淺議《高等學(xué)校會計制度（征求意見稿）》

王 楊

（上海理工大學(xué)財務(wù)處，上海 200093）

淺議《高等學(xué)校會計制度（征求意見稿）》

王 楊

（上海理工大學(xué)財務(wù)處，上海 200093）

在社會主義市場經(jīng)濟環(huán)境下，現(xiàn)行高校會計制度已不能滿足高校財務(wù)管理的需要，財政部于2009年8月19日發(fā)布了新《高等學(xué)校會計制度（征求意見稿）》，在滿足高校預(yù)算管理需要、提高會計信息的真實性和完整行等方面做了較大的改革。通過學(xué)習，對新制度與現(xiàn)行制度進行比較，正確理解新制度的調(diào)整變化，并提出一些意見和建議供大家探討。

高等學(xué)校；會計制度；財政改革；預(yù)算會計；會計科目；報表體系

財政部于2009年8月19日發(fā)布了新《高等學(xué)校會計制度》（征求意見稿）（以下簡稱新制度），并就新制度向全社會廣泛征求意見。引起了大家的廣泛關(guān)注，作為高校財務(wù)人員，更應(yīng)該學(xué)習和研究新制度，通過新舊制度對比，提高自己在會計工作中處理問題的能力，為不斷完善高校會計制度提出建議。

一、新制度出臺的必要性

隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的建立，改革開放和現(xiàn)代化建設(shè)步伐的加快，需要進一步解放和發(fā)展生產(chǎn)力。這對教育工作既是難得的機遇，又提出了新的任務(wù)和要求，這也決定了高等學(xué)校的經(jīng)濟活動呈現(xiàn)出新的特點，需要改革原有的會計制度以適應(yīng)新形勢的需要。

1.現(xiàn)行高等學(xué)校會計制度無法滿足學(xué)校經(jīng)濟活動的需要

從1998年1月18起開始試行《高等學(xué)校會計制度(試行)》隨著社會主義市場經(jīng)濟在高等學(xué)校教育領(lǐng)域的推進和高等學(xué)校自主權(quán)的擴大，高等學(xué)校會計環(huán)境呈現(xiàn)了諸多變化。面對高校資金來源多元化，資金運用多方位，高校擴張發(fā)展融資化，高校辦學(xué)趨勢國際化，教育培養(yǎng)成本核算的要求等情況，現(xiàn)行會計制度已無法滿足需要。

2.現(xiàn)行高校會計制度存在著明顯的缺陷

根據(jù)會計基本理論來分析高等學(xué)?，F(xiàn)有的會計體制，主要存在以下問題：基建會計和事業(yè)會計并行使會計主體概念模糊；收付實現(xiàn)制的會計核算基礎(chǔ)不能正確進行成本和費用核算，不能準確提供生均教育成本信息，也不能客觀地反映高校運行成本和運行績效；資產(chǎn)價值不實，“固定資產(chǎn)”科目始終反映固定資產(chǎn)的原值，不設(shè)“累計折舊”，不計提固定資產(chǎn)折舊，虛增凈資產(chǎn)；不區(qū)分長期借款和短期借款，項目結(jié)余作為凈資產(chǎn)反映，使學(xué)校負債和凈資產(chǎn)內(nèi)容混亂，結(jié)構(gòu)不清；會計報表反映內(nèi)容及報表體系不完整等等。

3.現(xiàn)行高等學(xué)校會計制度無法體現(xiàn)財政改革的內(nèi)容

2006年財政部發(fā)布了《政府收支分類改革方案》，從2007年1月1日在全國范圍內(nèi)統(tǒng)一執(zhí)行。政府收支分類改革是指在我國現(xiàn)行《政府預(yù)算收支科目》的基礎(chǔ)上，合理借鑒國際通行做法，構(gòu)建適合我國公共財政管理要求的新的政府收支分類體系。對政府收支進行重新分類，是當前我國財政領(lǐng)域繼部門預(yù)算、收支兩條線、政府采購、國庫集中收付等又一重大改革。政府收支分類改革必將對預(yù)算會計的核算內(nèi)容、科目的設(shè)置等產(chǎn)生影響.作為現(xiàn)行高等學(xué)校會計制度也必然重新修訂。

