會計利潤與應(yīng)稅所得的差異及其影響因素分析

中國石化集團南京化學(xué)工業(yè)有限公司 朱群

一、引言

根據(jù)新會計準則規(guī)定，財務(wù)會計主要核算范圍包括收益、成本費用、利潤、資產(chǎn)、負債等。根據(jù)稅收法規(guī)來看，企業(yè)按照稅收法規(guī)確認收益、費用、利潤、資產(chǎn)、負債等。因此，遵循會計準則核算的會計利潤與按照稅法計算的應(yīng)稅所得之間存在差異。

二、會計利潤與應(yīng)稅所得差異的表現(xiàn)形式

會計準則與稅收法規(guī)的差異是普遍存在的，本章將從業(yè)務(wù)確認、計量比例、會計處理三方面分析二者之間的具體差異。

（一）業(yè)務(wù)確認層面

以預(yù)計負債處理為例

會計準則規(guī)定，必須同時符合三個條件的與或有事項相關(guān)的義務(wù)才能確認為預(yù)計負債：該業(yè)務(wù)為企業(yè)履行的現(xiàn)時義務(wù)；該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致與企業(yè)相關(guān)的經(jīng)濟利益流出企業(yè)；該義務(wù)包涵的金額能夠可靠地計量。稅法規(guī)定，預(yù)計負債是企業(yè)尚未發(fā)生的損失，不得在計算所得稅前予以扣除。

（二）計量比例層面

以固定資產(chǎn)資產(chǎn)減值準備為例

以后年度固定資產(chǎn)計提折舊時，由于固定資產(chǎn)尚可使用年限縮短存在可能性，所以很難確定固定資產(chǎn)以后年度的會計折舊與稅法允許可在應(yīng)納稅所得額中扣減的折舊的多少關(guān)系。若前者小于后者，則應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額；若前者大于后者，則應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。但新準則規(guī)定計提減值后不可轉(zhuǎn)回，以后年度固定資產(chǎn)的賬面數(shù)額永遠小于計稅數(shù)額，產(chǎn)生的差異是暫時性的，產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)。

（三）會計處理層面

以現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的處理

新準則規(guī)定，債務(wù)人以低于債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清償債務(wù)時，具體會計處理為：債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價值與支付現(xiàn)金之間的差額確認為當期收益，核算時計入營業(yè)外收入；債權(quán)人應(yīng)將債權(quán)的賬面余額與收到現(xiàn)金之間的差額計入當期損失，科目為營業(yè)外支出。如債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備，應(yīng)先將差額沖減壞賬準備，不足以沖減的部分，歸入當期損失。就所得稅處理辦法而言，會計處理為：債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的計稅成本與支付的現(xiàn)金的差額計入債務(wù)重組所得，確認為當期應(yīng)納稅所得；債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的計稅成本與收到現(xiàn)金的差額計入當期債務(wù)重組損失，最后沖減應(yīng)納稅所得額。

三、會計利潤與應(yīng)稅所得差異的影響因素

會計準則主要反映市場經(jīng)濟中企業(yè)生存和發(fā)展的經(jīng)濟信息趨勢與走向?！岸愂罩贫纫砸?guī)范稅款征納過程中征收和繳納的真實流量為主線”。稅收制度與會計準則的執(zhí)行主體為政府和納稅人，二者行為模式不同，主要表現(xiàn)在以下三個方面。

（一）政府征稅的無償性和投資人回報的有償性

政府征稅的無償性即無成本補償之憂。表現(xiàn)在政府不僅限制成本的范圍和標準，而且限制實現(xiàn)的時間。與政府目標不同，投資人取得投資回報需要成本補償，通過成本方式實現(xiàn)資本保全，有助于防范潛在風(fēng)險，減少或推遲稅賦。

（二）政府征稅的強制性和投資人回報的市場性

政府征稅的強制性解釋為通過法律手段使會計制度更適合于提前和多取得稅收收入，便支持其支出。投資人通過經(jīng)營者或自身的市場運作取得投資回報，不論會計制度采取何種收入的確認和核算方法，投資收入比例是客觀的，說明投資人只能客觀清晰地核算投資收入中用于成本補償部分。

（三）政府征稅的統(tǒng)一性和投資人運營的獨立性

從客觀現(xiàn)實來看，政府不可能對一個企業(yè)制定會計準則。應(yīng)實施全國基本統(tǒng)一的稅收政策。不同企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境各有差異，投資人運營是個別獨立的，如果兩者對會計處理的規(guī)范存在矛盾，企業(yè)日常業(yè)務(wù)會計處理應(yīng)遵循會計法規(guī)的有關(guān)規(guī)定，但不能脫離稅法，要依照稅法規(guī)定對日常業(yè)務(wù)核算資料進行調(diào)整。

四、正確協(xié)調(diào)會計利潤與應(yīng)稅所得的政策建議

會計利潤與應(yīng)稅所得之間的差異對企業(yè)的會計業(yè)務(wù)處理、納稅申報和稅務(wù)機關(guān)的征收管理工作帶來了諸多不便，本章將從以下三個方面提出協(xié)調(diào)二者關(guān)系的政策建議。

（一）所得稅應(yīng)稅收入確認選擇標準

我國所得稅的原則是效率優(yōu)先、兼顧公平，而收入、費用確認標準的統(tǒng)一，所得稅體系中應(yīng)稅收入確認標準應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，成本費用扣除應(yīng)采用據(jù)實扣除制，差異的減少，也有利于會計信息發(fā)揮相應(yīng)的作用。

（二）所得稅法律語言選擇標準

應(yīng)注重核算對象與內(nèi)容的載體特征，即會計語言的特征。如對于會計上的非貨幣性交易，稅法上稱為資產(chǎn)置換，兩者經(jīng)濟內(nèi)容完全一致。因而在稅收立法上，必須重視法律語言的會計化，相同的經(jīng)濟內(nèi)涵盡可能采用同一會計語言。

（三）法規(guī)制定部門的溝通程度

作為會計準則的制定者，要滿足會計報表的報送要求；作為稅收制度的制定者，要滿足征稅的需求，也要盡可能與會計保持一致。會計準則制定者為財政部會計司，稅收法規(guī)制定者為國家稅務(wù)總局，它們之間的溝通與合作尤其重要。

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