新準(zhǔn)則對會計信息質(zhì)量的影響

李賢莉

摘要:會計信息是在會計準(zhǔn)則基礎(chǔ)上形成的,其質(zhì)量優(yōu)劣直接反映著會計準(zhǔn)則的優(yōu)劣,可見,會計準(zhǔn)則與會計信息質(zhì)量有著顯著的聯(lián)系。本文以最新頒布的會計準(zhǔn)則對會計信息質(zhì)量的影響作為研究對象,探討本次準(zhǔn)則制定的進步與否,并就今后準(zhǔn)則制定過程中應(yīng)注意的事項提供建議,以期進一步完善我國會計準(zhǔn)則體系。

關(guān)鍵字:新準(zhǔn)則;會計信息質(zhì)量;影響

一、新會計準(zhǔn)則體系介紹

隨著我國國際化市場步伐的加快,尤其是加入WTO后,會計準(zhǔn)則對我國企業(yè)開展國際化戰(zhàn)略的束縛日趨明顯起來。對此,我國會計準(zhǔn)則建設(shè)也進入了實質(zhì)性的突破階段,財政部在2005年6月以來連續(xù)發(fā)布了包括《基本會計準(zhǔn)則》及22項具體會計準(zhǔn)則的征求意見稿,連同已經(jīng)頒布并經(jīng)過修訂的l6項具體會計準(zhǔn)則,共同構(gòu)成了有1項基本準(zhǔn)則,38項具體準(zhǔn)則的新的會計準(zhǔn)則體系。而后幾經(jīng)修訂,終于由財政部于2006年2月15日在北京人民大會堂召開新聞發(fā)布會予以公布,并規(guī)定新會計準(zhǔn)則體系在2007年首先將在上市公司率先實施,并鼓勵其他企業(yè)實體進行新會計準(zhǔn)則的過渡。

由新會計準(zhǔn)則體系的基本構(gòu)成可知,該體系共分為兩個層次:一是基本會計準(zhǔn)則;二是具體會計準(zhǔn)則。而具體會計準(zhǔn)則可以分為三類:一般業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊行業(yè)的特定業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和報告準(zhǔn)則。其中,一般業(yè)務(wù)準(zhǔn)則主要包括:存貨、會計政策、會計估計變更和會計差錯更正、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項、建造合同、所得稅、固定資產(chǎn)、租賃、收入、職工薪酬、股票期權(quán)、捐贈與補助、外幣折算、借款費用、投資企業(yè)年金、每股收益、無形資產(chǎn)、非貨幣性交易、債務(wù)重組、資產(chǎn)減值、或有事項、投資性房地產(chǎn)、企業(yè)合并等;特殊行業(yè)的特定業(yè)務(wù)準(zhǔn)則主要包括:石油天然氣開采、生物資產(chǎn)、金融工具列報和披露、保險合同、再保險合同等;報告準(zhǔn)則主要包括:財務(wù)報表列報、現(xiàn)金流量表、合并財務(wù)報表、中期財務(wù)報告、分部報告、關(guān)聯(lián)方交易及其披露。

二、會計信息質(zhì)量及其特征

所謂會計信息質(zhì)量特征是指會計信息的使用者對會計信息按照決策有用性的基本目的而提出的質(zhì)量要求。會計信息應(yīng)該充分考慮到會計信息使用者的決策需要和特點,以最大限度滿足使用者可理解性、決策有用性和決策有效性的基本要求。

會計信息質(zhì)量特征是選擇或評價可供取舍會計準(zhǔn)則、程序和方法的標(biāo)準(zhǔn),是對財務(wù)報告目標(biāo)的具體化,它比目標(biāo)更直接地指導(dǎo)財務(wù)會計的確認(rèn)、計量和信息傳遞。而關(guān)于會計信息質(zhì)量特征的規(guī)定,各個國家都有不同的說法。其中,美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)認(rèn)為,會計信息質(zhì)量的特征主要是在成本一收益的約束下,應(yīng)當(dāng)考慮會計信息質(zhì)量特征包括:可理解性、決策有用性、相關(guān)性、可靠性、可比性、重要性等;國際會計準(zhǔn)則委員會(ISAB)則認(rèn)為,會計信息質(zhì)量特征是指使財務(wù)報表提供的信息對使用者有用的那些性質(zhì)。其將會計信息的質(zhì)量特征定義為:可理解性、相關(guān)性、可靠性、可比性、重要性、如實反映、中立性、審慎性、完整性、實質(zhì)重于形式。我國在最近頒布的新會計準(zhǔn)則中對會計信息質(zhì)量的特征概括為以下幾點:可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性和及時性。綜上,雖然各準(zhǔn)則對會計信息質(zhì)量特征的定義及其內(nèi)容描述有所不同,但是相關(guān)性和可靠性是各準(zhǔn)則共同關(guān)注的重點。