高等學(xué)校原來單一的會計制度已經(jīng)不能適應(yīng)新形勢下高等學(xué)校發(fā)展的要求。根據(jù)財政部提出的事業(yè)單位會計改革的方向，建立符合適應(yīng)高等學(xué)校管理需要的會計制度是加強高校預(yù)算管理、財務(wù)管理和資產(chǎn)管理的關(guān)鍵，也是實施對高校進行績效評價的基礎(chǔ)工作。

二、新制度的特點

新制度更多地采用了企業(yè)會計核算的基本方法，與現(xiàn)行《高等學(xué)校會計制度(試行)》比較，征求意見稿有六大變化：

1.充分體現(xiàn)財務(wù)會計和預(yù)算管理的要求

根據(jù)新制度的要求，日常經(jīng)濟活動按財務(wù)會計要求進行記錄，對涉及收支的內(nèi)容還要按預(yù)算會計的要求進行平行記錄或進行相應(yīng)的調(diào)整。平行設(shè)置財務(wù)會計科目與預(yù)算會計科目，既提供績效評價、信息披露、內(nèi)部管理等需要的權(quán)責發(fā)生制的財務(wù)信息，也能提供預(yù)算管理需要的預(yù)算收支信息。

2.積極適應(yīng)財政改革的需要

新制度增加了“零余額賬戶用款額度”、“財政應(yīng)返還額度”、“固定資產(chǎn)清理”、“應(yīng)付職工薪酬”、“待處理財產(chǎn)損溢”等會計科目，以滿足國庫集中支付、政府收支分類、部門預(yù)算、工資津補貼、國有資產(chǎn)管理等公共財政改革相關(guān)的會計核算內(nèi)容。

3.注重會計信息的真實性

新制度要求高校會計核算以修正的權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)，可以更準確反映行政事業(yè)單位的資產(chǎn)狀況、負債狀況、償債能力、債務(wù)風險以及項目運行成本等，便于公眾和相關(guān)部門了解和監(jiān)管高校的財務(wù)情況，同時也有利于對高校管理層的管理責任做出客觀的評價。新制度體現(xiàn)了教育成本核算的要求，要求計提固定資產(chǎn)折舊?！袄塾嬚叟f”，“累計攤銷”科目的設(shè)置，有利于真實反映資產(chǎn)價值、合理確定教育成本。

4.增強會計信息的完整性

新制度要求將基建會計納入“大賬”，設(shè)置了“在建工程”、“基建工程”、“基建撥款”等會計科目。以往一個高校內(nèi)部形成兩個會計主體，一個核算教學(xué)科研經(jīng)費，一個核算基本建設(shè)投資。因此新制度將基建納入“大賬”，十分符合現(xiàn)行高校投資主體多元化的財務(wù)環(huán)境的要求。有利于規(guī)范高校會計核算，加強高校自身的財務(wù)管理。

5.充分反映高等學(xué)校業(yè)務(wù)活動的特點

新制度對收入支出類會計科目的設(shè)置進行了調(diào)整，增加和改變了現(xiàn)行制度中的一些相關(guān)的收入支出科目。如增加了“后勤收入”，取消了“經(jīng)營收入”，因為基建會計納入“大賬”新增了“基建撥款”；對原來的事業(yè)支出進一步細分為“教學(xué)支出”、“科研支出”、“行政支出”等。通過這些調(diào)整，以更好地反映高等學(xué)?，F(xiàn)實的收支情況。以更好地反映高等學(xué)?，F(xiàn)實的收支情況。

6.改進了財務(wù)報表體系

從我國高校目前的現(xiàn)狀看，高校對外提供的會計信息越來越受到外界的關(guān)注。提供財務(wù)信息已不再僅僅是學(xué)校內(nèi)部財務(wù)管理的要求，學(xué)校的債權(quán)人、社會公眾、學(xué)校合作辦學(xué)的投資方、學(xué)校的捐贈方等利益相關(guān)者也希望了解高校的財務(wù)狀況，因此新制度對報表的調(diào)整，符合當前社會環(huán)境對高校的需要。新制度規(guī)定高等學(xué)校財務(wù)報表包括資產(chǎn)負債表、收入費用表、預(yù)算收支表、基建投資表及報表附注，并相應(yīng)重新設(shè)計表中項目構(gòu)成（如取消了現(xiàn)行資產(chǎn)負債表中收入、支出項目），改進了報表格式、完善了報表體系。

