié)構(gòu)的不斷深化，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的不斷提高，我們對(duì)決策有用會(huì)計(jì)信息的供給能力必然會(huì)有所提高。第三，順應(yīng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的大形勢(shì)，與國(guó)際慣例接軌。通過對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)定位的比較可以發(fā)現(xiàn)，作為主流學(xué)派的“受托責(zé)任學(xué)派”和“決策有用學(xué)派”的觀點(diǎn)又相互融合的趨勢(shì)，各國(guó)會(huì)計(jì)界（包括國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)）對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的界定包括受托責(zé)任的要求和決策有用觀的要求。

（二）決策有用觀存在的原則 （1）要轉(zhuǎn)換會(huì)計(jì)人員地位。在實(shí)施以受托責(zé)任觀為主兼顧決策有用觀時(shí)，必須要實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)人員地位轉(zhuǎn)換，根據(jù)實(shí)際情況，認(rèn)清所處的環(huán)節(jié)決策，更好地服務(wù)于會(huì)計(jì)信息使用者。（2）要轉(zhuǎn)換對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和數(shù)量的要求。兼顧決策有用觀時(shí)，要實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息向相關(guān)性轉(zhuǎn)變。（3）要計(jì)量模式轉(zhuǎn)變。應(yīng)根據(jù)需要選擇恰當(dāng)?shù)挠?jì)量屬性和計(jì)量模式，改變單一的歷史成本計(jì)量模式。

（三）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)選擇原則 （1）加大會(huì)計(jì)造假成本。一是實(shí)行雙向出發(fā)，加大造假成本。一經(jīng)查出會(huì)計(jì)造假，不僅要處罰造假的企業(yè)，還要處罰對(duì)其年報(bào)進(jìn)行審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，這樣，一方面會(huì)使他們的違規(guī)收益遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于造假成本，減少會(huì)計(jì)造假；另一方面，處罰機(jī)制也會(huì)促使事務(wù)所加強(qiáng)監(jiān)督，提高舞弊追究率；二是針對(duì)我國(guó)社會(huì)審計(jì)獨(dú)立性不強(qiáng)，監(jiān)督不力，“共謀”作假的現(xiàn)實(shí)，可實(shí)施會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)的定期輪換制。2003年由證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部聯(lián)合發(fā)布的《中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)、財(cái)政部關(guān)于證券期貨審計(jì)業(yè)務(wù)簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師定期輪換的規(guī)定》，首次將會(huì)計(jì)師定期輪換作為一項(xiàng)增強(qiáng)其審計(jì)獨(dú)立性的重要措施寫入會(huì)計(jì)師的監(jiān)管制度。我國(guó)實(shí)施的會(huì)計(jì)師的定期輪換并不能從實(shí)質(zhì)上提高其獨(dú)立性，會(huì)計(jì)師不能左右事務(wù)所出具的最終審計(jì)意見，獨(dú)立性的發(fā)揮受到極大限制，而事務(wù)所的定期輪換才是解決“共謀”作假的根本。（2）建立獎(jiǎng)懲機(jī)制。證監(jiān)會(huì)可通過加大對(duì)“內(nèi)部人控制”等違規(guī)行為的懲罰，能達(dá)到規(guī)范證券市場(chǎng)的目的。建立“充分披露”的動(dòng)力機(jī)制，不僅可緩解上市公司上市前的信息不對(duì)稱，而且可減少上市后的信息不對(duì)稱。能有效的約束證券發(fā)行人（上市公司）和有關(guān)人員的行為，有利于保護(hù)投資者的合法權(quán)益，特別是中小投資者的權(quán)益，有利于上市公司籌集資金，加強(qiáng)管理，樹立良好的企業(yè)形象。

表1 會(huì)計(jì)環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的影響分析

［1］盧永華：《廣義會(huì)計(jì)理論》，中國(guó)金融出版社2000年版。

［2］萬曉文：《現(xiàn)代會(huì)計(jì)理論研究》，經(jīng)濟(jì)管理出版社2005年版。

［3］于玉林、李端生：《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論研究》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2001年版。

［4］吳水澎、陳漢文、謝德仁：《中國(guó)會(huì)計(jì)理論研究》，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2000年版。

［5］葛家澍、林志軍：《現(xiàn)代西方會(huì)計(jì)理論》，廈門大學(xué)出版社2002年版。

［6］陳瓊、丁勝紅：《會(huì)計(jì)目標(biāo)變遷的理論分析》，《財(cái)會(huì)通訊》2007年第1期。

［7］梁爽：《會(huì)計(jì)目標(biāo)與會(huì)計(jì)環(huán)境邏輯關(guān)系剖析》，《會(huì)計(jì)研究》2005年第1期。