三、新準(zhǔn)則對會計信息質(zhì)量的影響

作為財務(wù)信息的編報依據(jù),會計準(zhǔn)則是編報高質(zhì)量財務(wù)信息的先決條件,而財務(wù)報告作為傳遞會計信息的載體,將反映出企業(yè)會計準(zhǔn)則的變化。鑒于會計信息質(zhì)量特征的多元性,新會計準(zhǔn)則對會計信息質(zhì)量產(chǎn)生的積極影響可以從多個角度進行分析,但限于篇幅,同時基于會計信息的關(guān)鍵質(zhì)量特征是可靠性和相關(guān)性對會計信息影重大,因此,本文僅就新會計準(zhǔn)則對這兩方面的積極影響進行探討。

(一)新準(zhǔn)則提高了會計信息的可靠性

所謂會計信息的可靠性就是指會計信息的內(nèi)容與其反映的客觀經(jīng)濟對象或事物之間的一致性。新準(zhǔn)則對會計信息可靠性的積極影響在多項具體準(zhǔn)則中都有體現(xiàn),下面就舉例予以一一介紹。

1.資產(chǎn)減值準(zhǔn)則

一直以來,資產(chǎn)減值準(zhǔn)備可以沖回是某些上市公司進行利潤操縱的制度屏障,嚴(yán)重影響著會計信息的可靠性。而新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則對不同的資產(chǎn)減值進行了規(guī)范,其中,針對部分非流動資產(chǎn)所確認(rèn)的減值準(zhǔn)備一經(jīng)確認(rèn),在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回,只能在處置相關(guān)資產(chǎn)時才進行相應(yīng)的會計處理;壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、以攤余成本進行后續(xù)計量的金融資產(chǎn)計提的減值準(zhǔn)備等雖然可以沖回,但增加了一系列的限制條件?？梢?新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則將大大減少企業(yè)利用減值準(zhǔn)備進行利潤操控的現(xiàn)象,在一定程度上保證了資產(chǎn)價值和盈余的真實,有利于提高會計信息的質(zhì)量。

2.存貨準(zhǔn)則

隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展,企業(yè)之間的競爭日趨激烈,加之產(chǎn)能過剩,使得許多行業(yè)現(xiàn)在已經(jīng)進入了微利經(jīng)濟時代,產(chǎn)品售價不斷下跌,這在電子產(chǎn)品行業(yè)顯得尤為明顯。在原有準(zhǔn)則體系下,對企業(yè)存貨采用“后進先出法”進行核算過程中,由于購入存貨的價格前高后低,不僅虛增企業(yè)資產(chǎn),同時也虛增了利潤,美化了企業(yè)當(dāng)期的經(jīng)營業(yè)績,尤其是企業(yè)處于財務(wù)困境或者是處于發(fā)行新股要求達(dá)到一定的利潤指標(biāo)時粉飾了企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果,成為企業(yè)應(yīng)對外部環(huán)境的變化而進行利潤調(diào)控的重要工具,嚴(yán)重影響了會計信息的可靠性。對此,新準(zhǔn)則對其進行廢止,這樣可在一定程度上提高會計信息的質(zhì)量,使企業(yè)賬面反映的存貨資產(chǎn)更加真實,企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績更加準(zhǔn)確,進而提高會計信息的可靠性。

3.投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則

近年來,隨著房地產(chǎn)行業(yè)的發(fā)展,我國房地產(chǎn)市場的不規(guī)范日益凸顯出來。很多企業(yè)通過對房地產(chǎn)進行投資獲取利益相關(guān)者的認(rèn)同,但原會計準(zhǔn)則并未對該種經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行規(guī)范,只是參照固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)準(zhǔn)則進行處理,這無疑使會計信息的可靠性大打折扣。新準(zhǔn)則通過投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)進行了重分類,不僅影響了企業(yè)資產(chǎn)分布的格局,還對折舊、攤銷的計提都產(chǎn)生一定影響,進而影響企業(yè)的損益,對提高企業(yè)會計信息質(zhì)量的可靠性具有一定的推動作用。

(二)新準(zhǔn)則更加重視會計信息相關(guān)性

新準(zhǔn)則在《基本準(zhǔn)則》中明確指出:財務(wù)會計報告的目標(biāo)是向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息,反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況,有助于財務(wù)會計報告使用者作出經(jīng)濟決策。不難看出,新準(zhǔn)則強調(diào)了會計信息的相關(guān)性,要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當(dāng)與財務(wù)會計報告使用者的經(jīng)濟決策需要相關(guān)。