三、新制度還需進一步明確的問題

新制度對規(guī)范高校會計處理、提高會計信息質(zhì)量具有十分重要的現(xiàn)實意義。結(jié)合高等學(xué)校會計工作的實踐，學(xué)習和研究《高等學(xué)校會計制度》（征求意見稿），我們認為新制度還有一些不明確的地方需要進一步探討。

1.制度總體設(shè)計思路不夠清晰

由于沒有準則作為指導(dǎo)，僅新會計制度本身而言，新制度框架本身不夠清楚。財務(wù)核算和預(yù)算管理核算相互穿插，核算目的不明確。可以看出制度本身的基本思路是：以財務(wù)會計核算為主，輔之以預(yù)算會計核算。但在支出科目設(shè)置時又有按預(yù)算管理要求設(shè)置的“基本支出”和“項目支出”設(shè)置明細賬，還要求同時區(qū)分“財政撥款支出”與“非財政撥款支出”，使會計人員工作的繁復(fù)程度大大增加；如“在建工程”與“基建工程”僅因為資金來源不同而分設(shè)的科目，具體核算內(nèi)容并無大的差別，對信息使用者來說明晰性不夠。

2.財務(wù)會計與預(yù)算會計并行的核算方式如何運用

財務(wù)會計與預(yù)算會計進行平行記錄，將大大增加財務(wù)的日常工作量和工作難度。怎樣建立一個立體的核算框架，新制度沒有詳細的指導(dǎo)。新制度中對“預(yù)算收入”、“預(yù)算支出”及“本期結(jié)余”科目的使用沒有具體全面的介紹，只是在有關(guān)固定資產(chǎn)購置的會計處理中有所說明。

新制度中還介紹了按照有關(guān)收入、費用類科目發(fā)生額進行年末調(diào)整預(yù)算會計科目的辦法，但調(diào)整方法介紹的比較簡單。如果日常會計記錄沒有對應(yīng)的分類，對調(diào)整辦法沒有明確的指導(dǎo)，這種辦法在實務(wù)中的運用也存在一定的問題。

3.收入支出的歸集分配缺乏明確的標準

新制度中根據(jù)高等學(xué)校經(jīng)濟活動的實際情況調(diào)整了收入、支出科目，但對日常會計核算來說還存在一定的問題，特別是權(quán)責發(fā)生制的運用不夠。權(quán)責發(fā)生制的運用僅體現(xiàn)在計提固定資產(chǎn)折舊上，收入和支出中沒有明確的體現(xiàn)，比如“財政返還教育收入”以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)確定，沒有體現(xiàn)出學(xué)校學(xué)費、住宿費收入的應(yīng)收收入；“教學(xué)支出”、“科研支出”、“后勤支出”及“行政支出”科目核算的內(nèi)容不明確，而“資產(chǎn)折耗”又單獨設(shè)置科目，支出的分類標準模糊、內(nèi)容不夠全面；收入費用表的填列內(nèi)容與收入支出的核算不一致，報表中收入支出只是簡單羅列，收支的配比關(guān)系無從體現(xiàn)，收入和支出總額配比以后的結(jié)果也不能反映出高校的實際結(jié)余情況。

4.資產(chǎn)負債核算的改革力度不夠

新制度改進了資產(chǎn)負債的記錄和計量，但沒有掙脫原有核算體系的束縛，缺乏前瞻性。沒有將學(xué)生欠費列入應(yīng)收款，沒有對應(yīng)收款計提壞賬準備；高校的長期股權(quán)投資多數(shù)是控股的投資，只采用成本法進行核算，不能真實體現(xiàn)與被投資企業(yè)的關(guān)聯(lián)關(guān)系；沒有考慮到除固定資產(chǎn)以外的其他資本性支出的會計處理，如大修理支出、租入固定資產(chǎn)改良等支出等；代管經(jīng)費的核算可以歸集到其他應(yīng)付款科目，單獨設(shè)置科目沒有必要；需要跨年度執(zhí)行的各類專項經(jīng)費的結(jié)余沒有體現(xiàn)出來。

5.會計報表的內(nèi)容不完整

新制度增加了反映財務(wù)收支的收入費用表，還對財務(wù)報表的附注內(nèi)容作了明確的規(guī)定，使會計信息的披露更全面，但對于事業(yè)單位有重要意義的現(xiàn)金流量表卻沒有提及。現(xiàn)金流量表通過當期現(xiàn)金收入、現(xiàn)金支出、當期現(xiàn)金凈流量及當期現(xiàn)金結(jié)余來反映現(xiàn)金的收支情況，對收入費用表是有益的補充，可以更好地反映資金的來源與去向。此外收入支出表中具有配比關(guān)系的收支也沒有對應(yīng)地進行反映。

四、完善高等學(xué)校會計制度的建議

《高等學(xué)校會計制度》（征求意見稿）的發(fā)布，標志著我國預(yù)算會計改革拉開了序幕，要使改革順利推進，達到預(yù)期的目標，還需要不斷完善新制度。通過對新制度的具體內(nèi)容的學(xué)習，我個人認為新制度還需要在以下幾方面有所考慮：

1.進一步推進權(quán)責發(fā)生制的運用

新制度采用了修正的權(quán)責發(fā)生制，但僅體現(xiàn)在固定資產(chǎn)折舊上，沒有運用到相關(guān)的收入支出的核算上。權(quán)責發(fā)生制的運用范圍決定了所提供會計信息真實、相關(guān)性的滿足程度。

2.充分利用現(xiàn)代信息處理技術(shù)

財務(wù)會計和預(yù)算會計的平行核算僅依靠會計人員的簡單重復(fù)勞動是難以實現(xiàn)的?？梢猿浞掷矛F(xiàn)代信息技術(shù)的數(shù)據(jù)立體處理功能，開發(fā)相應(yīng)的財務(wù)軟件，在日常進行財務(wù)會計核算的同時，通過簡單的處理同時實現(xiàn)預(yù)算會計核算功能。

3.充分借鑒企業(yè)會計制度

充分利用企業(yè)會計制度發(fā)展和研究成果、向企業(yè)會計制度看齊，既可以提高會計信息的可比性，也可以解決高校會計核算中一直存在的一些具體問題。

4.在新制度全面推廣前進行模擬試點

新制度現(xiàn)階段還停留在理論層面，只有通過不同類型、不同規(guī)模的高校進行核算試點，才能發(fā)現(xiàn)在制度設(shè)計中存在的問題，及時提出解決問題的辦法，使新制度能夠順利地推廣和實施。

以上是一些對《高等學(xué)校會計制度》（征求意見稿）的建議和分析，不當之處望指正。也希望通過這樣的探討，使我們的高校會計制度更加完善，我們的高校會計處理更加規(guī)范。

[1] 《高等學(xué)校會計制度》（征求意見稿）.財政部. 2009年8月19日

[2] 《政府收支分類改革方案》.財政部. 2006年2月10日

[3] 《高等學(xué)校會計制度》（試行）.財政部、教育部. [M]中國財政經(jīng)濟出版社1998年版

Brief Analysis of College Accounting system（Questionnaire Opinion Manuscript）

Wang Yang

(Financial division, University of Shanghai for Science and Technology, Shanghai 200093)

Under the socialist market economy environment, the present university accounting system has not been able to satisfy the university financial control the need, Ministry of Finance had issued in August 19, 2009 new College Accounting system(questionnaire opinion manuscript), was satisfying the university budget management to need, to enhance aspects and so on accounting information authenticity and complete line has made the big reform. Through the study, carries on the comparison to the new system and the present system, the correct understanding new system’s adjustment change, and gives some comments and the suggestion for everybody discussion.

College；Accounting system；Financial reform；Budget accounting；Accounting subject；Report form system