具體準(zhǔn)則層面,有關(guān)新準(zhǔn)則對于會計信息的關(guān)注主要體現(xiàn)在以下幾個方面。

1.公允價值在各具體準(zhǔn)則中的廣泛應(yīng)用

隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展,金融衍生工具等投資品種日益普遍,而以歷史成本作為主要計量屬性的舊會計準(zhǔn)則體系顯然不能適應(yīng)這些新的經(jīng)濟現(xiàn)象。加之通貨膨脹以及因技術(shù)進步或政府政策調(diào)整等所引起的價格變動,使得歷史成本會計下資產(chǎn)信息的相關(guān)性有所降低。鑒于此,新準(zhǔn)則不再將歷史成本作為會計核算的基本原則,只將其作為會計計量屬性之一。新準(zhǔn)則中會計計量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值。其中,公允價值計量屬性在各種具體準(zhǔn)則中的廣泛應(yīng)用是新準(zhǔn)則的一大亮點,例如,《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)與計量》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組》以及《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》等具體準(zhǔn)則中均采用了公允價值的相關(guān)確認(rèn)方式。由于公允價值計量屬性能有效地增強會計信息的相關(guān)性,為投資者、債權(quán)人等眾多利益相關(guān)者提供更加有助于其決策的信息。此外,國際經(jīng)驗表明,計量屬性的多樣化,本身對于會計信息的相關(guān)性的提高有著顯著的推動作用。

2.新準(zhǔn)則確立資產(chǎn)負(fù)債表觀的核心地位

資產(chǎn)負(fù)債表觀是指會計準(zhǔn)則制定者在制定規(guī)范某類交易或事項的會計準(zhǔn)則時,應(yīng)首先定義并規(guī)范由此類交易產(chǎn)生的資產(chǎn)或負(fù)債的計量。然后,再根據(jù)所定義的資產(chǎn)和負(fù)債的變化來確認(rèn)收益。顯然,與會計舊準(zhǔn)則體系中強調(diào)的“利潤表觀”相比,資產(chǎn)負(fù)債表觀更加強調(diào)和側(cè)重資產(chǎn)的準(zhǔn)確計量。例如,新準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)研究開發(fā)項目支出的會計處理規(guī)定:企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出,應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出分別進行處理。企業(yè)在內(nèi)部研究階段所投入的資金與費用,因其不能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益,研究費用予以費用化處理。而當(dāng)進入開發(fā)階段后,隨著研究成果的轉(zhuǎn)化,開發(fā)階段實際上有了具體受益對象(即特定的商品)作為載體,企業(yè)的有關(guān)研究開發(fā)活動,其本質(zhì)上一種商業(yè)活動行為,且依據(jù)有關(guān)數(shù)據(jù)信息可預(yù)測或計量未來經(jīng)濟利益的流入流出。因此,企業(yè)在開發(fā)階段所產(chǎn)生的費用,符合資本化條件的應(yīng)予以資本化。這從一定程度上改變了我國過去企業(yè)會計準(zhǔn)則過分側(cè)重于利潤表,以收入、利潤的合理配比為先,在費用的計量和攤銷上優(yōu)先考慮利潤表,嚴(yán)格遵守配比原則的一貫做法,有利于企業(yè)管理當(dāng)局制定長期研發(fā)計劃,也利于外部會計信息使用者對企業(yè)未來經(jīng)營發(fā)展?fàn)顩r作出更為客觀的預(yù)測。

綜上,新準(zhǔn)則對會計信息質(zhì)量的提高有著顯著的作用。但是,就可靠性和相關(guān)性而言,本身是一個相互矛盾的特征,按照經(jīng)典財務(wù)理論的解讀,一旦會計信息的可靠性提高,其相關(guān)性必然降低。例如,在新準(zhǔn)則中,公允價值的應(yīng)用大大提高了會計信息的相關(guān)性,但由于我國一些資產(chǎn)的市場機制必不完善,資產(chǎn)公允價值并不一定公允,這便影響到會計信息的可靠性。對此,筆者認(rèn)為,會計準(zhǔn)則的制定必須結(jié)合市場實際,切不可盲目與國際趨同,應(yīng)當(dāng)有序開展,平穩(wěn)過渡。只有堅持這一原則,會計準(zhǔn)則的制度效果才能保證,會計信息質(zhì)量才能得到提高。

四、結(jié)束語

經(jīng)濟全球化和國際資本市場一體化已經(jīng)成為當(dāng)今世界經(jīng)濟發(fā)展的潮流,同時隨著我國經(jīng)濟體制的改革,我國會計準(zhǔn)則形成機制已從以計劃經(jīng)濟為導(dǎo)向轉(zhuǎn)向以市場經(jīng)濟為導(dǎo)向。新頒布的會計準(zhǔn)則便是在這種基礎(chǔ)上產(chǎn)生的。本文以新準(zhǔn)則對會計信息的影響作為切入點,在充分肯定新準(zhǔn)則積極影響的基礎(chǔ)上,揭示了準(zhǔn)則制定過程中應(yīng)注意的問題,以期有利于進一步完善我國會計準(zhǔn)則體系。

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(作者單位:四川省電力公司本部離退休服務(wù)中心)